I FSK 462/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 1001/11 w sprawie ze skargi "S." spółki z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. i odsetek za zwłokę oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu I instancji. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 1001/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi "S." sp. z o. o. w S. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 marca 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. 2. Przedstawiony przez Sąd I instancji tok postępowania. 2.1. Organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 3 stycznia 2011 r. o zaliczeniu wpłaty z dnia 30 grudnia 2010 r. w kwocie 3.108,96 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. i odsetek za zwłokę. Sąd Rejonowy [...] w K. postanowieniem z dnia 14 września 2010 r. sygn. akt [...] zatwierdził układ zawarty na zgromadzeniu wierzycieli w dniu 7 września 2010 r. pomiędzy Spółką, a wierzycielami, nakazując w punkcie 4 ugody umorzenie odsetek ustawowych powstałych po dacie ogłoszenia upadłości w stosunku do wszystkich wierzycieli objętych postępowaniem upadłościowym. W dniu 11 października 2010 r. Spółka dokonała wpłat na konto bankowe Urzędu Skarbowego w wysokości 3.108,96 zł i 971,61 zł wynikających z wyżej wymienionego układu, a w dniu 30 grudnia 2010 r. drugą ratę układu w kwotach 3.108,96 zł i 971,61 zł. 2.2. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 3 stycznia 2011 r., wpłatę z dnia 30 grudnia 2010 r. w kwocie 3.108,96 zł zaliczono na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. proporcjonalnie na zobowiązanie podatkowe i odsetki za zwłokę. Organ stanął na stanowisku, że pkt 4 postanowienia Sądu Rejonowego [...] w K. z dnia 14 września 2010 r. dotyczył umorzenia odsetek ustawowych i nie odnosił się do odsetek podatkowych. Pismem z dnia 10 stycznia 2011 r. Spółka złożyła zażalenie i stwierdziła, że nie zgadza się dokonanymi zaliczeniami. Wniosła o zaliczenie dokonanej przez Spółkę wpłaty w sposób zgodny z opisem na przelewie i punktem 4 zatwierdzonego układu. Zdaniem Spółki z brzmienia zatwierdzonego układu wynika, że Sąd umorzył odsetki ustawowe powstałe po dacie ogłoszenia upadłości w stosunku do wszystkich wierzycieli objętych postępowaniem upadłościowym. 2.3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Uznał za chybiony pogląd Spółki, że przez umorzenie odsetek ustawowych powstałych po dacie ogłoszenia upadłości w stosunku do wszystkich wierzycieli objętych postępowaniem upadłościowym, należy rozumieć także odsetki podatkowe. 2.4. W skardze do WSA Spółka zarzuciła naruszenia art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 62 § 4 tej ustawy poprzez nieprawidłowe częściowe zaliczenie wpłaty z dnia 30 grudnia 2010 r. na poczet odsetek za zwłokę, które zostały prawomocnie umorzone w toku postępowania upadłościowego. Wskazano także na naruszenie art. 65 Kodeksu cywilnego poprzez bezzasadne przyjęcie, że pojęcie "odsetek ustawowych" zawarte w pkt 4 układu nie obejmuje odsetek ustawowych z tytułu zaległości podatkowych. Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji w całości stwierdzając, że wydane zostały z rażącym naruszeniem prawa, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. 2.5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji. Sąd I instancji podkreślił, że poddany rozstrzygnięciu przez Sąd spór dotyczy rozumienia, zawartego we wspomnianym zapisie układu pojęcia "odsetki ustawowe", które strona skarżąca utożsamia z odsetkami przewidzianymi we wszelkich ustawach, a organ podatkowy ogranicza wyłączenie do odsetek ustawowych, o których mowa w art. 359 § 2 Kodeksu cywilnego. Za chybione uznał stanowisko organów podatkowych, że nie są zobowiązane do stosowania prawa upadłościowego, gdyż prawo podatkowe jest dziedziną autonomiczną. Uchylając zaskarżone postanowienie wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien uwzględnić wskazany pogląd prawny Sądu. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżając orzeczenie w całości i zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. polegające na błędnym uzasadnieniu faktycznym podjętego przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia w zakresie wskazań co do dalszego postępowania poprzez zakwestionowanie stanu faktycznego, który był niesporny oraz nakazanie jego ustalenia poprzez wyjaśnienie treści postanowienia Sądu Rejonowego [...] w K. z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt X GUp 35/09/6, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 153 P.p.s.a. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny prawnej w związku z zaniechaniem dokonania wykładni terminu – odsetki ustawowe, w następstwie czego również wskazania co wykonania wyroku są obarczone błędem. 4.2. Wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów według norm przepisanych. 6. Dnia 27 marca 2013 r. NSA postanowił, z uwagi na brak zawiadomienia Spółki o terminie rozprawy, rozprawę odroczyć, wyznaczyć z urzędu nowy termin rozprawy i zawiadomić o tym terminie Spółkę. 7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 7.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego. Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.). Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał , że podniesiony w niej zarzut naruszenia przepisów postępowania, nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku. W rozpoznawanej sprawie spór sprowadza się do kwestii rozumienia zapisu punktu 4 ugody zawartej pomiędzy Spółką a wierzycielami, zatwierdzonej przez Sąd Rejonowy [...] w K. postanowieniem z dnia 14 września 2010 r. Zapis ten przewiduje "umorzenie odsetek ustawowych powstałych po dacie ogłoszenia upadłości w stosunku do wszystkich wierzycieli objętych postępowaniem upadłościowym". Spór ten, jak prawidłowo ocenił WSA, dotyczy w szczególności rozumienia, zawartego w zapisie układu pojęcia "odsetki ustawowe", które strona skarżąca utożsamia z odsetkami przewidzianymi we wszelkich ustawach, a organ podatkowy ogranicza wyłączenie do odsetek ustawowych, o których mowa w art. 359 § 2 Kodeksu cywilnego. Sąd I instancji zwrócił w związku z tym uwagę na utrwalony w orzecznictwie pogląd, że przepisy prawa upadłościowego mają charakter lex specialis w stosunku do przepisów Ordynacji podatkowej. Ze względu na powyższe prawidłowo uznał za chybione stanowisko organów podatkowych, iż nie są one zobligowane do stosowania prawa upadłościowego z tego względu, iż prawo podatkowe jest dziedziną autonomiczną. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawnia to też do konstatacji , że przy dokonaniu zaliczenia wpłat Spółki, na podstawie art. 62 § 4 w związku z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej na zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r., organy podatkowe powinny precyzyjnie ustalić stan faktyczny, którego częścią jest prawidłowa interpretacja postanowienia Sądu Rejonowego [...] w K. z dnia 14 września 2010 r. i wyjaśnienia co treści postanowienia w oparciu o art. 352 w związku z art. 13 § 2 Kodeksu postępowania cywilnego może wydać sąd, który wydał powyższe postanowienie. Sąd prawidłowo również wskazał, że wykładnia postanowienia przez sąd, który go wydał - wykładnia autentyczna - ma na celu wyjaśnienie wątpliwości, jakie mogą wyniknąć przy jego wykonywaniu, bądź też wątpliwości co do innych skutków postanowienia. 7.2. Uznając ,że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw , Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.