III SA/Wa 1779/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2011 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem Minister Finansów działając na podstawie art. 14 h i art. 233 § 1 pkt 1 oraz w związku art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.") utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] lutego 2011 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku D. Sp. z o.o. (dalej: "Strona", "Skarżąca") w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że został złożony przez Stronę wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie wysyłania, otrzymywania oraz przechowywania faktur bez opatrzenia bezpiecznym podpisem elektronicznym i stosowania elektronicznego systemu wymiany danych (EDI). W złożonym wniosku wskazano, że Spółka zamierza przesyłać, otrzymywać i przechowywać faktury w formie elektronicznej w formatach PDF, GIF, JPG oraz odliczać wykazany na otrzymanych fakturach podatek naliczony nie wskazując czy dokumenty te będą miały zapewnioną autentyczność pochodzenia i integralność treści. Pismem z dnia 20 stycznia 2011 r. Minister Finansów wezwał Skarżącą do uzupełnienia wniosku, tj. uzupełnienia zdarzenia przyszłego, w szczególności przez wyjaśnienia czy proponowana przez Spółkę metoda przesyłania, otrzymywania i przechowywania faktur w formie elektronicznej (w formacie PDF, JPG, GIF) pozwala na zapewnienie wymogów określonych w § 21 ust. 2-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm., dalej: rozporządzenie z 2008 r. ) oraz § 4 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu ich udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, dalej: rozporządzenie z 2010 r.) – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Stwierdził, iż opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie pozwalało na ustosunkowanie się organu podatkowego do przedstawionego problemu podatkowego. Jednocześnie pouczono Skarżącą, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w piśmie z dnia 31 stycznia 2011 r. Skarżąca uzupełniła wniosek, wskazując, iż nie może dokonać uzupełnienia zdarzenia przyszłego w zakresie przedstawionym w wezwaniu, w szczególności nie może wskazać w opisie tego zdarzenia, że zaproponowana przez nią metoda obiegu dokumentów zapewni autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur i ich korekt. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 r. Minister Finansów pozostawił wniosek Skarżącej z dnia 29 października 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług bez rozpatrzenia. Wskazał, że wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 O.p., zgodnie z którym składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego o wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości prawnej oceny stanowiska wnioskodawcy, gdyż Spółka nie uzupełniła przedstawionego zdarzenia przyszłego w żądanym zakresie. Minister Finansów stwierdził, iż z opisu sprawy nie wynikało, czy proponowana przez Spółkę metoda zabezpieczeń przesyłania i przechowywania faktur zapewni w sposób wystarczający autentyczność pochodzenia i integralności treści, tj. pewność tożsamości sprzedawcy i uniemożliwienie zmiany danych zawartych na fakturze, co uniemożliwiało udzielenie odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie, gdyż ww. kwestia nie została ustalona. Podkreślił również iż wymienione w rozporządzeniu z 2010 r. wymagania zabezpieczeń informatycznych są elementem koniecznym stanu sprawy, którego istnienie jest decydujące o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego. Spełnienie tych wymogów jest obowiązkiem podatnika. Braki formalne wniosku, w zakresie uzupełnienia zdarzenia przyszłego nie zostały uzupełnione. Zgodnie zatem z art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 2 i 3 O.p. należało pozostawić bez rozpatrzenia. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie art. 14b ust. 3 O.p. przez niewłaściwą interpretację polegającą na przyjęciu, iż przesłanki objęte hipotezą przepisów prawa podatkowego, tj. § 4 oraz § 2 ust. 1 rozporządzenie z 2010 r., o którego interpretację podatnik się zwraca, stanowią element stanu faktycznego, który podatnik jest obowiązany przedstawić, art. 14b ust. 1 w związku z art. 3 pkt 2 O.p., przez niewłaściwą interpretację, polegającą na przyjęciu, iż przepisy § 4 oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia z 2010 r. nie stanowią przepisów prawa podatkowego, a tym samym nie podlegają pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie podatnika, art. 14g ust. 1 w związku z art. 14h i art. 121 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, tj. wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy wniosek Spółki wypełniał przesłanki określone w art. 14b ust. 3 O.p. oraz art. 125 ust. 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, tj. wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy wniosek Spółki wypełniał przesłanki określone w art. 14b ust. 3 O.p., co prowadzi do wydłużenia postępowania w sprawie. W uzasadnieniu stwierdziła, że uzupełnienie zdarzenia przyszłego w zakresie żądanym przez organ podatkowy sprowadzałoby się do przeniesienia części jej stanowiska do stanu faktycznego sprawy. Zdaniem Spółki konstrukcja obowiązujących przepisów zobowiązuje organ do dokonania oceny czy wskazane przez nią metody zabezpieczeń są wystarczające do zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur i ich korekt. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] lutego 2011 r. Minister Finansów podtrzymał zawartą w nim argumentację. Powołał się m.in. na art. 14b § 3 O.p., w myśl którego składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ odwoławczy wskazał, że systemy elektronicznych zabezpieczeń nie należą do zagadnień prawa podatkowego i w tym zakresie organy podatkowe nie są właściwymi do oceny technicznej strony zabezpieczeń systemu wykorzystywanego przez podmioty gospodarcze. Wskazał, iż wymienione w rozporządzeniu z 2010 r. wymagania zabezpieczeń informatycznych należy uznać za element konieczny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), którego istnienie jest decydujące o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego. Wskazanie spełnienia tych wymogów jest obowiązkiem podatnika, nie należy do właściwości organu podatkowego. Zdaniem organu bez ustalenia powyższej kwestii stanowiącej element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie sposób odpowiedzieć na zadane we wniosku pytanie i ocenić przedstawione stanowisko Spółki w tym zakresie. Minister wyjaśnił, że wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia wydane na skutek braku uzupełnienia wniosku w zakresie pozwalającym na merytoryczną ocenę stanowiska Spółki nie narusza w sposób budzący zaufania do organów podatkowych. Nie ma również na celu utrudnienia i przedłużenia postępowania w przedmiocie uzyskania przez Spółkę interpretacji indywidualnej. Przedstawione zarzuty w tym zakresie są niesłuszne. Nadmienił, że wydanie niniejszego postanowienia nie powoduje utraty prawa do wystąpienia z nowym wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z uwzględnieniem sugestii wskazanych ww. wezwaniu. Na powyższe rozstrzygnięcie Skarżąca złożyła skargę, zarzucając naruszenie art. 14b § 3 O.p. polegającym na przyjęciu, iż. przesłanki objęte hipotezą przepisów prawa podatkowego, tj. § 4, 2 ust. 1 oraz § 6 rozporządzenia z 2010 r. oraz § 21 ust. 2-4 rozporządzenia z 2008 r., o którego interpretację podatnik się zwraca, stanowią element stanu faktycznego, który podatnik jest obowiązany przedstawić; art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 O.p., dotyczącego niewłaściwej interpretacji, polegającej na przyjęciu, iż przepisy § 4, 2 ust. 1 oraz § 6 rozporządzenia z 2010 r. oraz § 21 ust. 2-4 rozporządzenia z 2008 r. nie stanowią przepisów prawa podatkowego, a tym samym nie podlegają pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie podatnika, art. 14g ust. 1 w związku z art. 14h i art. 121 § 1 oraz art. 125 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, tj. wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy wniosek Spółki wypełniał przesłanki określone w art. 14b ust. 3 O.p., co prowadzi do bezzasadnego wydłużenia i utrudnienia postępowania w przedmiocie uzyskania wnioskowanej interpretacji. W uzasadnieniu skargi podniosła, że nie zaszły przesłanki pozostawienia wniosku Spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Zdaniem Strony wniosek zawierał wszystkie elementy obowiązkowe, wymienione w art. 14 b §3 O.p. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga jest niezasadna. Spór w niniejszej sprawie dotyczył tego, czy Minister Finansów w sposób zasadny pozostawił wniosek Skarżącej o interpretacje bez rozpoznania ze względu na brak udzielenia odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego o podanie czy zastosowana metoda przechowywania i przesyłana faktur bez podpisu elektronicznego (PDF,JPG,TIF) zapewni autentyczność i integralność faktur. W odpowiedzi na to wezwanie skarżąca wskazała, że nie może tego uczynić, bowiem udzielając odpowiedzi Ministrowi Finansów w istocie rzeczy Spółka dokonałaby oceny tej części oceny faktów, które składałyby się na zdarzenie przyszłe. Rozstrzygając ten spór Sąd przyznał rację Ministrowi Finansów. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W trybie powołanego przepisu, właściwy organ podatkowy wyraża stanowisko jedynie w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w rozumieniu art. 3 pkt 2 w/w ustawy, w odniesieniu do przedstawionego przez zainteresowanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego w jego indywidualnej sprawie. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Z kolei ustawy podatkowe, w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Oznacza to, że aby daną ustawę uznać za ustawę podatkową, w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy — Ordynacja podatkowa, w ustawie takiej powinny być uregulowane wszystkie istotne elementy stosunku daninowego. Z kolei przedmiotem interperatacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy -Ordynacja podatkowa mogą być przepisy Ordynacji podatkowej, stosowane wprost. Na mocy powołanego przepisu nie mogą być interpretowane inne przepisy. Przechodząc do meritum, należy zauważyć, iż ustawodawca nałożył w § 4 rozporządzenia z 2008 r. na podatnika obowiązek przechowywania kopii faktury z zachowaniem jej oryginalnej postaci gwarantującej autentyczność pochodzenia i integralność treści. Zasadniczo, faktura ma pełnić funkcje kontrolną, czyli na jej podstawie organ podatkowy ma wiedzieć jaki był kształt transakcji dokumentowanej daną fakturą i jaka kwota podatku należnego wiązała się z daną transakcją. Aby przechowywanie elektroniczne spełniało wskazaną funkcję system musi zapewniać integralność danych (dane po sporządzeniu i wysłaniu oryginału faktury nie mogą być w żaden sposób modyfikowane), jak również, powinien być wyposażony w opcję zapisywania kopii zapasowych na wypadek awarii (Z. Makowski, G. Mularczyk, Czy Polska jest gotowa na implementację nowych przepisów o fakturach?, Przegląd Podatkowy 1/2010). Skoro, istotne w sprawie było ustalenie czy zaproponowany sposób przechowywania i przesyłania faktur w formie elektronicznej zapewni autentyczność i integralność faktur, to zasadnie Minister Finansów wezwał Skarżącą do uzupełnienia stanu faktycznego o ten element. Przy czym zaznaczyć należy, iż nie jest rolą Ministra Finansów odpowiadanie w drodze interpretacji na pytania w zakresie czy dane oprogramowanie komputerowe zapewni integralność i autentyczność faktury. To skarżąca korzysta z tego oprogramowania i z producentem tego oprogramowania takie kwestie powinna ustalać a nie z Ministrem Finansów. Z kolei nie uzupełniając wniosku o istotny element stanu faktycznego, Skarżąca sama pozbawiła się możliwości udzielenia przez Ministra Finansów interpretacji przepisów prawa podatkowego. Co więcej, skarżąca nie wskazała jednoznacznie, że ten sposób dokumentowania i przechowywania faktur nie zapewni integralności i autentyczności przechowywania i wysyłania faktur, co pozwoliłoby Ministrowi Finansów wydać jednoznaczną interpretację a nie warunkową. W świetle powyższego zaskarżone postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania nie narusza przepisów prawa, gdyż wniosek nie zawierał istotnych elementów stanu faktycznego, od podania których skarżąca się uchyliła, a które to elementy co prawda nie dotyczyły przepisów podatkowych ale miały istotny wpływ na interpretacje tych przepisów. Na tej podstawie organ był zobowiązany do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania. W postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.