I SA/Wr 157/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdwca), Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi A we W. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. A we W. w dniu 19 maja 2008 r. złożył wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że uczelnia organizuje konferencje naukowe, których uczestnikami są pracownicy naukowi innych uczelni i instytucji naukowych. W związku z organizacją konferencji uczelnia ponosi koszty, które są zwracane przez macierzyste jednostki tych pracowników. A zwrócił się z zapytaniem, czy jako organizator konferencji jest podatnikiem podatku od towarów i usług, skoro nie świadczy tych usług w ramach działalności gospodarczej, a wypełnia swój ustawowy zakres obowiązków. Wnioskodawca wyraził pogląd, że publiczna szkoła wyższa mieści się w zakresie pojęciowym organów władzy publicznej, w związku z czym, w zakresie w jakim realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., nr [...], uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika. Organ interpretacyjny wskazał, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, a pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. W związku z powyższym, wnioskodawca organizując konferencje naukowe świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w zakresie, w którym uniwersytet wykonuje czynności opodatkowane, posiada status podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pismem z dnia 3 września 2008 r. A wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wyrażonego w interpretacji indywidualnej stanowiska. A w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Strona wskazała, że nie można w jej przypadku mówić o czerpaniu korzyści z tytułu świadczenia usług, ponieważ z pobieranej opłaty w całości pokrywane są koszty organizacji konferencji. Uczelnia nie świadczy też usług w ramach działalności gospodarczej, a wypełnia swój ustawowy zakres kompetencji i realizuje cele do których została powołana. Skarżąca podniosła ponadto, iż publiczna szkoła wyższa mieści się w zakresie pojęciowym "organów władzy publicznej", ponieważ jest państwową jednostką organizacyjną i realizuje zadania państwa, do których na mocy ustawy została powołana. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 26 lutego 2009r., sygn. akt I SA / Wr 1329 / 08, uchylił zaskarżoną interpretację uznając, że została ona wydana z naruszeniem 3 – miesięcznego terminu przewidzianego w art. 14d Ordynacji podatkowej, co spowodowała, iż doszło do wydania tzw. "interpretacji milczącej". Na skutek złożonej skargi kasacyjnej organu Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1157 / 09, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Sąd kasacyjny wyjaśnił, że sporne zagadnienie, czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym to terminie mowa jest w art. 14d powoływanej ustawy?" stało się przedmiotem rozstrzygnięcia uchwały Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., w sprawie o sygn. akt II FPS 7 / 09, w której stwierdzono, że "w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy." Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej w skrócie p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych. W tak określonym zakresie kognicji skargę A we Wrocławiu należy uznać za niezasługującą na uwzględnienie. Kluczowym zagadnieniem w niniejszej sprawie jest kwestia ustalenia, czy do strony skarżącej ma zastosowanie wyłączenie podmiotowe przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). wskazany przepis przewiduje, że nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnych. Sąd orzekający w niniejszym sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1906 / 07, iż "kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności, co jest szczególnie uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być dokonywane przez podmioty prywatne". Jak słusznie dalej wywodził ten Sąd, podmiot działa w roli organu administracji publicznej "wtedy, gdy przy realizacji danego zdania wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności. Wniosek taki wynika z brzmienia art. 4 (5) VI Dyrektywy, zgodnie z którym organy nie są uważane za podatników w związku z działalnością, które podejmują i transakcjami, które zawierają jak władze publiczne. Europejski Trybunał Sprawiedliwości dokonując wykładni tego przepisu wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania art. 4 (5) konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek - działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (por. m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07)" Nie budzi wątpliwości Sądu, iż wnioskodawca spełnia pierwszą z wyżej wymienionych przesłanek, gdyż państwowej szkole wyższej można przypisać przymiot podmiotu prawa publicznego. Inaczej rzecz ma się z druga z tych przesłanek. Powołując się na orzecznictwo krajowe (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 116 / 07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt III SA / Wa 4312 / 06, czy wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA / Gd 367 / 09) i wspólnotowe (np. wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-446 / 98, C-288 / 07, C-260 / 98, C-408 / 97 czy C-4 / 89) stwierdzić należy, iż działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego (reżim publicznoprawny), z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy. Odnosząc powyższe wywody do przedmiotowego stanu faktycznego wyraźnie widać, iż skarżąca uczelnia organizując i przeprowadzając szkolenia i konferencje nie wykonuje tych czynności z pozycji nadrzędnej przysługującej organowi władzy publicznej (imperium), lecz dokonuje je w sposób zbliżony, jeżeli nie identyczny, jak podmioty prywatnoprawne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Na marginesie należy zwrócić uwagę na słuszną konstatacje organu interpretacyjnego, iż nawet w sytuacji, gdyby przyjąć, ze uczelni spełnia kryteria organu władzy publicznej (analogicznie dotyczy to też urzędu obsługującego taki organ), to nie doszłoby do zwolnienia podmiotowego, ponieważ dokonywane czynności (szkolenia, konferencje, itp.), chociaż mieszczą się w ramach jej działań, to jednakże wykonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdza, że wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna odpowiada prawu materialnemu i wobec tego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.