I FSK 1698/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia WSA (del.) Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. F. S. S. A. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 695/10 w sprawie ze skargi M. F. S. S. A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia 31 maja 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. Fabryka Świec S. A. w B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w T. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 695/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M. F. S. SA w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z 31 maja 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów. 2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że decyzją z 31 maja 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z 8 marca 2010 r. określającą M. F. S. S.A. z siedzibą w B. kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z 30 czerwca 2006 r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że w wyniku kontroli w spółce w zakresie wartości celnej towarów wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty w okresie od 28 lutego 2006 r. do 31 marca 2009 r. oraz podstawy opodatkowania podatkiem VAT towarów objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu w okresie od 28 lutego 2006 r. do 5 października 2006 r., Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził nieprawidłowości w zakresie zarówno wartości celnej importowanych towarów, jak i podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że w morskim dokumencie przewozowym jako miejsce dostarczenia towaru wymieniony został port w Z. i było to pierwsze miejsce przeznaczenia w kraju w rozumieniu art. 29 ust. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 – dalej: "ustawa o VAT"). Warunki dostawy określone zostały jako CIF Z. - klauzula w umowach handlowych, co oznaczało, że sprzedawca ponosił koszty przewozu i ubezpieczenia do portu w Z., gdzie następował przeładunek towaru. Natomiast kupujący musiał ponieść wszystkie koszty i ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru od tego punktu. Organ wskazał, że miejscowość G. jako docelowe inne miejsce przeznaczenia na terytorium Wspólnoty znana była już w momencie dokonania importu. Ustalono m.in., że przed dostawą przedmiotowych towarów do portu morskiego w Z., firma M. F. S. S.A., sporządziła dla spedytora zlecenie przewozowe, z którego wynikało, że upoważnia firmę przewozową do dokonania w jej imieniu wszelkich spraw związanych z przyjęciem i przekazaniem kontenera do odprawy celnej do Oddziału Celnego G. Ponadto na podstawie wyjaśnień przewoźnika towaru ustalono, że koszt transportu towaru (kontenera) na trasie Z. – G. – G. zawarty w fakturze transportowej kalkulowany był na całej trasie łącznie, a na odcinku Z. – G. stanowił 50% poniesionych kosztów transportu. W konsekwencji w przedmiotowym zgłoszeniu celnym z 30 czerwca 2006 r., należało zadeklarować koszt transportu poniesiony na trasie Z. - G. Tymczasem kontrolowany tego nie uczynił, co doprowadziło do zmiany podstawy opodatkowania podatkiem VAT kosztów transportu towarów poniesionych na trasie Z. – G. Organ podał, że w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania czynności, jaką jest transport towaru w związku z jego importem, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT, stosuje się stawkę podatku w wysokości 0% do usług związanych bezpośrednio z importem towarów w przypadku, gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy o VAT, z wyjątkiem usług w zakresie ubezpieczenia towarów lub usług dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku. W przypadku włączenia wartości usługi, jaką jest transport towaru do podstawy opodatkowania w imporcie, opodatkowanie następuje w ramach opodatkowania importu. 3. W skardze na decyzję ostateczną strona zarzuciła jej naruszenie art. 29 ust. 13 i ust. 15 ustawy o VAT , poprzez ich nieprawidłową interpretację oraz art. 122, art. 180 i art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p."), poprzez niewyjaśnianie wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i zaniechanie zebrania wyczerpującego materiału dowodowego. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie jest zasadna, bowiem decyzja nie narusza prawa. W dokumencie przewozowym jako miejsce dostarczenia towaru wymieniona została G. Sąd zwrócił jednak uwagę na znajdujące się w aktach administracyjnych pismo skarżącej spółki z 21 czerwca 2006 r. stanowiące zlecenie przewozowe. W piśmie tym podano, że dotyczy ono "przekazania towaru do UC G." i wymieniono w nim numer konosamentu i numer kontenera dotyczące przedmiotowego towaru. Natomiast faktura dotycząca obsługi portowo - spedycyjnej i transportu ww. kontenera na trasie Z. – G. – Z. została wystawiona 30 czerwca 2006 r., czyli tego samego dnia, w którym dokonano zgłoszenia celnego. Wobec powyższego Sąd uznał, że miejscowość G. znana była już przed dokonaniem importu przez skarżącą spółkę jako inne miejsce przeznaczenia na terytorium Wspólnoty. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że nie było żadnych przeszkód, aby koszt transportu wliczyć do podstawy opodatkowania, skoro G. był znany jako inne miejsce przeznaczenia w momencie dokonania importu. Tym samym, Sąd uznał, że organ działał prawidłowo, zaś zarzuty skargi są nieuzasadnione. Za prawidłowe Sąd uznał również stanowisko organu, że w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania do czynności, jaką jest transport towaru do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju w związku z importem towaru - na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT - stosuje się stawkę podatku w wysokości 0 % do usług związanych bezpośrednio z importem towarów w przypadku, gdy wartość tych usług została włączona do postawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy o VAT, z wyjątkiem usług w zakresie ubezpieczenia towarów lub usług dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku. Sąd podkreślił, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Wbrew zarzutom skargi nie doszło do naruszenia wymienionych w niej przepisów prawa materialnego oraz procesowego, w tym art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 O.p. 6. Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej "P.p.s.a.") naruszenie art. 29 ust. 15 w zw. z art. 29 ust. 13 oraz art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT oraz art. 29 ust. 1, art. 32 ust. 1 oraz art. 33 ust. 1 lit a Rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 s. 1 z 19 października 1992 r. ze zm. – dalej: "WKC") poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na uznaniu, iż koszty transportu towarów po ich przybyciu na obszar celny Wspólnoty powinny być wliczane do podstawy opodatkowania w imporcie towarów. Strona skarżąca zwróciła uwagę, iż w dokumentach przewozowych, na podstawie których następował import towaru na terytorium Wspólnoty pierwszym miejscem przeznaczenia na terytorium kraju była Z. Dostawy realizowane były na warunkach CIF lub CFR Z. W związku z powyższym skoro miejscem przybycia na obszar celny Wspólnoty była Z., w świetle regulacji zawartej w art. 33 ust. 1 lit. a WKC nie było podstaw do wliczenia do wartości celnej towarów kosztów transportu realizowanego na trasie Z. — G. W ocenie strony skarżącej WSA w sposób wadliwy ocenił także kwestię podwójnego opodatkowania tej samej usługi. Transport samochodowy na odcinku pomiędzy portem w Z. i zakładem produkcyjnym spółki M. F. S. w G. – B. B. był organizowany przez importera. Za usługi te spółka otrzymywała od usługodawcy - krajowego przewoźnika faktury opodatkowane stawką, podstawową, podatku od towarów i usług, które były płacone w kwocie brutto. Zaskarżonym wyrokiem WSA zaakceptował stanowisko organu celnego sprowadzające się do tego, iż organ celny włączając koszt transportu krajowego do wartości celnej, dokonywał powtórnego (podwójnego) opodatkowania usługi transportowej na odcinku Z. – G. Strona skarżąca dodała, że koszt transportu nie był znany w chwili dokonywania importu. Strona nie miała zatem faktycznych możliwości uwzględnienia kosztów transportu w wartości celnej towaru czy też w podstawie opodatkowania podatkiem VAT w imporcie. Ponadto transakcja polegająca na świadczeniu usług transportowych została zafakturowana i opodatkowana na zasadach ogólnych. W takiej sytuacji dochodziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. 8. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 8.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 8.2. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na naruszeniu przepisów prawa materialnego. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie pozostaje to czy w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów należy uwzględnić również koszty wynikające z transportu do innego (dalszego) miejsca w Polsce, niż pierwsze miejsce przeznaczenia znajdujące się na jej terytorium, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonywania importu. 8.3. Zagadnienie to było już przedmiotem orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.02.2011r. o sygn. akt I FSK 53/10(dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniu tym NSA zawarł tezę, zgodnie z którą przepis art. 29 ust. 15 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że w podstawie opodatkowania z tytułu importu towarów należy uwzględniać również koszty dodatkowe, wynikające z transportu do innego (dalszego) miejsca w Polsce, niż pierwsze miejsce przeznaczenia znajdujące się na jej terytorium, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonywania importu. Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę pogląd, co do wykładni art. art. 29 ust.15 ustawy o VAT, wyrażony w powyższym wyroku NSA w pełni podziela. Przepis ten stanowi, że podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Zgodnie ze zdaniem trzecim ww. przepisu, elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. 8.4. W rozpatrywanej sprawie nie pozostaje sporne, że pierwszym miejscem przeznaczenia w kraju jest Z. ( miejsce wymienione w dokumencie przewozowym). Sąd pierwszej instancji trafnie zwrócił uwagę na zawarte w art. 2 ustawy o VAT definicje "terytorium kraju" oraz "terytorium Wspólnoty", oraz właściwie zinterpretował ich znaczenie w kontekście wykładni art. 29 ust. 15 ustawy, uznając, że za terytorium Wspólnoty należy przyjąć "także inne miejsce na terenie Polski". 8.5 Stanowisko Sądu pierwszej instancji znajduje oparcie w treści art.11(B)(3)(b) Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE L z dnia 13 czerwca 1977r. nr 145, s.1 ze zm.; dalej "VI Dyrektywą"), który do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług został zaimplementowany właśnie w ramach art. 29 ust. 15 tej ustawy. Zgodnie z ww. przepisem VI Dyrektywy podstawa opodatkowania obejmuje, koszty dodatkowe, takie jak prowizja, opakowanie, transport i koszty ubezpieczenia, poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium Państwa Członkowskiego przywozu. "Pierwsze miejsce przeznaczenia" oznacza miejsce oznaczone w liście przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na którego podstawie towary są przywożone do Państwa Członkowskiego przywozu. w przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku w Państwie Członkowskim przywozu. Koszty dodatkowe określone powyżej włącza się do podstawy opodatkowania w przypadku gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Odpowiednikiem powyższej regulacji zawartej w art. 11 VI Dyrektywy jest obecnie przepis art. 86(1)(b) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE.L 2006.347.1 ze zm., dalej "Dyrektywa 2006/112/WE"), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje o ile nie zostały one włączone wcześniej, koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego importu, jak również koszty dodatkowe wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. "Pierwsze miejsce przeznaczenia" oznacza miejsce wymienione w liście przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na którego podstawie towary są importowane do państwa członkowskiego importu. W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku w państwie członkowskim importu. Z przepisów tych, jak zauważył to już wcześniej NSA w omawianym wyroku z dnia 22.02.2011r. o sygn. akt I FSK 53/10, wyraźniej jeszcze niż z art. 29 ust. 15 ustawy o VAT wynika, że poza kosztami dodatkowymi poniesionymi do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego importu, Dyrektywy nakazują uwzględniać w podstawie opodatkowania również koszty dodatkowe, wynikające z transportu do innego (dalszego) miejsca przeznaczenia, znajdującego się na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego, co nie wyklucza tego, że może być to również dalsze znane miejsce na terytorium państwa członkowskiego importu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w komentarzach do art. 86 Dyrektywy 2006/112/WE, w których wskazuje się, że celem takiego brzmienia ww. przepisu Dyrektywy jest uniemożliwienie obniżenia podstawy opodatkowania importowanych towarów poprzez sztuczne wskazywanie pierwszego miejsca przeznaczenia, np. tuż po przekroczeniu granicy, w przypadku gdy z okoliczności wynika, że towar ma być dostarczony do faktycznego miejsca przeznaczenia w głębi kraju (A. Kapczuk [w]: Dyrektywa VAT, pod red. K Sachsa i R. Namysłowskiego, Warszawa 2008, oraz M. Woda [w:] J. Martini, A. Cmoch, Ł. Karpiesiuk, P. Karwat, W. Pietrasiewicz, P. Satkiewicz, P. Skorupa, M. Wojda, Dyrektywa VAT2006/112/WE – Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 476). Oczywiście miejscem tym może być zarówno dalsze znane miejsce na terytorium państwa członkowskiego importu, jak i dalsze miejsce docelowe na terytorium innego państwa Wspólnoty, niż kraj importu. Dopiero, gdy w momencie importu towarów miejsce docelowe nie jest znane, do podstawy opodatkowania należy zaliczyć wyłącznie koszty dodatkowe poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w państwie członkowskim importu towarów. Z niekwestionowanego natomiast w sprawie stanu faktycznego wynika, że w dokumencie przewozowym jako miejsce dostarczenia towaru wymieniona została Z. Natomiast w piśmie skarżącej spółki z 21 czerwca 2006 r. stanowiącym zlecenie przewozowe, podano, że dotyczy ono "przekazania towaru do UC G." i wymieniono w nim numer konosamentu i numer kontenera dotyczące przedmiotowego towaru. Natomiast faktura dotycząca obsługi portowo - spedycyjnej i transportu ww. kontenera na trasie Z. – G.- Z. została wystawiona 30 czerwca 2006r., czyli tego samego dnia, w którym dokonano zgłoszenia celnego. Zatem miejscowość G. znana była już przed dokonaniem importu przez skarżącą spółkę jako inne miejsce przeznaczenia na terytorium Wspólnoty. Z tych względów nie można uznać za uzasadnione zarzutów naruszenia art. 29 ust. 15 w zw. z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT. 8.6. Nie można podzielić poglądów autora skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji w sposób wadliwy ocenił także kwestię podwójnego opodatkowania tej samej usługi. W skardze kasacyjnej wskazano, że transport samochodowy na odcinku pomiędzy portem w Z. i zakładem produkcyjnym spółki M. F. S. w G. – B.B. był organizowany przez importera. Za usługi te spółka otrzymywała od usługodawcy - krajowego przewoźnika faktury opodatkowane stawką, podstawową, podatku od towarów i usług, które były płacone w kwocie brutto. Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że zaskarżonym wyrokiem WSA zaakceptował stanowisko organu celnego sprowadzające się do tego, iż organ celny włączając koszt transportu krajowego do wartości celnej, dokonywał powtórnego (podwójnego) opodatkowania usługi transportowej na odcinku Z.– G. Tymczasem trafnie Sąd I instancji wskazał, że w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania do czynności, jaką jest transport towaru do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju w związku z importem towaru - na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT - stosuje się stawkę podatku w wysokości 0 % do usług związanych bezpośrednio z importem towarów w przypadku, gdy wartość tych usług została włączona do postawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy o VAT, z wyjątkiem usług w zakresie ubezpieczenia towarów lub usług dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku. Zatem nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 29 ust. 15 w zw. z art. 29 ust. 13 oraz art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT. 8.7.Nie mógł zostać uwzględniony również zarzut naruszenia art.29 ust. 1, art. 32 ust. 1 oraz art. 33 ust. 1 lit a WKC) poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na uznaniu, iż koszt transportu towarów po ich przybyciu na obszar celny Wspólnoty powinny być wliczane do podstawy opodatkowania w imporcie towarów. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż – z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej – Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone, a w skardze kasacyjnej zawarto uzasadnienie postawionych zarzutów. Tymczasem autor skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia powyższych przepisów WKC ograniczył do wskazania, że Sąd administracyjny I instancji pominął także w całości regulację zawartą wart. 33 ust. 1 lit a WKC, zgodnie z którą nie wlicza się do wartości celnej kosztów transportu towarów po ich przybyciu na obszar celny Wspólnoty. W ocenie autora skargi kasacyjnej skoro miejscem przybycia na obszar celny Wspólnoty była Z., to w świetle regulacji zawartej w art. 33 ust. 1 lit. a WKC nie było podstaw do wliczenia do wartości celnej towarów kosztów transportu realizowanego na trasie Z. — G. Zauważyć jednak należy, że wskazany przez autora skargi kasacyjnej przepis odnosi się do ustalania wartości celnej towarów a nie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów. Podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług w imporcie towarów zgodnie z art. 29 ust.13 zd pierwsze ustawy o VAT jest wartość celna powiększona o należne cło. Uzupełnieniem tego przepisu jest natomiast wskazany przez organy podatkowe oraz Sąd I instancji przepis art. 29 ust. 15 ustawy o VAT rozszerzający zakres podstawy opodatkowania o inne koszty wskazane w tym przepisie. Zgodnie z art. 32(1)(e) WKC do wartości celnej towaru wlicza się koszty transportu i ubezpieczenia oraz koszty związane z przeładunkiem poniesione do granicy Wspólnoty. Miejsce to nie jest tożsame z pierwszym miejscem przeznaczenia ani z innym miejscem przeznaczenia na terenie Wspólnoty, o których mowa w powyższych przepisach Dyrektyw. Oznacza to, że koszty o których mowa w art. 11 i art. 86 Dyrektywy 2006/112/WE to koszty poniesione od granicy Wspólnoty do pierwszego miejsca przeznaczenia wskazanego na dokumencie przewozowym ( lub innego miejsca przeznaczenia znanego w momencie importu na terenie docelowego państwa członkowskiego ( por. (A. Kapczuk [w]: Dyrektywa VAT, pod red. K Sachsa i R. Namysłowskiego, Warszawa 2008, oraz M. Woda [w:] J. Martini, A. Cmoch, Ł. Karpiesiuk, P. Karwat, W. Pietrasiewicz, P. Satkiewicz, P. Skorupa, M. Wojda, Dyrektywa VAT2006/112/WE – Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 486). Zatem szersze ujęcie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w ustawie o VAT w stosunku do wartości celnej określonej w WKC jest zgodne z prawem wspólnotowym. 8.8.Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. 8.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 tej ustawy w związku z § 6 pkt 6 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).