I SA/Sz 515/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2011 r. sprawy ze skargi W. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 16 lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę W dniu [...] r. W. B. złożył do Ministra Finansów wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym stosowania przepisu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania otrzymywanych świadczeń pieniężnych z tytułu zwrotu kosztów używania dla celów służbowych własnego samochodu osobowego. We wniosku tym, uzupełnionym pismem z dnia [..] r. (data wpływu), przedstawiono zaistniały stan faktyczny, wskazując, że w dniu [...] r. wnioskodawca zawarł umowę z P P SA, w której wyraził zgodę na używanie swego prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych, zaś P P, w której jest on zatrudniony na stanowisku pracownika ochrony na podstawie umowy o pracę, zobowiązała się pokrywać koszty użycia tego pojazdu dla celów służbowych według obowiązujących stawek na podstawie przedkładanego raz w miesiącu rachunku i ewidencji faktycznie przejechanych kilometrów. Po miesiącu używania prywatnego pojazdu do celów służbowych wnioskodawca przedłożył pracodawcy rachunek wraz z ewidencją przejechanych kilometrów, które nie zostały zakwestionowane, jednakże nie otrzymał on kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów i stawki za kilometr, lecz kwotę pomniejszoną o podatek dochodowy od osób fizycznych. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskujący o wydanie pisem-nej interpretacji postawił pytanie, czy wypłacana przez pracodawcę kwota, będąca zwrotem poniesionych przez pracownika kosztów używania prywatnego pojazdu dla celów służbowych, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycz-nych. Wnioskując o odpowiedź na tak postawione pytanie W B wyraził zarazem swoje stanowisko w tej kwestii, stwierdzając, że zwrot poniesionych kosztów za używanie pojazdu prywatnego dla celów służbowych nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając to stano-wisko podniósł on, iż pokrywa wydatki związane z używaniem pojazdu (zakup paliwa, wymiana zużytych części) ze swojego dochodu, który już jest objęty podatkiem do-chodowym. Uważa on, iż w sytuacji, gdy zwrot przez pracodawcę poniesionych kosz-tów obarcza się podatkiem dochodowym, to jego dochody są opodatkowane po-dwójnie. Rozpatrując powyższy wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie dotyczącym zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fi-zycznych, Dyrektor Izby Skarbowej w B, działający z upoważnienia Ministra Finansów i na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), wydał w dniu 16.02.2011 r. pisemną interpretację, w której stanowisko przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko organ wydający interpretację przytoczył na wstępie przepisy ustawy podatkowej dotyczące dochodu jako przedmiotu opodat-kowania podatkiem dochodowym (art. 9 ust. 1) i określające pojęcie przychodu jako elementu kształtującego ten przedmiot (art. 11 ust. 1), a następnie wskazał na przepis art. 12 ust. 1 tej ustawy, stanowiący o tym, że za przychody m.in. ze sto-sunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewy-korzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłat-nych. Wydający interpretację organ wskazał dalej na przepis art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego wolny od tego podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojaz-dów stanowiących własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokal-nych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekracza-jącej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowa-dzonej przez pracownika. Przytoczywszy powyższy przepis organ wydający pisemną interpretację pod-kreślił dalej, iż wynika z niego, że wolny jest od podatku dochodowego jest tylko taki przychód z tytułu zwrotu poniesionych przez pracownika kosztów używania własnego pojazdu na potrzeby zakłady pracy, gdy pojazd ten wykorzystywany jest w jazdach lokalnych i gdy obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo moż-liwość przyznania prawa ich zwrotu wynika wprost z przepisów prawa. Organ zauważył dalej, że takim przepisem prawa jest art. 19 ustawy z dnia 5.09.2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicz-nej "Poczta Polska" (Dz.U. Nr 180, poz. 1109), który przewiduje, że listonoszom używającym własnych pojazdów do celów służbowych, w jazdach lokalnych, może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub wysokości nieprzekraczającej stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6.09.2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2007 r., Nr 125, poz. 874 ze zm.), jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika. Podkreślając dalej, iż ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Poczta Polska wprawdzie zobowiązała się pokrywać wnioskodawcy kosz-ty używania przezeń pojazdu prywatnego dla celów służbowych, to zważywszy jed-nak, iż nie jest on zatrudniony na stanowisku listonosza, lecz na stanowisku pracow-nika ochrony, kwota zwrotu tych kosztów przyznana wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponieważ stanowi ona przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy, to pracodawca obowiązany jest potrącać od wypłat z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy zgodnie z art. 31, art. 32 i art. 38 omawianej ustawy podatkowej, stwierdził w konkluzji swych wywodów organ wydający interpre-tację. Powyższa interpretacja pisemna została w dniu 21.02.2011 r. doręczona W B, który nie zgadzając się z taką oceną swego stanowiska pismem z dnia [....] r. (data stempla pocztowego) wezwał Dyrektora Izby Skarbowej w B do usunięcia naruszenia prawa i uznania tego stanowiska za prawidłowe. Odpowiadając na powyższe wezwanie, pismem z dnia [...] r., doręczonym wnioskodawcy w dniu [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w B stwierdził brak podstaw do zmiany zaprezentowanej przez siebie interpretacji indywidualnej. Pismem z dnia [...] r. (data stempla pocztowego) W B zaskarżył wydaną mu interpretacje indywidualną do sądu administracyjnego z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się - jak to wynika z treści tego pisma -uchylenia zaskarżonego aktu w całości, skarżący zarzuca, iż interpretacja ta dokonuje błędnej wykładni przepisów ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności jej art. 12 ust. 1, z którego nie wynika, jego zdaniem, że zwrot poniesionych kosztów za używanie pojazdu dla celów służbowych jest przychodem podlegającym opodatkowaniu, wypłata ta stanowi bowiem zwrot wydatków związanych z używaniem pojazdu (zakup paliwa, wymiana części), ponoszonych z własnego dochodu pracownika, który już został opodatkowany podatkiem dochodowym, zaś opodatkowanie wypłat z tytułu zwrotu tych kosztów powoduje dwukrotne opodatkowanie tych dochodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S uznał, co następuje: . Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, zaskarżona interpretacja indywi-dualna odpowiada bowiem przepisom prawa przez to, że za nieprawidłowe uznaje stanowisko wnioskodawcy co do zastosowania przepisów prawa podatkowego w je-go indywidualnej sprawie. Stosownie do przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, w jej brzmieniu obowią-zującym od 1.01.2007 r., wskazany w tym przepisie organ administracji publicznej wydaje, na pisemny wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, tj. tzw. interpretację indywi-dualną (ust. 1). Wniosek o interpretację indywidualną dotyczyć może zarówno zaist-niałego już stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych (ust. 2), zaś składający taki wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu fak-tycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia prawnego (ust. 3). W myśl art. 14c Ordynacji podatkowej, wydawana przez właściwy organ interpretacja indywidualna zawierać powinna ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, od którego można odstąpić, jeżeli w ocenie organu stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (ust. 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna za-wierać natomiast powinna wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasad-nieniem prawnym (ust. 2). Uznając za nieprawidłowe wskazane we wniosku stanowisko wnioskodawcy, sprowadzające się do tezy, że otrzymywane przezeń wypłaty z tytułu zwrotu pono-szonych kosztów używania własnego samochodu osobowego dla celów służbowych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, organ wydający interpretację stwierdził, iż pozostaje ono w sprzeczności z regulacją zawartą w szczególności w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14. poz. 176 ze zm.), określającym rodzaje świadczeń stanowiących przychody ze źródła, jakim jest m.in. stosunek pracy (ust. 1) oraz z regulacją zawartą w art. 21 ust. pkt 23b tej ustawy, obejmującą zwolnieniem podatkowym zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania stano-wiących jego własność pojazdów dla potrzeb zakładu pracy jedynie wówczas, gdy obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. W świetle stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku, dokonanej przez organ wydający interpretację oceny stanowiska wnios-kodawcy nie sposób uznać za naruszającą prawo. Przede wszystkim zauważyć należy, iż w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód ze stosunku pracy uważa się m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, a taki charakter mają właśnie wypłaty z tytułu zwrotu poniesionych przez pracownika kosztów używania własnego pojazdu dla potrzeb zakładu pracy. Chybionym jest zatem stanowisko skarżącego, iż z przepisu tego nie wynika, że zwrot tego rodzaju kosztów jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Użyte w nim sformułowanie: "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne" jednoznacznie nakazuje zakresem tych wypłat objąć także wypłaty z tytułu zwrotu tych kosztów. Za takim, nieograniczonym zakresem przychodu ze stosunku pracy (służbowego, pracy nakładczej czy spółdzielczego stosunku pracy) przemawia też zawarty w art. 21 ust. 1 omawianej ustawy katalog zwolnień przedmiotowych odnoszących się również do przychodów ze stosunku pracy, w tym m.in. do przy-chodu z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania stanowiących jego własność pojazdów dla potrzeb zakładu pracy, gdy obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Tak więc, uznając, że zawarta w zaskarżonej interpretacji ocena stanowiska wnioskodawcy, jako niezgodnego z przepisami art. 12 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy z dnia 16.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), nie narusza przepisów prawa, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 151, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.