I SA/Po 872/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2009r. sprawy ze skargi R.B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę /-/K. Pawlicki /-/J. Małecki /-/M. Skwierzyńska Wnioskiem nadanym w urzędzie pocztowym w dniu [...] RB zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jako przepisy będące przedmiotem interpretacji wskazano art. 30b ust. 1, ust. 2 pkt 4, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W stanie faktycznym podatnik wskazał, że w latach [...] nabył [...] udziałów spółki z o.o. za łączną kwotę [...]. Udziały sprzedał w [...]. Zapłata nastąpiła w pieniądzu. Obecnie podatnik zobowiązany jest do uiszczenia należności podatkowej od uzyskanego dochodu, czyli różnicy między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów. W związku z powyższym strona zadała pytanie: czy możliwa jest waloryzacja kwot wydatkowanych środków w taki sposób, aby z uwzględnieniem istotnej zmiany siły nabywczej pieniądza wysokość kwot wydatkowanych na zakup udziałów faktycznie odpowiadała rzeczywistemu obciążeniu majątku podatnika na dzień zakupu tych udziałów? Zdaniem wnioskodawcy ustawa w żadnym z powołanych wyżej artykułów dotyczących obowiązku podatkowego z tytułu zbycia udziałów nabytych uprzednio za gotówkę, nie wskazuje wprost na zasadę nominalizmu. Przyjęcie takiej zasady pozostawałoby w rażącej sprzeczności wobec zasad wyrażonych w art. 19, zwłaszcza z uwzględnieniem treści ust.3 i 4. Bezwzględny obowiązek uwzględnienia rzeczywistej wartości rynkowej przy sprzedaży w zestawieniu z drastycznie nierynkową wyceną poniesionych uprzednio rzeczywiście kosztów, wprost godzi w interes podatnika. Z tego względu wnioskodawca stoi na stanowisku, iż konieczna jest waloryzacja wysokości wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów, które następnie stały się przedmiotem odsprzedaży, która uwzględniałby zmianę wartości nabywczej pieniądza (przynajmniej na poziomie inflacyjnym). Interpretacją z dnia [...] organ uznał stanowisko wnioskodawcy wyrażone w jego wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że ustawodawca dla celów obliczania podatku dochodowego od osiągniętego dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną, nie wprowadził unormowań przewidujących możliwość waloryzacji kwoty nabytych papierów wartościowych (udziałów), tj. przywracania wartości papierom wartościowym, którą utraciły na skutek inflacji. Oznacza to, iż kwoty wydatków poniesionych na nabycie papierów wartościowych (udziałów) nie podlegają waloryzacji, mimo, że zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów często jest przesunięte w czasie. W stanie faktycznym niniejszej sprawy przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów, udokumentowane wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszt uzyskania przychodu. Jednakże kwota zakupu udziałów z lat [...] nie podlega waloryzacji. W wezwaniu z [...] strona zwróciła się do organu o usunięcie naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji. W skardze z dnia [...]. R B zarzucił interpretacji naruszenie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez brak wyjaśnienia niemożliwości zastosowania zasady waloryzacji wskazanej w w/w przepisie do przedstawionego stanu faktycznego. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji jest nieprawidłowe z dwóch powodów: - po pierwsze – wskazane przez wnioskodawcę przepisy art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. "a", art. 17 ust. 2 oraz art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zawarte zostały w rozdziale 2 w/w ustawy, zatytułowanym "Źródła przychodów". Traktują one o przychodach z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 wymienia rodzaje przychodów z tego źródła) oraz o sposobach ustalania wartości przychodu (art. 17 ust. 2 wskazuje na odpowiednie stosowanie art. 19). Z kolei treść art. 19 wyraźnie stanowi, że – co do zasady – przychodem z odpłatnego zbycia np. udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Z kolei odwołanie się np. do cen rynkowych ma miejsce w celu ustalenia wartości udziałów w dniu ich zbycia. Z kolei art. 30b umieszczony został w rozdziale 6 ustawy zatytułowanym "Podstawa obliczania i wysokość podatku". Powyższy artykuł wskazuje 19% stawkę podatku od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów (ust. 1) oraz definiuje powyższy dochód (ust. 2 pkt 4). Dochodem uzyskanym ze zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów, określonych na podstawie m.in. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy. Ten ostatni przepis umieszczony w rozdziale 4 "Koszty uzyskania przychodów" wprowadza zasadę, że wydatki na objęcie (nabycie) udziałów stają się kosztem w chwili odpłatnego zbycia tych udziałów. Wobec powyższego prawidłowa była konstatacja organu, że dopiero z chwilą sprzedaży udziałów do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wszelkie, faktycznie poniesione przez podatnika koszty (str. 4 interpretacji). W żadnym z w/w przepisów ustawy podatkowej ustawodawca nie wyprowadził unormowań przewidujących możliwość waloryzacji kwot, za które dokonano zakupu np. udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Takiej też odpowiedzi udzielił organ w swojej interpretacji (str.5). Wobec powyższego ze niezasadny uznać należy zarzut skargi, że organ nie odniósł się do stanowiska przedstawionego przez wnioskodawcę oraz, że nie wyjaśnił, dlaczego nie można zastosować zasady waloryzacji do stanu faktycznego opisanego we wniosku. - po drugie – z treści wniosku, wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz ze skargi wynika, że skarżący wie, iż w polskim porządku prawnym obowiązują dwie zasady odnoszące się do ustalania wysokości świadczeń określonych w pieniądzu. Zasada nominalizmu oznacza, że spełnienie świadczenia następuje przez zapłatę sumy nominalnej (art. 358¹ § 1 Kodeksu cywilnego, wprowadzony ustawą z dnia 28 lipca 1990 r. i obowiązujący od 1 października 1990 r.). Wyjątkiem od powyższej zasady jest zasada waloryzacji świadczenia – sądowa lub umowna (art. 358¹ § 2 K.c.). Wobec powyższego zauważyć należy, że wprowadzenie do systemu prawnego instrumentów waloryzacyjnych jest odstępstwem od zasady nominalizmu. Na uwarunkowania prawne w zakresie wprowadzania takich odstępstw zwrócił już uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 lipca 1996 r. sygn. III ARN 23/96 (OSNAP z 1997, Nr 4, poz. 46) stwierdzając, że "...zasada nominalizmu jest zasadą ponadgałęziową polskiego porządku prawnego i odstępstwa od niej wymagają wyraźnej podstawy ustawowej". W przedmiotowej sprawie organ udzielający interpretacji prawidłowo stwierdził, że kwoty wydatków poniesionych na nabycie udziałów nie podlegają waloryzacji (str. 5). Z wywodów zawartych we wniosku, z także w skardze wynika zaś, iż skarżący czuje się pokrzywdzony brakiem dopuszczalności waloryzacji kwot poniesionych na nabycie udziałów w spółce z o.o. W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ K.Pawlicki /-/ M.Skwierzyńska /-/ J.Małecki uk