V SA/Wa 1895/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska (spr.), Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura, Sędzia WSA - Cezary Kosterna, Protokolant specjalista - Anna Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. sprawy ze skargi A.Sp. jawna w O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... września 2009 r. nr ... w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz A.Sp. jawna w O. kwotę ... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi z dnia 12 października 2009 r. złożonej przez A. Spółkę jawną z siedzibą w M. (zwanej dalej: "Skarżącą") jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... września 2009 r. nr ... utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. nr ... z dnia ... lutego 2009 r. dotyczącą określenia kwoty podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości względem towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu zgłoszenia celnego nr ... z dnia ... października 2004 r. Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Zgłoszeniem celnym o powyższym numerze Skarżąca zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci kwiatów z tworzyw sztucznych (poz. 1 SAD), oraz towar określany jako ... (...) w ilości 2400 tuz. (poz. 2 SAD). Towar określony w poz. 2 SAD zaklasyfikowany został do kodu 9505109000 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich (TARIC) z konwencyjną stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22 %. Do zgłoszenia celnego załączono m.in. fakturę nr ... z dnia ... września 2004 r., packing list, fakturę transportową nr ... z dnia ... października 2004 r. oraz deklarację wartości celnej (D.W.1). Zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu oraz określenie należności celnych i kwoty podatku VAT. Na skutek wątpliwości powstałych w wyniku kontroli postimportowej ww. zgłoszenia celnego przeprowadzonej w trybie art. 78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, organ administracyjny I instancji postanowieniem z dnia 20 maja 2008 r. wszczął z urzędu postępowanie celno – podatkowe w zakresie dotyczącym określenia klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wysokości cła na potrzeby określenia podatku od towarów i usług, oraz określenia tego podatku w przedmiotowym zgłoszeniu celnym. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśniono, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy, że towar opisany w poz. 2 SAD może być klasyfikowany do pozycji 6702 z konwencyjną stawką celną dla krajów trzecich w wysokości 4,7 % i stawką podatku VAT w wysokości 22 %. Poinformowano przy tym Skarżącą o możliwości składania wyjaśnień i zapoznania się z aktami sprawy. W piśmie z dnia ... maja 2008 r. Skarżąca wyjaśniła, że dokonała zgłoszenia celnego towarów wg faktury dostawcy nr ... z dnia ... września 2004 r. dokonując podziału towaru na artykuły dekoracyjne bożonarodzeniowe i kwiaty sztuczne. Wskazano, iż artykuły określone w poz. 2 przedmiotowego SAD określać należy jako ..., bowiem świadczy o tym ich dekoracyjny charakter (tj. wygląd), oraz cel ich produkcji ukierunkowanej wyłącznie na potrzeby Świąt Bożego Narodzenia. Zdaniem Skarżącej zastosowany w zgłoszeniu celnym kod 9505 10 90 00 odpowiada więc charakterowi importowanego towaru. Na poparcie swoich twierdzeń strona przedłożyła Wiążące Informacje Taryfowe nr ... z dnia ... września 2001 r., ... z dnia ... września 2001, ... z dnia ... września 2001 r., w których sztuczny kwiat, gałązkę jemioły oraz oszronioną gałązkę zataryfikowano do kodu PCN 9505 10 90 0. Ponadto do pisma strona załączyła 3 zdjęcia przedstawiające wzory liści paproci, główkę róży i gałązkę krzewu oraz choinkę w koszyku. Decyzją z dnia ... lutego 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w W. ustalił prawidłowe w jego ocenie elementy kalkulacyjne dla potrzeb określenia wysokości podatku od towarów i usług. Zdaniem organu I instancji towary z poz. 2 SAD należy zaklasyfikować do kodu 6702900000 TARIC. Konwekcyjna stawka celna dla tych towarów to 4,7 %, natomiast kwotę należności celnych z tytułu importu towarów z poz. 2 ww. zgłoszenia celnego określić należy na kwotę ... zł. Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie przyjmując ww. elementy kalkulacyjne określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu ww. importu na kwotę ... zł oraz wezwał Skarżącą do wpłaty w terminie 10 dni różnicy należności podatkowych w kwocie ... zł. Pismem z dnia ... marca 2009 r. Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika procesowego złożyła odwołanie od ww. decyzji z dnia ... lutego 2009 r. zarzucając organowi I instancji rażące naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191, oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Odwołująca się zarzuciła także rażące naruszenie przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez błędne zastosowanie wobec importowanego towaru kodu CN 67029000, oraz błędną interpretację treści pozycji CN 9505 poprzez uznanie, że bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej artykułu bożonarodzeniowego pozostaje charakter, popularność, przeznaczenie, sposób wykorzystania. Uzasadniając taryfikację spornych kwiatów do pozycji 9505, powołano się na zasady klasyfikacji taryfowej określone w regule 1 i 3 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej; "ORINS"). Powołano się także na Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego i Nomenklatury Scalonej oraz do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich. Podkreślono, iż przedstawiony przez stronę materiał dowodowy wskazuje, iż tzw. "..." stanowi sztuczny kwiat zaprojektowany, wyprodukowany i rozpoznawalny wyłącznie jako artykuł świąteczny. Podniesiono także, iż organ celny nie rozpatrzył i nie omówił przedstawionego przez stronę materiału dowodowego – co stanowi o naruszeniu powoływanych we wstępie odwołania przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy pismami z dnia ... kwietnia 2009 r. oraz ... czerwca 2009 r. nr ... zwrócił się do pełnomocnika Skarżącej o uzupełnienie akt sprawy o: tłumaczenie faktury załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego oraz o prospekty, karty katalogowe lub zdjęcia z opisem spornych towarów ze wskazaniem symboli odpowiadającym symbolom wskazanym na fakturze załączonej do ww. zgłoszenia SAD. Decyzją z dnia ... września 2009 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy ww. decyzję organu I instancji z dnia ... lutego 2009 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny ustalony w sprawie, dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz przepisy prawa stanowiące podstawę wydanych decyzji administracyjnych. Przedstawiając motywy dokonanej oceny podkreślono, iż Skarżąca nie kwestionuje ustalonego stanu faktycznego w zakresie przedmiotowych towarów, ale zasadność stosowanej przez organ celny klasyfikacji taryfowej. Wyjaśniono dalej, że Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej stosuje się w kolejności numerycznej od 1 do 6, dlatego też dokonując klasyfikacji spornych towarów do odpowiedniej taryfy celnej, należało przeanalizować postanowienia w nich zawarte zaczynając od reguły 1, a nie od reguły 3 c) jak sugerowała Skarżąca spółka w odwołaniu. Zdaniem organu II instancji pozycja 6702 określa przedmiotowy towar w sposób bardziej szczegółowy niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja 9505. Tym samym, żądanie Strony zaklasyfikowania spornych kwiatów sztucznych do pozycji 9505 jest niezasadne, niezależnie od tego, czy katalog towarów wymienionych w Notach Wyjaśniających do taryfy celnej, do pozycji 9505 jest zamknięty, czy też nie. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. prawidłowość dokonanej przez organ celny taryfikacji sztucznych kwiatów do pozycji 6702 potwierdzają również Wiążące Informacje Taryfowe wskazane w uzasadnieniu decyzji, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 kwietnia 2009 r. sygn. Akt V SA/Wa 3001/08. W powoływanym orzeczeniu Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, że taryfikacja sztucznych kwiatów lub ich części do pozycji 6702 jest prawidłowa, ponieważ opis towaru odpowiada definicji tej pozycji. Odnosząc się natomiast do prawidłowości określenia w zaskarżonej decyzji organu I instancji kwoty długu celnego od importowanych kwiatów wyjaśniono, iż z uwagi na przedawnienie 3 letniego terminu do powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego, organ I instancji zobowiązany był obliczyć wysokość należności celnych dla potrzeb określenia należności podatkowych. Wyjaśniono, iż kwota obliczonego w ten sposób cła stanowi jeden z elementów podstawy opodatkowania podatkiem VAT, co wynika z art. 2 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. W zakresie powoływanych w toku postępowania administracyjnego przez Skarżącą spółkę Wiążących Informacji Taryfowych wyjaśniono, iż decyzje te z dniem wejścia Polski do Unii Europejskiej straciły ważność, a ponadto i tak nie mogłyby wiązać organu celnego przy rozstrzyganiu, ponieważ wydane zostały wobec innego podmiotu. W dniu ... października 2009 r. A. Spółka Jawna w M. wniosła skargę na ww. decyzję z dnia ... września 2009 r. wnosząc o jej uchylenie oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów procesu. Wyrokiem z dnia 11 lutego 2010r.Sygn. akt V SA 1759/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lipca 2011r., sygn. akt I GSK 433/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w niniejszej sprawie Sąd I instancji naruszył przepisy postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie stanowiska organu odwoławczego co do prawidłowości klasyfikowania spornego towaru do kodu CN 67029000 Wspólnej Taryfy Celnej bez dostatecznego wyjaśnienia sprawy, a zwłaszcza możliwości zakwalifikowania spornego towaru do kodu 95051090, o co wnioskował skarżący podmiot. W ocenie NSA, z materiału dokumentacyjnego zgromadzonego w aktach sprawy nie wynika, czy sporny towar objety zgłoszeniem celnym ma charakter artykułu o tradycyjnie ... przeznaczeniu ,,z pozostałych materiałów’’ w rozumieniu kodu CN 95051090, czy też takich cech nie posiada. Sąd kasacyjny wskazał, że zachodzi konieczność dokonania ustaleń faktycznych wskazujących na charakter towaru, który jest oceniany pod kątem kryteriów zawartych w ,,Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich’’, a zwłaszcza, czy jest to produkt, którego przeznaczenie wskazuje na ścisły związek z tradycją bożonarodzeniową, czy jest to produkt wykorzystywany w okresie Świąt Bożego Narodzenia. NSA podkreślił, że towar, który z reguły jest klasyfikowany do określonych pozycji, z uwagi na swoje szczególne cechy związane ze Świętami Bożego Narodzenia, może być klasyfikowany do kodu 95051090. NSA podkreślił, iż bez dokonania stosownych ustaleń faktycznych w zakresie odnoszącym się do określenia cech spornego towaru jako produktu o charakterze ..., a więc takiego, który jest artykułem o tradycyjnie ... przeznaczeniu czyni zasadnym zarzut naruszenia przepisów postępowania, gdyż bez dokonania wskazanych wyżej ustaleń nie było zasadne jednoznaczne kwalifikowanie spornego towaru do kodu CN 67029000 WTC uznając, że skoro towar ten jest sztucznym kwiatem to podlega wyłącznie klasyfikacji do wskazanego kodu taryfy celnej. Sąd podkreślił, że pozycja 9505 CN nie obejmuje swym zakresem sztucznych kwiatów, to jednak uwzględniając powyższe uwagi a także i to, że pozycja ta obejmuje artykuły świąteczne i to niezależnie od materiału z jakiego zostały wykonane nie jest zasadnym twierdzenie, że samo ustalenie, iż mamy do czynienia ze sztucznymi kwiatami wyklucza możliwość zakwalifikowania spornego towaru do kodu 95051090. NSA wskazał, iż w tym kontekście zarzut naruszenia prawa materialnego, to jest art. 1 rozporz. Komisji (WE) z dnia 20 września 2007r. zmieniającego załącznik do rozporz. Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, przy założeniu, że Skarżący miał na myśli wskazany przepis w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003r.- obowiązującym w dniu zgłoszenia celnego, poprzez błedną interpretację zapisu pozycji CN 6702 oraz pozycji CN 9505 CN WTC w odniesieniu do omawianego towaru, polegającą na uznaniu, że skoro pozycja CN 9505 WTC nie wymienia wprost sztucznych kwiatów, to nie można ich ujmować w tej pozycji, w sytuacji, gdy pozycja ta obejmuje artykuły świąteczne niezależnie od materiału, z którego zostały wykonane, jest zasadny. Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany był wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2011r., sygn. akt I GSK 433/10 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej "A. Sp. j.. Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", uprawnienia sądów administracyjnych sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ten wynik, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Badając zaskarżoną decyzję we wskazanym zakresie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu organ dokonał ustaleń dotyczących klasyfikacji importowanego towaru z naruszeniem zasad postępowania w sprawach celnych. W szczególności nie dokonano dostatecznego wyjaśnienia sprawy, a zwłaszcza możliwości zakwalifikowania spornego towaru do kodu 95051090, o co wnioskował Skarżący. Należy podkreślić, że z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy nie wynika, czy sporny towar objęty tym zgłoszeniem celnym ma charakter artykułu o tradycyjnie ... przeznaczeniu ,,z pozostałych materiałów’’ w rozumieniu kodu CN 95051090, czy też takich cech nie posiada. Zachodzi więc konieczność dokonania ustaleń faktycznych wskazujących na charakter towaru, który jest oceniany pod kątem kryteriów zawartych w ,,Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich’’, a w szczególności, czy jest to produkt, którego przeznaczenie wskazuje na ścisły związek z tradycją bożonarodzeniową, czy jest to produkt wykorzystywany w okresie Świąt Bożego Narodzenia. Pominiecie ustaleń w zakresie spełnienia przez sporny towar cech właściwych dla towaru posiadającego tradycyjnie bożonarodzeniowe przeznaczenie mogłoby prowadzić do swoiście rozumianej hierarchizacji określonych kodów WTC dając pierwszeństwo ich stosowania przed innymi, co pozostawałoby w sprzeczności z treścią Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Ani brzmienie samej pozycji 9505 10, ani uwagi do sekcji lub działu czy też noty wyjaśniające nie zawierają zamkniętego katalogu towarów klasyfikowanych do wymienionego wyżej kodu taryfy celnej. Bez dokonania wskazanych powyżej ustaleń nie było zasadne jednoznaczne kwalifikowanie spornego towaru do kodu CN 67929000 WTC uznając, że skoro towar ten jest sztucznym kwiatem to podlega wyłącznie klasyfikacji do wskazanego wyżej kodu. Pozycja 9505 CN nie obejmuje swym zakresem sztucznych kwiatów, a obejmuje artykuły świąteczne niezależnie od materiału z jakiego zostały wykonane, więc samo ustalenie, iż mamy do czynienia ze sztucznymi kwiatami nie czyni zasadnym twierdzenia, że wyklucza to możliwość kwalifikowania przedmiotowego towaru do kodu 95051090. Reasumując, rozstrzygniecie o zakwalifikowaniu spornego towaru do jednego z wymienionych kodów Wspólnej Taryfy Celnej musi być poprzedzone dokonaniem ustaleń faktycznych pozwalających ocenić, czy towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, czego w niniejszej sprawie nie uczyniono. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach rozstrzygnięto na zasadzie art. 200 p.p.s.a WSA stwierdził, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku na podstawie art. 152 p.p.s.a.