I SA/Łd 1073/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki akcyjnej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności własnej decyzji z dnia [...]r. w przedmiocie określenia Spółce akcyjnej A zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok. W dniu 1 marca 2011 r. Spółka wystąpiła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego z wnioskiem o stwierdzenie nieważności wskazanej na wstępie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, na podstawie art. 248 § 1 oraz art. 248 § 2 pkt 2, w związku z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – powoływana dalej w skrócie jako "O.p."). Spółka podniosła, iż decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza B. z dnia [...] r., określającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 rok. W ocenie Spółki wymienione decyzje rażąco naruszają art. 21 § 3, w związku z art. 207 § 2 Ord. pod. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – powoływanej dalej w skrócie jako "u.p.o.l.") ponieważ nie obejmują swoim zakresem podatku od budek telefonicznych wraz gruntem, na którym są one posadowione. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., jako organ pierwszoinstancyjny, odmówiło stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji. W uzasadnieniu organ wskazał, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji. Z analizy dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika bowiem, że skarżąca w 2008 r. złożyła dwie deklaracje na podatek od nieruchomości od obiektów znajdujących się na terenie miasta B.. W jednej zadeklarowano wyłącznie budki telefoniczne, a w drugiej pozostałe nieruchomości i obiekty budowlane. Obie deklaracje zostały złożone dla różnych nieruchomości (przedmiotów opodatkowania). Organ podniósł, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest przepisu, który nakazywałby organowi podatkowemu dokonanie wymiaru podatku w ten sposób, aby w jednej decyzji objąć wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości. W podatku od nieruchomości nie ma bowiem obowiązku złożenia deklaracji, która obejmowałaby wszystkie grunty i obiekty budowlane podlegające temu podatkowi (można złożyć kilka deklaracji), a w konsekwencji wydania jednej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., jako organ drugoinstancyjny, podtrzymało stanowisko wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej. Spółka w skardze z dnia 4 lipca 2011 r. wniosła o uchylenie obu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego wydanych w trybie przepisów o stwierdzeniu nieważności oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 130 § 5 O.p. oraz art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 130 § 5 O.p. Spółka podniosła, że zaskarżona decyzja została wydana przez członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którzy podlegali wyłączeniu ponieważ brali udział w wydaniu decyzji "wymiarowej" z dnia 25 stycznia 2011 r. Powyższa sytuacja procesowa nie stanowiła, zdaniem strony skarżącej, wprost podstawy do wyłączenia członka kolegium na podstawie wymienionych przepisów, jednakże stwarzała podstawy do wyłączenia członka organu kolegialnego. Odnośnie meritum sprawy skarżąca podniosła, iż zgodnie z art. 21 § 3 i art. 207 § 2 O.p., a także z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, organ podatkowy powinien wydać decyzję, w której przesądza o wysokości zobowiązania podatkowego w całości. Pominięcie niektórych z obiektów w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jest rażącym naruszeniem przepisów. Podobny pogląd jej zdaniem zaprezentowano w (nieprawomocnym – uwaga Sądu) wyroku WSA w B. z dnia [...]r., sygn. akt [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzuty naruszenia przepisów o wyłączeniu członka kolegium, organ podatkowy stwierdził, że skoro zgodnie z art. 248 § 2 pkt 2 O.p. właściwym w sprawie stwierdzenia nieważności jest samorządowe kolegium odwoławcze jeśli decyzja została wydana przez ten organ, to nie można przyjąć, że członek organu, który brał udział w rozpoznawaniu sprawy w trybie zwykłym był wyłączony od rozpoznania wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Kolegium podkreśliło, że rozpoznanie odwołania od decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności nastąpiło w innym składzie osobowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Wojewódzkie sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej w skrócie jako "P.p.s.a."). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia prawa. Przystępując do rozpoznania zarzutu skargi wypada zauważyć, że przedmiotem zaskarżenia jest decyzja podjęta w nadzwyczajnym trybie postępowania podatkowego o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, który może być prowadzony tylko w granicach określonych w art. 247 § 1 O.p. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest bowiem samodzielnym postępowaniem administracyjnym, istotą którego jest jedynie ustalenie, czy dana decyzja dotknięta jest jedną z wad kwalifikowanych wymienionych w tym przepisie. Skarżąca formułując wniosek powołała się na art. 247 § 1 pkt 3 O.p., w myśl którego organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Powołany przepis nie zawiera definicji pojęcia "rażącego naruszenia prawa", stąd też na podstawie propozycji, jakie pojawiają się w piśmiennictwie oraz orzecznictwie należy je zdefiniować, jako naruszenie mające oczywisty charakter, przejawiający się w tym, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie, a więc wówczas, gdy dochodzi do przekroczenia prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. O rażącym naruszeniu prawa nie można mówić jednak wówczas, gdy na gruncie danego przepisu możliwy jest wybór różnych jego interpretacji, z których każda daje się uzasadnić z jednakową mocą. Rażące naruszenie prawa zachodzi, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią zastosowanego w niej przepisu prawa, bądź wydano ją z pominięciem przepisu, który powinien zostać zastosowany. Gdy w niebudzącym wątpliwości interpretacyjnych stanie prawnym treść decyzji stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w jednoznacznym przepisie prawnym, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek (por. w szczególności: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 218/06 oraz "Ordynacja podatkowa. Komentarz" S. Babiarz i in., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007, str. 753-754). W stanie sprawy organ podatkowy odmówił stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości, która nie objęła opodatkowaniem wszystkich gruntów i obiektów budowlanych należących do skarżącej. Takiego działania organu, aczkolwiek budzącego pewne wątpliwości, nie można jednak uznać za sprzeczne z prawem, a już na pewno za rażąco naruszające prawo. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. osoby prawne są obowiązane: 1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości (i obiektów budowlanych) na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia określonych zdarzeń, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Nadto stosownie do art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Natomiast wysokość podatku dla gruntów i budynków lub ich części jest wyrażana w stawkach kwotowych, a dla budowli w stawkach procentowych. Innymi słowy wysokość podatku w każdym wypadku koreluje z ujawnioną podstawą opodatkowania. Z powyższego wynika więc, iż przepisy u.p.o.l. regulujące postępowanie podatkowe oparte na technice samoobliczenia, jak w tym wypadku, nie wprowadzają wyraźnego zakazu złożenia więcej niż jednej deklaracji na poszczególne przedmioty opodatkowania. Zakaz taki nie wynika bowiem ani z przyjętego przez ustawodawcę sposobu rozliczania, ani z przyjętej metody liczenia podstawy opodatkowania i stawek podatku. Stąd też, w przypadku określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania wykazanych w jednej z deklaracji (z pominięciem pozostałych przedmiotów opodatkowania wykazanych w drugiej z deklaracji) nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa. Organ podatkowy może bowiem wydać następną decyzję, o ile będą zachodziły przesłanki, o jakich mowa w art. 21 § 3 O.p., w której orzeknie w pozostałym zakresie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 lipca 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 320/09, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 514958; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 749/10). Sąd uznał, że w sprawie nie doszło również do naruszenia przepisów art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Strona skarżąca upatruje naruszenia przywołanego przepisu wskazując, że w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości (decyzja z dnia [...] r.) oraz w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności tej decyzji (decyzja z dnia [...] r.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. orzekało w takim samym składzie. Strona skarżąca podniosła, że członkowie Kolegium, którzy orzekali w postępowaniu zwykłym powinni zostać wyłączeni od orzekania w postępowaniu w trybie stwierdzenia nieważności. Uzasadniając powyższe twierdzenie wskazała na wyrok siedmiu sędziów NSA z dnia 10 marca 2009 r. sygn. akt II OPS 2/09 oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 15 grudnia 2008 r. sygn. akt P 57/07. Stosownie do wymienionego przepisu pracownik urzędu skarbowego, [...] członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Cytowany przepis znajduje przede wszystkim zastosowanie gdy w danym postępowaniu (np. postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego), w wydaniu decyzji w pierwszej, a następnie w drugiej instancji, brała udział ta sama osoba. Innymi słowy omawiany przepis zostałby naruszony wówczas, gdyby w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji "wymiarowej", w pierwszej i drugiej instancji tych postępowań, brał udział ten sam członek kolegium. Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji określającej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008, w obu instancjach składy Kolegium były różne. Wyjaśnić należy, że przywołany przez stronę wyrok NSA oraz orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego dotyczą wyłączenia członka kolegium odwoławczego w postępowaniu z wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy, o którym stanowi art. 127 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.). Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę. P.Z-C.