I SA/Ol 644/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub ( spr. ) Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 16 listopada 2011r. sprawy ze skargi S. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług 1 uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 3.782 zł / trzy tysiące siedemset osiemdziesiąt dwa zł/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Ol 644/11 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania S.N. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w której określono zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: X, XII 2004r., IX-XI 2006r., II 2008r., I 2009r oraz umorzono postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: V-IX, XI 2004 r., I-VIII, XII/2006 r., I 2008 r. W wyniku przeprowadzonego w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za m-ce V-XII 2004 r., I-XII 2006 r., I-II 2008 r. oraz I 2009 r. postępowania podatkowego ustalono, że Strona w dniu 11.09.2006 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług - VAT-R, w którym określiła obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od dnia 11.09.2006 r., wybierając miesięczną formę rozliczania podatku. Strona składała deklaracje VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe, naliczając odprowadzając należny podatek od towarów i usług z tytułu sprzedaży gruntów. Strona uiściła kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług wynikające z ww. deklaracji. Organ I instancji wskazał ponadto, że w deklaracjach VAT-7 złożonych za miesiące: X, XII 2006 r. oraz I-II 2007 r. nie wykazano sprzedaży ani zakupów. Następnie Strona zgłosiła zaprzestanie wykonywania czynności sprzedaży działek z dniem 23.02.2007 r. W dniu 01.02.2008 r. Strona złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o dokonanie zwrotu nienależnie wpłaconego podatku VAT w łącznej wysokości 19.800 zł od sprzedanych nieruchomości na podstawie aktów notarialnych z dnia "[...]" r., rep. "[...]" działka nr "[...]" i z dnia "[...]", rep. "[...]" działki nr "[...]", składając jednocześnie korekty deklaracji VAT-7 za ww. miesiące. Strona swe żądanie uzasadniła tym, że sprzedaż nieruchomości stanowiła rozporządzenie własnym majątkiem i nie oznaczała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.10.2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. W wyniku złożonego wniosku, organ dokonał zwrotu żądanej kwoty nadpłaty podatku od towarów i usług w wysokości 19.800 zł. Postanowieniami z dnia "[...]", oraz z dnia "[...]", wszczęto z urzędu postępowania podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług odpowiednio za miesiące: V-XII 2004 r., I-XII 2006 r., I-II 2008 r., I 2009 r. W trakcie postępowania organ ustalił, że Strona nabyła na podstawie umów sprzedaży z dnia 23.06.1977 r. i z dnia 17.06.1986r. od Skarbu Państwa grunty rolne z zamiarem wykorzystywania ich na cele rolnicze. Następnie podjęła szereg czynności takich jak wystąpienie do Gminy z wnioskiem o dokonanie zmian w ogólnym planie zagospodarowania przestrzennego gminy, podział nieruchomości na mniejsze działki oraz ich sprzedaż. Organ I instancji w decyzji z dnia "[...]" powołując art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stwierdził, że Strona z tytułu sprzedaży działek po podziale stała się podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wskazał, że stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy sprzedaż terenów budowlanych przeznaczonych pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22% i na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT dokonał wymiaru podatku VAT za okres objęty zaskarżoną decyzją. W uzasadnieniu organ również przypomniał, że wnioskiem z dnia 18.10.2005 r. Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia "[...]" nie podzielił stanowiska Strony, że w okresie dostawy działki wydzielonej z gospodarstwa rolnego nie jest podatnikiem VAT. Od ww. postanowienia Strona wniosła zażalenie, po rozpatrzeniu, którego Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko organu I instancji i odmówił zmiany postanowienia. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że Strona nabyła w dniu 23 czerwca 1977 r. i w dniu 17 czerwca 1986r. od Skarbu Państwa grunty rolne na podstawie umów sprzedaży. Z wyjaśnień Strony wynikało, iż wszystkie grunty były uprawiane rolniczo od 35 lat. W roku 1983 ze względów zdrowotnych, fizyczną działalność przejęły dzieci wraz z żoną. W dniu 14.04.2004 r. zgodnie z umową o podział majątku wspólnego Strona stała się jedynym właścicielem połowy gospodarstwa. Wówczas działalność rolnicza zawęziła się do produkcji roślinnej, głównie siano, sianokiszonka, zielonka /niskonakładowa i małoopłacalna/. Ponadto od 2004 r. gospodarstwem zajmował się syn, któremu Strona oddala grunty w używanie na podstawie umowy użyczenia. Po rozwodzie w "[...]" Strona na mocy aktu notarialnego z dnia "[...]" rep. "[...]" stała się jedynym właścicielem następujących nieruchomości: - niezabudowanych działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi: "[...]","[...]", "[...]". "[...]". "[...]", "[...]", - działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym nr "[...]’, udziału wynoszącego po "[...]" części w niezbudowanych działkach gruntu o numerach: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]". Strona oświadczyła, że po rozwodzie i podziale majątku produkcja rolna została znacznie zawężona i ograniczona do produkcji roślinnej. W latach 2004-2009 Strona dokonała sprzedaży powstałych z podzielenia działek położonych w T., gm..: 1. działka nr "[...]", akt notarialny z dnia "[...]"., rep. "[...]" cena: 45.000 zł. działka niezabudowana, położona w obrębie geodezyjnym T., znajdująca się w strefie oznaczonej ,"[...]"- teren zabudowy letniskowej indywidualnej: 2. działka nr "[...]" akt notarialny z dnia "[...]"., rep. "[...]". cena: 36.600 zł. działka niezabudowana położona w obrębie geodezyjnym T., znajdująca się w strefie oznaczonej .,"[...]"- teren zabudowy letniskowej indywidualnej: 3. działki nr "[...]" i "[...]" akt notarialny z dnia "[...]" rep, "[...]" cena: 71.200 zł, działka niezabudowana, położona w obrębie geodezyjnym T. , znajdująca się w strefie oznaczonej ."[....]" teren zabudowy letniskowej indywidualnej: 4. działki nr "[...]", "[...]’ i"[...]" , akt notarialny z dnia "[...]’. rep."[...]’, cena: 1.278.723zł. działki stanowią grunty rolne, niezabudowane, posiadające dostęp do drogi publicznej; 5. działki nr "[...]", "[...]", "[...]" i udział wynoszący "[...]" w działce nr "[...]"cena, 150.000 zł, działki stanowiące pastwiska, nieużytki , użytki rolne , łąki i rowy. Środki finansowe uzyskane w ten sposób Strona wydatkowała m.in. na sprzęt rolniczy, zakup materiałów do wykonania we własnym zakresie spychacza do odśnieżania drugi dojazdowej do obejścia, remont budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych oraz meliorację podmokłych gruntów. W dniu 11.09.2006r. Strona złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług - V AT-R, w którym określiła obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży gruntów od dnia 11.09.2006 r. Następnie Strona zgłosiła zaprzestanie wykonywania czynności sprzedaży dziatek z dniem 23.02.2007 r. Organ podkreślił, iż działki nabywane w latach 2004-2009 zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i były przez Stronę wykorzystywane rolniczo. Uwzględniając powyższe organ uznał, iż sporny grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego od początku do przynajmniej 1983r. służył prowadzonej przez stronę działalności rolniczej i w tym celu był wykorzystywany. Nie został zatem nabyty jako majątek osobisty. Zatem fakt, iż sporne działki zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rolnego nie powoduje w ocenie organu, że Skarżącego nie można uznać za handlowca. Organ wskazał, że Strona od 1997 r. podjęła szereg działań zmierzających do sprzedaży gruntów. W dniach 06.05 1997 r. i 13.06.1997r. małżeństwo złożyło wnioski o zmianę miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego obejmującego działki nr: "[...]", "[...]","[...]", "[...]","[...]", proponując zmianę przeznaczenia gruntów znajdujących się w ich posiadaniu I. gruntów rolnych na grunty pod zabudowę pensjonatową ze względu na możliwość podłączenia kanalizacji komunalnej. Wniosek uzasadniono m.in. tym, że teren dotychczas użytkowany rolniczo posiada VI klasę gleby, której uprawa przynosi niskie plony oraz zaproponowano pokrycie kosztów zmiany planu. W dniu 11.09.1997r. została podjęta uchwała Rady Gminy Stawiguda nr XXV/301/97 w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego gminy Stawiguda zatwierdzonego uchwałą Nr IX/20/91 z dnia 13.07.1991r. Zmiany dotyczyły m.in. terenów rolnych oznaczonych w ewidencji gruntów obrębu T. jako działki nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]"- z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkalno-pensjonatową. Następnie na wniosek Skarżącego, Wójt Gminy wydał decyzje w dniu "[...]" zatwierdzającą projekt podziału nieruchomości stanowiących wówczas współwłasność Państwa N., oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki nr "[...]", "[...]", "[...]" na działki o nr od "[...]’ do "[...]". Uwzględniając powyższe organ uznał, iż Strona wyłączyła sporne grunty z produkcji rolnej z zamiarem ich sprzedaży. Za uznaniem za podatnika VAT z tytułu dokonania dostawy wydzielonych działek przemawiają podjęte przez Stronę czynności tj. zmiana przeznaczenia gruntu, podział przedmiotowego gruntu oraz jego sprzedaż. Występując do organu o zmianę przeznaczenia części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa, a następnie o jego podział Strona przejawiła zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na sprzedaży działek w sposób częstotliwy. W związku z tym, Stronę jako wykonującą te czynności należano uznać za podatnika podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy nie uwzględnił również twierdzenia Strony, że Studium Uwarunkowań Zagospodarowania Przestrzennego gminy nie zostało sporządzone na jej prośbę i że Strona nie była świadoma, że dotyczył on m.in. posiadanych ziem rolnych. Wskazał, że w decyzji z dnia "[...]" Wójt Gminy zatwierdził projekt podziału nieruchomości Strony na działki o numerach od "[...]" do "[...]", wskazano również, że łączna powierzchnia działek wynosi "[...]" i zgodnie z ustaleniami miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego gminy, - działki nr "[...]";"[...]". "[...]" "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" , "[...]", "[...]", "[...]" – przeznaczone są pod zabudowę letniskową indywidualną, - działka nr "[...]" -- przeznaczona jest pod lokalizację stacji transformatorowej elektroenergetycznej, - działki nr "[...]" i "[...]" – przeznaczone są pod lokalizację pensjonatu, - działka nr "[...]" stanowi drogę wewnętrzna. Powołując się na akty notarialne organ wskazał, że działki o nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", położone w obrębie geodezyjnym T., znajdują się w strefie oznaczonej symbolem "[...]", któremu odpowiada zapis – "teren zabudowy letniskowej indywidualnej. Linie wewnętrznego podziału należy traktować jak obowiązujące. Na jednej działce dopuszcza się lokalizacje jednego budynku letniskowego". Organ podniósł, ze działka o nr "[...]", na dzień 07.02.2008r. położona jest w strefie oznaczonej w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem "[...]" któremu odpowiada zapis o treści "projektowana stacja transformatorowa elektroenergetyczna". Powołując się z kolei na pismo z Urzędu Gminy z dnia 19.10.2009r. organ odwoławczy wskazał, że działka o nr "[...]" w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy objęta jest zapisem "teren rolniczej przestrzeni produkcyjnej", zaś działka o nr "[...]" częściowo objęta jest zapisem "teren rolniczej przestrzeni produkcyjnej", a część zapisem " kierunki rozwoju zabudowy turystycznej i rekreacyjnej". Działki te zostały scalone i oznaczone nr "[...]". wskutek podziału działki o nr ewidencyjnym "[...]" powstały działki o nr "[...]", "[...]", "[...]" i objęte są zapisem "teren rolniczej przestrzeni produkcyjnej", natomiast działka o nr "[...]" objęta jest zapisem "kierunki rozwoju zabudowy turystycznej i rekreacyjnej". Następnie organ odwoławczy podkreślił, że na dzień sprzedaży ww. działek -08.01.2008r. Gmina nie posiadała obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego ponieważ dotychczasowy plan miejscowy dla tych działek utracił moc obowiązującą z dniem 01.01.2003r.. Gmina poinformowała jednak organ, że nie przewiduje zmiany przeznaczenia nieruchomości o nr "[...]", "[...]" "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" poprzez opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego. Powołując się na art. 9 ust.4 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym organ wskazał, ze ustalenia Studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. W przypadku zatem, gdy w dniu zawarcia transakcji sprzedaży, brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego czy też decyzji o warunkach zabudowy to należy posłużyć się ww. Studium. W związku z tym, organ odwoławczy podkreślił, iż dla terenu, na którym położone są działki oznaczone nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" na dzień zawarcia transakcji nadal obowiązywały zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego gminy w obrębie geodezyjnym T. zatwierdzone uchwałą nr III/11/98 Rady Gminy w Stawigudzie z dnia 29 grudnia 1998r. i zgodnie z ich treścią teren, na którym znajdowały się działki "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" przeznaczony był pod zabudowę letniskową indywidualną, a działka oznaczona nr "[...]" znajdowała się na terenie przeznaczonym pod lokalizacje stacji transformatorowej elektroenergetycznej. Natomiast działka oznaczona nr "[...]" ( obecnie "[...]") w Studium znajdowała się na terenie przeznaczonym pod zabudowę turystyczna i rekreacyjną. W związku z tym organ przyjął, iż sporne działki przeznaczone były pod zabudowę. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem niekonsekwencji działania organu I instancji, polegającej na tym, iż mimo wydania interpretacji zgodnie z którą Strona sprzedając działki winna być podatnikiem VAT, na wniosek złożony wraz z korektami deklaracji dokonał zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek, a następnie wszczął postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Dyrektor wyjaśnił, iż organ I instancji dokonał zwrotu podatku VAT uwzględniając wyrok NSA z dnia 29.10.2007r., sygn. akt I FPS 3/07, który miał ostatecznie rozstrzygnąć sprawę opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek przez osoby fizyczne. Jednak z uwagi na zapadające po ww. wyroku rozbieżne rozstrzygnięcia w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek, organ i instancji wszczął postępowanie w celu ustalenia , czy strona w odniesieniu do transakcji sprzedaży działek dokonane w latach 200-2009, działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 41 ust. 1 i art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o pod, od towarów i usług /Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm../ poprzez uznanie sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty za obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, art. 121 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie przez organ podatkowy interpretacji prawa podatkowego, następnie działanie stojące w sprzeczności z wydaną interpretacją, a następnie powrót do stanu z dnia wydania interpretacji, czym podważa się zaufanie podatnika do działania organu podatkowego. Skarżący wskazał, iż był właścicielem gruntów rolnych nabytych w 1977 r. i 1986 r. od Skarbu Państwa. Do roku 1983 Skarżący samodzielnie prowadził gospodarstwo rolne, a od 1983 r. ze względów zdrowotnych działalność przejęły dzieci i żona (Skarżący pobierał rentę). W "[...]’ Skarżący rozwiódł się, a w 2004 r. aktem notarialnym z dnia "[...]’, Rep. "[...]’ w wyniku podziału majątku wspólnego, został jedynym właścicielem kilku działek. Pierwszą działkę nr "[...]" sprzedał w dniu 22.12.2004 r. za kwotę 45.000 zł., dwie kolejne w 2006 r. nr "[...]" w dniu 19.09.2006 r. za kwotę 36.600 zł., a działki nr "[...]" i "[...]"w dniu 10.11.2006 r. za kwotę 73.200 zł. Kolejna sprzedaż miała miejsce w dniu 07.02.2008 r., były to działki nr "[...]","[...]" i "[...]" za kwotę 1.278.723 zł. Ostatnia sprzedaż w dniu 08.01.2009 r. działek "[...]","[...]","[...]" za kwotę 150.000 zł. Skarżący zwrócił uwagę, iż w dniu 18.10.2005 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w' trybie art. 14 a § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżący otrzymał odpowiedź, że w zakresie dostawy działki wydzielonej z gospodarstwa rolnego, przeznaczonej pod zabudowę letniskową jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z tym dokonując sprzedaży działek w 2006r. zastosował się do otrzymanej interpretacji i opodatkował obrót, wcześniej rejestrując się jako podatnik podatku od towarów i usług. Po opublikowaniu wyroku NSA z dnia 29.10.2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, którego interpretacja przez organy podatkowe była w opozycji do wcześniej wydanej interpretacji indywidualnej, Skarżący złożył w dniu 01.02.2008 r. korektę wcześniej złożonych deklaracji i zażądał zwrotu zapłaconego podatku. Organ podatkowy, korekty przyjął i podatek zwrócił. Skarżący w lutym 2007 r. zgłosił zaprzestanie dokonywania czynności sprzedaży działek i wyrejestrował się z rejestru czynnych podatni podatku VAT. Następnie dokonał jeszcze dwóch sprzedaży działek (w II 2008 r. i I 2009r.), lecz nie dokonywał ponownej rejestracji i nie deklarował podatku sugerując się faktem zwrotu przez Urząd Skarbowy podatku i wywiódł, iż czynności sprzedaży działek nie są opodatkowane. Nadmieni iż transakcja zawarta w lutym 2008 r. została przez sąd unieważniona. Skarżący zaznaczył, iż od 1983 r. nie prowadził gospodarstwa rolnego z uwagi na uraz "[...]", z tego też powodu pobierał rentę inwalidzką. Gospodarstwem zajmowały się dzieci i żona do "[...]". Wówczas został orzeczony rozwód, a w jego wyniku nastąpił podział majątku wspólnego. Przejęcie obowiązków przez żonę i dzieci, brak wpływu na podejmowane decyzje, poczucie "odstawienia na boczny tor" wywołało u Skarżącego frustrację w wyniku której popadł w "[...]". Nałóg doprowadził do rozpadu małżeństwa. Po podziale majątku Skarżący pozostał ze swoją częścią majątku bez bieżących dochodów. Nie podjął się uprawiania swoich gruntów z powodu uszczerbku na zdrowiu oraz postępującej degradacji organizmu spowodowanej uzależnieniem od "[...]’. Wobec braku środków do życia, sprzedał pierwszą działkę w grudniu 2004 r., a kolejne w 2006, 2008 i 2009 roku. Sprzedaż działek w każdym przypadku miała na celu pozyskanie środków na utrzymanie, gdyż gospodarstwo rolne nie było od lat przez Skarżącego prowadzone i nie miał dochodów z tego gospodarstwa. Zawarta z synem umowa użyczenia gruntów zawarta była w celu legalnego ich użytkowania przez syna. Syn również ograniczał się do dokonywania zasiewów na potrzeby własne (zboża na pasze dla zwierząt hodowlanych na własne potrzeby i warzywa uprawiane na własne potrzeby). Nie była to gospodarka towarowa, co zostało zbadane, przez organ podatkowy I instancji wymieniając dla przykładu występowanie do różnego rodzaju agencji związanych z rolnictwem z zapytaniem czy Skarżący ubiegał się i czy dostał dofinansowanie ze środków, pochodzących z dopłat dla rolnictwa z Unii Europejskiej, które odpowiedziały negatywnie. Strona przywołała w skardze art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11.04.2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego /Dz. U. Nr 64, poz. 592/, w myśl którego za rolnika indywidualnego uważa się osobę fizyczną, będącą właścicielem lub dzierżawcą nieruchomości rolnych o łącznej powierzchni użytków rolnych nieprzekraczającej 300 ha, prowadzącą osobiście gospodarstwo rolne, posiadającą kwalifikacje rolnicze(... ). Ust. 2 powołanego artykułu definiuje, iż osoba fizyczna osobiście prowadzi gospodarstwo rolne, jeżeli podejmuje wszelkie decyzje dotyczące prowadzenia działalności rolniczej w tym gospodarstwie. Strona wywiodła, że nie podejmowała żadnych decyzji dotyczących prowadzenia gospodarstwa, a zostało to potwierdzone przez najbliższych i sąsiadów w trakcie postępowania o unieważnienie umowy sprzedaży z dnia 07.02.2008 r., akt notarialny Rep. "[...]" Do skargi zostały załączone jako dowody kserokopie: pozwu z dnia 17.03.2008 r., wniosku o udzielenie zabezpieczenia z dnia 20.02.2008 r., aktu notarialnego z dnia "[...]", Rep. "[...]". Skarżący zauważył, że podczas prowadzonego postępowania podatkowego były składane oświadczenia o prowadzeniu gospodarstwa w niewielkim zakresie. Składający te oświadczenia (Skarżący i Jego rodzina) nie chcieli ujawniać faktu uzależnienia Skarżącego od "[...]", dlatego składali oświadczenia w takiej formie i takiej treści z powodu wstydu. Strona nadmieniła, że organom podatkowym znana jest treść pozwu o unieważnienie transakcji z dnia 07.02.2008 r., ale nie uwzględniły one zawartej treści przy podejmowaniu decyzji o opodatkowaniu sprzedaży działek. Mając na uwadze przepisy określające rolnika indywidualnego prowadzącego gospodarstwo rolne, w opinii Skarżącego, kryteria te spełnia jego syn, który uprawiał w jakimś zakresie grunty, a przede wszystkim podejmował decyzje dotyczące spraw związanych z gospodarstwem, natomiast sprzedającym był Skarżący. Nie ma tożsamości między osobą rolnika prowadzącego gospodarstwo rolne, a osobą dokonującą dostawy gruntów. Skarżący wskazał na orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych, interpretacje indywidualne organów skarbowych, w których wyrażana była teza, że przy sprzedaży majątku osobistego nie występuje podatek od towarów i usług W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd postanowieniem z dnia 23.06.2010r. sygn. akt I SA/Ol 265/10 zawiesił postępowanie w sprawie na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., z uwagi na toczące się przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej postępowanie wobec skierowania pytania prejudycjalnego przez NSA z dnia 09.03.2010r. sygn. akt I FSK 2134/08. W dniu 15.09.2011r. przyczyna zawieszenia ustała – Trybunał Sprawiedliwości wydał wyroki w sprawach połączonych o sygn. akt C-180/10 i C-181/10. Stąd też WSA w Olsztynie postanowieniem z dnia 16.11.2011r. podjął zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a. Przystępując do rozstrzygania ww. sprawy należy stwierdzić, że wraz z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, do przestrzegania którego zobowiązane są wszystkie organy państwa polskiego. Na dorobek wspólnotowy składają się m.in. ogólne zasady prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem państw członkowskich, wywiedzione z orzecznictwa TSWE, zwłaszcza z wyroku z 5 lutego 1963 r., 26/62 Van Gend & Loos (opubl. w: ECR 1963, s. 00001) oraz wyroku z 15 lipca 1964 r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585). Z zasad tych wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu; sąd krajowy ma obowiązek pominąć w takiej sytuacji przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. również wyrok ETS z 9 marca 1978 r., 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s. 00629). Jednocześnie należy wspomnieć, że nad poszanowaniem prawa wspólnotowego w jego wykładni i stosowaniu czuwają TSWE i Sąd Pierwszej Instancji, każdy w zakresie swojej właściwości (art. 220 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm.); TSWE jest m.in. właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni Traktatu (art. 234 lit. a) TWE). Jeśli chodzi o zasadę pierwszeństwa, to właśnie na sądzie krajowym spoczywa obowiązek zapewnienia prawu wspólnotowemu pełnej skuteczności. W sytuacji kolizji i zastosowania zasady bezpośredniości znaczenie ma charakter przepisów prawa wspólnotowego. Dnia 15 września 2011r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, mając za przedmiot dwa wnioski z dnia 9 marca 2010r. Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt I FSK 2134/08 , sygn. akt I FSK 2039/08, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej TSUE wydał orzeczenia w trybie prejudycjalnym. TSUE stwierdził, że "Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia." Zgodnie z art. 12 ust.1 Dyrektywy Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem; b) dostawa terenu budowlanego. Art. 9 ust. 1 dyrektywy stanowi, że "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. W tym orzeczeniu TSUE uznał, że to Sąd krajowy ma ustalić, czy Polska skorzystała z możliwości wskazanej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy. Artykuł 12 ust. 1 dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Trzeba w tej kwestii podkreślić, że art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT wprowadza możliwość, a nie zobowiązanie wobec państw członkowskich. Zatem w celu skorzystania z możliwości przewidzianej w tym przepisie państwa członkowskie muszą podjąć stosowną decyzję (zob. analogicznie wyrok z dnia 4 czerwca 2009 r. w sprawie C-l02/08 sALIX GrundstOcks-Vermietungsgesellschaft, Zb.Orz. s. 1-4629, pkt 51, 52). Państwa członkowskie muszą przewidzieć wyraźny przepis, aby mogły powoływać się na przewidziane w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE uprawnienie, w świetle którego "Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem; dostawa terenu budowlanego. W tym względzie państwa członkowskie mają prawo wyboru techniki legislacyjnej, która wydaje się im najbardziej właściwa. Mogą się one zatem na przykład ograniczyć do przeniesienia do prawa krajowego sformułowania zawartego w szóstej dyrektywie. Wynika z tego, że w celu skorzystania z uprawnienia przewidzianego przez ten przepis, państwa członkowskie są zobowiązane dokonać wyboru powoływania się na to uprawnienie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału transpozycja dyrektywy do prawa krajowego nie wymaga koniecznie literalnego powtórzenia jej przepisów w wyraźnej i specjalnie do tego przeznaczonej normie prawa. Wystarczający może tu być ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny. W omawianym orzeczeniu TSUE wskazał, że jeżeli Sąd krajowy stwierdzi, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, dostawę terenu budowlanego należy uznać za podlegającą podatkowi VAT na podstawie prawa krajowego, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. 1-3013, pkt 32). Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Trybunał wskazał, że inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Fakt prowadzenia takiej działalności uzasadnia bowiem uznanie podmiotu za podatnika (zob. wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. s. 1-1599, pkt 19). Art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT pojęciem działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Trybunał podkreślił, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. 1-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb. Orz. s. 1-10157, pkt 39). Zgodnie z celem szóstej dyrektywy, która zmierza między innymi do oparcia systemu podatku VAT na jednolitej definicji podatnika, przymiot ten powinien być oceniany wyłącznie na podstawie kryteriów, o których mowa w art. 4 tej dyrektywy (zob. ww. wyrok w sprawie Van Tiem, pkt 25). Transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych w rozumieniu art. 295 ust. 1 dyrektywy VAT, dokonywane przez rolnika ryczałtowego w ramach jego działalności rolniczej, podlegają zasadom ogólnym dyrektywy (zob. wyroki z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-321/02 Harbs, Zb.Orz. s. 1-7101, pkt 31,36; a także z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-43/04 Stadt Sundern, Zb.Orz. s. 1-4491, pkt 20). Zgodnie z "polską" definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustęp 2 stanowi zaś, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. W świetle powyższych rozważań należy dojść do wniosku, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT. Artykuł 12 ust. 1 dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. A zatem istniała możliwość uznania za podatnika, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Natomiast z gramatycznego brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynikało, że podatnikiem jest osoba dokonująca czynności jednorazowej, jednakże w "okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwy". Ustawa wprowadza wymóg częstotliwości prowadzonej działalności. Według ustawy podatnikiem jest osoba dokonująca czynności jednorazowej, jednakże w "okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwy". Jeżeli zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy pozwala na uznanie jednorazowej czynności za działalność gospodarczą, to wynika stąd, że właśnie częstotliwość wykonywania czynności jest cechą konstytutywną działalności. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności. Okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania usług bądź sprzedaży w sposób częstotliwy ... muszą istnieć w chwili ich wykonywania w rozumieniu tejże ustawy, a nie w okresie późniejszym. ( por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 1999 r. ,ISA /Lu 233/98, MP 2000/6/42). Treść przepisu krajowego, w świetle orzeczenia TS w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 i orzecznictwa TSUE wskazuje, że ustawodawca krajowy wadliwie implementował przepisy dyrektywy. Z orzecznictwa TSWE wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. W sprzeczności z analizowanym orzeczeniem TSUE art. 15 ust. 2 VAT określa, że częstotliwość wykonywania czynności jest cechą konstytutywną działalności gospodarczej. Z omawianego orzeczenia TSUE wynika również, że majątek prywatny osoby fizycznej może być przedmiotem działalności gospodarczej jak i czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że ustawodawca krajowy przy redakcji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT pominął okoliczności, że transakcje sprzedaży nieruchomości jako majątku prywatnego osoby fizycznej mogą być zarówno przedmiotem działalności gospodarczej jak i czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. O tym czy mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości stanowiących przedmiot działalności gospodarczej, czy też ze sprzedażą związaną z czynnościami wynikającymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, decydujące znaczenie ma to, czy i jakiego rodzaju czynności są podejmowane w trakcie sprzedaży nieruchomości. O zakwalifikowaniu takiej transakcji, jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT decydują czynności obiektywne, które można ustalić na podstawie kryteriów charakterystycznych dla wykonywania działalności gospodarczej. TSUE w omawiany orzeczeniu określił przykładowo, że takie działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organ podatkowy dokonał wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego, bowiem przy interpretacji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, nie uwzględnił przepisów prawa wspólnotowego. Organ oparł się bowiem o gramatyczną wykładnię art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych". Z akt sprawy wynika, że Skarżący z własnej inicjatywy podzielił posiadane grunty rolne na działki. Jak podniósł w skardze, sprzedaż działek miała na celu pozyskanie środków na utrzymanie, gdyż gospodarstwo rolne nie było od lat przez niego prowadzone i nie miał dochodów z tego gospodarstwa. W niniejszej sprawie istotne jest, że strona nie dokonywała obrotu działek w sposób profesjonalny, nie podejmowała działań marketingowych, nie uzbroiła także terenu. W trakcie zatem sprzedaży działek, działaniom skarżącego nie można przypisać zorganizowanego i profesjonalnego charakteru - nie podejmował akcji reklamowych, za otrzymane pieniądze nie nabywał następnych gruntów. Ponadto, w okresie 2004-2009 skarżący dokonał 5 operacji sprzedaży działek, co w ocenie Sądu nie może świadczyć o częstotliwości działalności. W rozpatrywanej sprawie, podział gruntu na działki budowlane, rozłożenie sprzedaży tych działek w czasie, wysokość osiągniętych z tych transakcji przychodów, powinna zdaniem Sądu, odnosić się również do czynności związanych z zarządzaniem majątkiem prywatnym strony skarżącej. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, działaniom strony skarżącego nie można przypisać znamion prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżący, zdaniem Sądu, nie podjął bowiem aktywnych działań zmierzających do obrotu nieruchomościami. Zwyczajowo przyjęte jest, że osoby fizyczny, które sprzedają, nabywają czy dokonują zamiany nieruchomości, stanowiących ich majątek osobisty, korzystają z biur pośrednictwa nieruchomościami. Zgodny jest także z wiedzą i doświadczeniem życiowym oraz logiką fakt, że sprzedający zawsze chce uzyskać jak najwyższą cenę, niezależnie od tego czy sprzedaż dotyczy majątku osobistego, czy też nie. Nie można więc skarżącemu czynić zarzutu, że sprzedając grunty po upływie 10 lat od ich nabycia, sprzedał je z zyskiem. Jak już zresztą podkreślono trzeba przy tym uwzględnić również zmianę warunków na rynku nieruchomości oraz zmianę wartości pieniądza. Także podział działki był racjonalnym działaniem sprzedającego. Wiadomym jest, że grunty o znacznym areale są towarem trudnym do sprzedaży. Zatem w przypadku podjęcia decyzji o sprzedaży takiej działki każdy musi liczyć się z koniecznością jej podziału, gdyż w przeciwnym razie do sprzedaży może wcale nie dojść. Z akt sprawy wynika, że skarżący – wobec zmiany planów życiowych - zdecydował się na sprzedaż działek gruntów. Organ rozpatrując sprawę ponownie będzie miał na uwadze poczynione wyżej wywody. Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Orzeczenie, iż decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, oparto na przepisie art. 152 w/w ustawy. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 ppsa.