II FSK 1432/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Maciej Wojtuń, po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 813/11 w sprawie ze skargi P. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 4 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. 1. Wyrokiem z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 813/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżone przez P. J. postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 4 sierpnia 2011 r. w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpoznania. Z uzasadnienia wynika, że Prezydent Miasta S., postanowieniem z dnia 7 lipca 2011 r., wydanym na podstawie art. 165a w związku z art. 165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej " Ordynacja podatkowa"), po rozpoznaniu wniosku skarżącego o wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie zmiany decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r., dla nieruchomości położonej w S. przy ul. N. 29, odmówił wszczęcia postępowania podatkowego we wnioskowanym zakresie. Organ stwierdził, że skarżący nie będąc uprawnionym do występowania w imieniu i na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej przy ul. N. 29, nie jest stroną postępowania. Pismem z dnia 11 lipca 2011 r., skarżący złożył do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie zażalenie na powyższe postanowienie. W osnowie pisma wskazał on, że zaskarża to postanowienie w całości i zarzuca: "1) błędy w ustaleniach faktycznych że skarżący nie jest stroną w postępowaniu co rażąco obraża art. 133 ordynacji podatkowej 2) art. 21 ordynacji podatkowej za błędne uznanie nie istnieje obowiązek podatkowy skoro w stanie faktycznym istnieje 3) art. 165 ordynacji podatkowej przez rażące lekceważenie przepisów i uznanie że skarżący nie jest stroną postępowania ale wyłącznie wspólnota mieszkaniowa 4) art. 27 ustawy o własności lokali przez zakwestionowanie prawa które powinno być znane urzędowi a nie jest". Organ odwoławczy na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 222 i art. 239 Ordynacji podatkowej, wezwał skarżącego do uzupełnienia braków zażalenia poprzez wskazanie zarzutów przeciwko postanowieniu, określeniu istoty i zakresu żądania oraz wskazania dowodów uzasadniających to żądanie oraz przedłożenia dokumentów, z których wynika jego umocowanie do działania w imieniu Wspólnoty Mieszkaniowej dla nieruchomości położonej w S. przy ul. N. 29. W odpowiedzi na wezwanie skarżący ustosunkował się do powyższego wezwania, negując znajomość prawa przez organy podatkowe oraz wskazując, że zażalenie zawiera wymagane składniki. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie postanowieniem, wydanym na podstawie art. 216 w związku z art. 169 § 4 i art. 222 Ordynacji podatkowej, pozostawiło bez rozpatrzenia ww. zażalenie. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie w całości, ewentualnie o uchylenie tego aktu i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ drugiej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Autor skargi zarzucił rażącą obrazę przepisów art. 4, art. 5, art. 21, art. 23, art. 26, art. 165, art. 168, art. 187, art. 191, art. 192 i art. 200 Ordynacji podatkowej, poprzez m.in.: zaniechanie ustalenia terminu od którego zobowiązanie podatkowe powstało; akceptację bezprawnego działania organu pierwszej instancji; stworzenie fikcyjnych wezwań, aby sprawie nie nadać biegu; niepodjęcie żadnego działania dowodowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, wniosło o oddalenie skargi jako niezasadnej. Na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. skarżący poparł swoją skargę oraz złożył do akt kopię decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 18 kwietnia 2011 r., którą zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenie na wykonanie robót budowlanych dla inwestora tj. Wspólnoty Mieszkaniowej przy ul. N. 29 w S.. Sąd dopuścił ten dowód w sprawie. 3. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że przedmiot sporu między stronami sprowadza się do tego, czy zażalenie z dnia 11 lipca 2011 r. spełniało wymogi określone w art. 222 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, skarżący pismem z dnia 11 lipca 2011 r. skutecznie złożył zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji. Zażalenie to spełniało obligatoryjne wymogi stawiane temu środkowi zaskarżenia. Sąd stwierdził, że w osnowie pisma skarżący wyraźnie wskazał, że zaskarża w całości postanowienie organu pierwszej instancji oraz enumeratywnie wymienił przepisy, które, według niego, zostały naruszone, podając na czym to naruszenie miało polegać. Zdaniem Sądu, ze sformułowania zawartego w zażaleniu wyraźnie wynika, że skarżący domaga się uchylenia postanowienia i ponownego rozpatrzenia sprawy. Wobec powyższego Sąd podniósł, że w sprawie nie zachodziła konieczność doprecyzowania treści zażalenia, w sposób eliminujący wszelkie wątpliwości zachodzące na tle wymagań art. 222 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu brak było podstaw do zainicjowania procedury opisanej w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej i pozostawienia zażalenia bez rozpoznania na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. 4. W skardze kasacyjnej organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz zasądzenia kosztów postępowania. W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 168 § 2 i art. 22 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe jego zastosowanie, tj. przyjęcie, że zażalenie skarżącego spełniało wymogi określone w art. 168 i art. 222 Ordynacji podatkowej, mimo, że nie zawierało istoty i zakresu żądania strony ani dowodów uzasadniających te żądania, - art. 169 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że nie uzupełnienie braków zażalenia, po otrzymaniu przez stronę wezwania do ich uzupełnienia w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej, nie stanowi podstawy prawnej do wydania rozstrzygnięcia na podstawie przepisu art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący podniósł, że "Stanowisko SKO zdumiewa w całym toku postępowania. Jest pokazem indolencji, braku bezstronności a nade wszystko braku znajomości prawa". 5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że jest ona zasadna wobec czego wyrok należało uchylić. Skarga kasacyjna oparta została na podstawie wyrażonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. W pierwszej kolejności pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie zarzuca niewłaściwe zastosowanie art. 168 § 2 i art. 222 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że zażalenie skarżącego spełniało obligatoryjne wymogi stawiane temu środkowi zaskarżenia. Jako drugi zarzut autor skargi kasacyjnej podnosi naruszenie art. 169 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że brak było podstaw do zainicjowania procedury określonej w art. 169 Ordynacji podatkowej. Zarzuty te są uzasadnione. Z przedstawioną przez Sąd pierwszej instancji interpretacją przepisu art. 222 i art. 169 Ordynacji podatkowej nie sposób się zgodzić. W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepis art. 222 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie także do postępowania zażaleniowego, co wynika z treści art. 239 Ordynacji podatkowej. Artykuł 222 Ordynacji podatkowej, jako przepis wyjątkowy powinien być interpretowany w sposób ścisły. Wykładnia rozszerzająca prowadzić bowiem może do ograniczenia jednego z podstawowych praw procesowych strony postępowania podatkowego, jakim jest prawo do instancyjnej kontroli decyzji, a w konsekwencji do kontroli sądowej. Wynika z tego, że organy podatkowe mogą dokonywać dowolnej interpretacji treści pisma strony, w szczególności ustalać treść żądania strony, jeśli nie jest ono w piśmie wskazane. Organ odwoławczy ma obowiązek w fazie wstępnej postępowania zażaleniowego zbadać, czy wniesione zażalenie zawiera elementy niezbędne do jego rozpatrzenia, wskazane w treści art. 222 Ordynacji podatkowej oraz czy zażalenie zostało wniesione w 7 dniowym terminie, wynikającym z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zażalenie strony nie może jedynie zawierać samego wyrażenia niezadowolenia z zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji. Powinno ono spełniać wymogi określone w art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej. Zażalenie, jak każde inne podanie, powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby od której pochodzi, jej podpis oraz adres miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności. Ponadto winno czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzut przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. W niniejszej sprawie błędnie Sąd przyjął, że zażalenie skarżącego spełnia określone powyżej wymogi. Jakkolwiek można uznać, że zawiera ono zarzuty naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisu art. 133, art. 21 i art. 165 Ordynacji podatkowej, to nie wskazuje w jaki sposób doszło do ich naruszenia. Ponadto nie zawiera ono w ogóle zakresu żądania będącego przedmiotem zażalenia i nie wskazuje dowodów uzasadniających to żądanie. Stanowisko Sądu pierwszej instancji w tym zakresie jest zatem niezgodne ze stanem faktycznym. Wywód Sądu, że z treści zażalenia można wywieść, iż skarżący wnosi o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji w całości i ponowne rozpatrzenia sprawy jest błędny. Słusznie podnosi autor skargi kasacyjnej, że skarżący wniosku takiego nie składał w zażaleniu. Skutkuje to zatem uznaniem, że wezwanie do uzupełnienia jego braków było uzasadnione. Żądanie strony musi być wyraźnie w zażaleniu wskazane. W tej sytuacji uzasadnione było wezwanie skarżącego do uzupełnienia braków zażalenia w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej. Zasadnie organ wskazał w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że odpowiedź na wezwanie udzielona w dniu 1 sierpnia 2011 r. nie stanowiła uzupełnienia wskazanych w wezwaniu braków zażalenia lecz wywody skarżącego na temat braku kompetencji organów podatkowych. Zastosowanie zatem przepisu art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej było uzasadnione. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy rzeczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie będzie dokonanie oceny legalności zaskarżonego postanowienia przy uwzględnieniu wykładni prawa przedstawionej w niniejszym orzeczeniu. Z tych przyczyn na podstawie art. 185 p.p.s.a. skargę kasacyjna należało uwzględnić. Od zasądzenia kosztów odstąpiono na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. uznając śmierć skarżącego za szczególną okoliczność uzasadniającą takie odstąpienie.