I SA/Lu 459/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2011 r. sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania w sprawie podatku rolnego za 2008 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia; II. uchyla postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...]. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze , po rozpatrzeniu "wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy" A Spółka z o.o., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stwierdzające pozostawienie bez rozpatrzenia odwołania od decyzji wydanej z upoważnienia Burmistrza Miasta z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku rolnym za 2008 r. w kwocie 41 zł. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] działający z upoważnienia Burmistrza Miasta kierownik Sekcji Podatkowej określił A Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku rolnym za 2008 r. w kwocie 41 zł, stwierdzając, że Spółka jest wieczystym użytkownikiem gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Podatek rolny Spółka zobowiązana była uiszczać bez wezwania, tymczasem nie złożyła ona stosownej deklaracji ani nie dokonała wpłaty podatku. Od tej decyzji strona złożyła odwołanie, zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i podnosząc, że opodatkowany grunt jest gruntem przyległym do gruntów, na których prowadzona była działalność górnicza przez Cementownię R. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej powoływane jako SKO), w związku z wniesionym odwołaniem, w postępowaniu wstępnym podjęło czynności mające na celu ustalenie, czy złożone odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione z zachowaniem terminu oraz czy spełnia wymagania formalne. Wskazując na treść art. 168 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, normującego i wyznaczającego minimum wymagań formalnych, od spełnienia których uzależnione jest uznanie skuteczności czynności procesowej, SKO ustaliło, iż odwołanie zawiera braki formalne w postaci braku podpisu, jaki wymagany jest zgodnie z zasadami reprezentacji Spółki. Wobec tego pismem z dnia 8 lutego 2011r. wezwało G. K. – Prezesa Zarządu A sp. z o.o. do usunięcia braków formalnych poprzez podpisanie odwołania zgodnie z zasadami reprezentacji Spółki, których ta, w ocenie organu, nie usunęła w wyznaczonym terminie. To spowodowało, że postanowieniem z dnia [...] SKO, ustalając iż w sprawie zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, stwierdziło pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia , uzasadniając, iż wskazane braki nie zostały usunięte. SKO wskazało, że stroną postępowania jest Spółka z. o.o., organem Spółki jest zarząd, który prowadzi sprawy i reprezentuje Spółkę. Zarząd w Spółce jest trzyosobowy (prezes – G. K. i dwaj wiceprezesi J. F. oraz M. O.), a sposób reprezentacji został określony poprzez działanie dwóch członków zarządu łącznie, albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem, co wynika z wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego znajdującego się w aktach sprawy (stan na 16 czerwca 2010 r. oraz na dzień 17 marca 2011 r. - informacja o podmiocie pozyskana z wyszukiwarki podmiotów w KRS). Wyjaśniło, że w niniejszej sprawie Spółka była reprezentowana nieprawidłowo. Stosowane metody zastępstwa, czy upoważnienia do podpisu są niezgodne z wymogami w tym względzie, bowiem naruszają wolę założycieli wyrażoną w umowie Spółki. Jeśli Spółka reprezentowana jest przez dwie osoby i ci dwaj członkowie zarządu udzielają sobie nawzajem pełnomocnictw, to taka praktyka narusza wolę założycieli Spółki i zasadę dwuosobowej reprezentacji. Jednocześnie SKO pouczyło stronę, iż od wydanego w tej sprawie postanowienia zażalenie nie służy, a strona może zwrócić się w terminie 14 dni do SKO o ponowne rozpatrzenie sprawy. W dniu 8 kwietnia 2011r., zgodnie z powyższym pouczeniem, do SKO wpłynął wniosek Spółki A o "ponowne rozpatrzenie sprawy" uzupełniony bez wezwania organu pismem z dnia 14 kwietnia 2011r. o "ponowne rozpatrzenie sprawy" podpisanym przez dwóch członków zarządu. W uzasadnieniu wniosku Spółka podnosiła, iż decyzja organu I instancji w sprawie wymiaru podatku rolnego za 2010 r. powinna być uchylona w całości, bowiem wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem strony organ nie ustalił, czy grunt rolny o powierzchni 0,2268 ha rzeczywiście istnieje, czy jest tylko rzutem uwidocznionym na podziale działek w ewidencji gruntów. Odnośnie braku podpisu drugiego członka Zarządu Spółka podnosiła, że postępowanie SKO oznacza brak respektowania wyroku WSA w Lublinie, bowiem sąd uchylił postanowienie Kolegium i wskazał, że postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy. Spółka wskazała przy tym, że powrót Kolegium do sprawy już osądzonej przez WSA jest co najmniej niezrozumiały i jednoznacznie wskazuje na popełnienie błędu lub braku wiedzy w tym względzie. Wyjaśniła nadto stosowaną praktykę prowadzenia korespondencji w Spółce. Wezwanie SKO, jak stwierdziła dalej Spółka, zostało wykonane, a w treści pisma wyjaśniono kwestię stosowanych podpisów oraz dołączono stosowne upoważnienia. Taki tryb podpisywania z upoważnienia drugiego członka Zarządu był dotychczas respektowany przez SKO jak i WSA. Zaskarżonym postanowieniem SKO utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia [...]. W uzasadnieniu powtórzyło ustalenia i wnioski zawarte w swoim wcześniejszym rozstrzygnięciu, podkreślając, iż brak podpisu strony, gdy nie zostanie usunięty, powoduje brak uniemożliwiający wywołanie skutku prawnego wniesionego podania. Stwierdzając, że Spółka braków nie usunęła w wyznaczonym terminie wskazało na konsekwencje prawne wynikające z art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach, w ocenie organu, pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia było konieczne, gdyż nie czyniło ono zadość wymaganiom prawa. W odniesieniu do nie respektowania przez SKO wyroku Sądu wskazano, Iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 27 października 2010r. sygn. akt I SA/Lu 343/10 uchylił postanowienie Kolegium, orzekając, że wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, SKO zobowiązane było postąpić w sposób określony w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem skoro uruchomione było postępowanie w trybie tego artykułu, brak było podstaw do orzekania merytorycznie. Postępowanie więc Kolegium w analizowanej sprawie jest całkowicie zgodne z postanowieniem WSA w Lublinie w wyżej wskazanej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na ww. postanowienie A Sp. z o.o. wniosła o jego uchylenie oraz o "rozpatrzenie wniosku o uchylenie decyzji podatkowej za 2008 rok pod względem merytorycznym". W uzasadnieniu skargi spółka podnosiła, że jej reprezentacja jest faktycznie dwuosobowa, wszystkie dotychczasowe pisma kierowane do SKO i innych instytucji były podpisywane przez Prezesa Zarządu G. K. w imieniu własnym oraz w imieniu i z upoważnienia M. O. W dotychczasowej praktyce SKO i "organów Sądowniczych" w przypadku pisma podpisanego z upoważnienia, w późniejszym terminie - po stosownym wezwaniu- było uzupełniane. Powołując się na art. 8 Kpa Spółka wywodziła, że działanie organów nie cechuje pogłębianie zaufania obywateli do organów państwa. Zdaniem strony argumentacja SKO odnośnie nie wykonania wezwania z dnia 8 lutego 2011 r. jest dla niej niezrozumiała w kontekście wyroku Sądu Administracyjnego, którym uchylił on postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o odrzucenie skargi, względnie o jej oddalenie. Co do zasady SKO podzieliło stanowisko przedstawione w skarżonym postanowieniu, a ponadto wskazało, że skarga do Sądu również nie została podpisana w sposób prawidłowy, ponieważ z wypisu z KRS na dzień 16 czerwca i 31 grudnia 2010 r. i na 22 kwietnia 2011 r. oraz z informacji o podmiocie pozyskanej z wyszukiwarki podmiotów KRS wynika, że skład zarządu A jest trzyosobowy: Prezes G. K. oraz dwaj wiceprezesi: J. F. i M. O. Wskazano również, że postanowienie organu zgodne jest ze stanowiskiem Sądu wyrażonym w wyroku WSA w Lublinie z dnia 27 października 2010 r. sygn. akt. I SA/Lu 343/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej "ppsa", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie powyższe stwierdzić należało, iż w sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), bowiem zaskarżone postanowienie wydane zostało w warunkach, o których mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim wskazać należy, iż przedmiotem postępowania przed organami podatkowymi w niniejszej sprawie było określenie podatku rolnego za 2008r. skarżącej Spółce, a nie wszystkie /liczne/ toczące się obecnie i w przeszłości sprawy podatkowe tej Spółki. Przedmiotem rozstrzygnięcia w sprawie I SA/Lu 343/10, na którą powołują się obie strony w niniejszej sprawie była kwestia odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji w sprawie określenia skarżącej podatku od nieruchomości za 2010r., a więc rozstrzygnięcie to zapadło w innej sprawie. Istotne dla niniejszego postępowania były zaś ustalenia faktyczne i prawne odnoszące się do przedmiotu niniejszego postępowania i w tym postępowaniu. Jak wynika z akt niniejszej sprawy przedstawionych Sądowi wraz z odpowiedzią na skargę, organ podatkowy I instancji w dniu [...] wydał decyzję, którą określił stronie – A Sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2008 r. w kwocie 39 zł. Decyzja ta doręczona została stronie w dniu 5 stycznia 2011r. (k.-8). W dniu 18 stycznia 2011r. (data stempla pocztowego) Spółka złożyła odwołanie od tej decyzji podpisane dwukrotnie przez Prezesa zarządu G. K., w tym "z upoważnienia członka zarządu M. O.". Kwestia, iż odwołanie wniesione w sprawie niniejszej powinno być podpisane zgodnie z zasadami reprezentacji strony niniejszego postępowania - Spółki A wynikającymi z KRS, a stosowana przez skarżącą metoda podpisywania pism nie spełnia tych wymogów, nie budzi wątpliwości organu jak i samej strony skarżącej, co wynika tak z zaskarżonego postanowienia, jak i treści skargi. Zgodnie z art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych ( tu art. 222 Ordynacji podatkowej). Podanie wniesione pisemnie /.../ powinno być podpisane przez wnoszącego ( § 3) .Niespełnianie wymogów zawartych w przepisach prawa określone jest jako "brak" pisma procesowego. Pojęcie "braki" należy rozumieć bardzo szeroko. Będzie to brak elementu treści pisma, np. podpisu, uzasadnienia, precyzyjnego określenia żądania, daty, pełnomocnictwa, a jeśli chodzi o odwołanie powinno także zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Prawidłowo więc wskazał organ odwoławczy, iż pismo strony (odwołanie) zawierało braki, które bez ich uprzedniego usunięcia w zakreślonym przez organ terminie skutkowałyby pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia. Prawidłowo również organ powołał treść art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie ( § 4). W świetle akt sprawy, nie może budzić wątpliwości, iż stroną w niniejszym postępowaniu, w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, była A Sp. z o.o., której określono zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2010r., a więc osoba prawna i to ona (Spółka) wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji. W stosunku do Spółki jako strony powinny być też podejmowane czynności organów podatkowych. Wbrew brzmieniu ww. przepisów Ordynacji podatkowej i twierdzeniom SKO zawartym w zaskarżonym postanowieniu, powtórzonym za stanowiskiem SKO zawartym w postanowieniu z dnia [...] SKO nie wezwało strony – A Sp. z o.o. do usunięcia braków podania (odwołania), bowiem wezwanie w tym przedmiocie skierowane zostało do jednego z członków zarządu skarżącej – G. K. (k.-36). Wbrew też twierdzeniom organu odwoławczego w aktach brak jest dowodu doręczenia wezwania do usunięcia braków formalnych odwołania Spółce A, czy choćby temuż G. K. (patrz k.- od 21 do 38). Uznanie zatem, że skarżąca Spółka nie uzupełniła w terminie braków formalnych odwołania, to jest nie podpisała odwołania w sposób zgodny z zasadami jej reprezentacji nastąpiło z naruszeniem art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem organ, stosując sankcję przewidzianą przepisem art. 169 § 4 , w ogóle nie wezwał strony do usunięcia braków formalnych odwołania. Wskazania w tym miejscu wymaga, iż wydając zaskarżone postanowienie organ błędnie pouczył stronę o przysługujących jej środkach odwoławczych. Skoro bowiem stosował art. 169 § 4 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej, to zgodnie z brzmieniem tego przepisu na wydane w jego trybie postanowienie przysługuje zażalenie w terminie 7 dni od daty jego doręczenia stronie (art. 236 § 1 i 2 pkt 1), a nie wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Wbrew więc swoim twierdzeniom organ nie postąpił tak, jak wynika to z powoływanego wyroku tut. Sądu, choć wydanego w innej sprawie. Błędne pouczenie strony przez organ o przysługującym środku odwoławczym nie może jej szkodzić ( art. 214 Ordynacji podatkowej). W takiej sytuacji wniesiony przez stronę we wskazanym jej w postanowieniu terminie "wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy" winien być potraktowany jako zażalenie i rozpatrzony we właściwym trybie. Na zastosowany tryb rozpatrzenia wniesionego przez stronę wniosku zdaje się wskazywać podana przez SKO w zaskarżonym postanowieniu podstawa prawna jego wydania "art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej". Jednakże analiza treści uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia pozwala na wyprowadzenie wniosku, iż SKO w ogóle nie rozpatrzyło zażalenia strony zgodnie z regułami wynikającymi z art. 233 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą przez organ I instancji. Działając jako organ odwoławczy SKO bezkrytycznie przyjęło ustalenia i wnioski zawarte w postanowieniu z dnia 18 [...]. SKO, przytaczając je in extenso, nie dokonując ani kontroli zaskarżonego postanowienia, ani własnych ustaleń i ich oceny, podjętych na podstawie analizy akt sprawy, co znalazłoby odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Nie może być tak, że odesłanie do uzasadnienia decyzji organu I instancji zastępuje w tym przypadku ocenę, która winien dokonać ponownie organ odwoławczy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyrok NSA z dnia 5.01 2011 r., sygn. akt II FSK 1561/09 Zaskarżone rozstrzygnięcie podjęte zatem zostało w warunkach o jakich mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Pojęcie "rażącego naruszenia prawa" nie zostało zdefiniowane w przepisach postępowania podatkowego, niemniej wielokrotnie było przedmiotem rozważań doktryny i orzecznictwa. Zasadniczo przyjmuje się, że o rażącym naruszeniu prawa można mówić w razie sprzeczności pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem decyzji, z tym że naruszenie musi mieć postać kwalifikowaną. Aby przyjąć rażący charakter naruszenia, konieczne jest, aby było ono oczywiste, zatem aby treść decyzji pozostawała w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu – sprzeczność taką można ustalić poprzez proste zestawienie decyzji i przepisu (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 października 1992r., sygn. akt V SA 86/92, ONSA 1993/1/23; zob. też B. Brzeziński (red.) Ordynacja Podatkowa. Komentarz, C. H. Beck, 2004, , tezy 11 – 12 do art. 247 oraz C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, tezy 9.3 – 9.5 do art. 247). Przesłanka występująca w komentowanym przepisie może dotyczyć zarówno naruszenia prawa materialnego jak i prawa procesowego Podzielając powyższy pogląd należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie można mówić o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej bowiem, wbrew wynikającemu z art. 233 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej obowiązkowi SKO, działając jako organ odwoławczy, nie dokonało ponownego rozpatrzenia sprawy Na marginesie tylko dodać należy, iż wbrew stanowisku zawartemu w zaskarżonym rozstrzygnięciu, SKO nie wzywało strony do uzupełnienia braków formalnych ww. "wniosku", lecz strona bez wezwania organu poprawnie formalny "wniosek" złożyła w dniu 14.04.2011 r. (k.-51), a zatem w terminie. W sytuacji wskazanej przez SKO w zaskarżonym postanowieniu ("uzupełnienie wniosku po fakcie", jak określa to organ w treści uzasadnienia) doszłoby bowiem do rozpatrzenia zażalenia wniesionego z uchybieniem terminu. Warunkiem skuteczności czynności procesowej – wniesienia środka zaskarżenia – jest bowiem zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania. Wbrew też treści wezwania z dnia 12 kwietnia 2011r. w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, wezwanie to nie odnosiło się do możliwości zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego przed rozpoznaniem odwołania od decyzji organu I instancji, skoro zdaniem organu, strona nie uzupełniła jego braków formalnych, co było podstawą wydania postanowienia z dnia [...]. Rację ma zatem strona, gdy podnosi, iż sposób procedowania organu nie odpowiada treści art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo wskazać należy, iż sposób doręczania korespondencji w niniejszej sprawie powinien budzić zastrzeżenia organu, skoro korespondencja dla Spółki będącej osobą prawną doręczana jest "pełnoletniemu domownikowi, który podjął się doręczenie pisma adresatowi" (k.- 7, 8, 17), a doręczenie odpisu postanowienia (bez jego daty) Spółce nie zawiera nawet podpisu tego "domownika" (załącznik do k.- 22). Ponownie rozpoznając sprawę organ ponownie wezwie stronę niniejszego postępowania – A Sp. z o.o. do usunięcia braków formalnych odwołania zgodnie z treścią art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, doręczając to wezwanie zgodnie z regułami wynikającymi z art. 151 Ordynacji podatkowej i dopiero w razie niewykonania przez stronę A w zakreślonym terminie nałożonego na nią obowiązku, wyda stosowne postanowienie. W rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej postanowienie wydane z rażącym naruszeniem prawa, uzasadnia stwierdzenie jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ppsa. (pkt. I sentencji wyroku). W punkcie II wyroku orzeczono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ppsa.