II SA/Bd 1168/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Wiesław Czerwiński (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Wojciech Jarzembski sędzia WSA Jarosław Wichrowski Protokolant Krystyna Witt po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 2 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi A. U. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. oddala skargę, 2. nakazuje zwrócić skarżącemu od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy) 100 (sto) złotych tytułem nadpłaconego wpisu. W dniu [...] czerwca 2011 r. A. U. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą A. we W. złożył sprzeciw wobec podjęcia i wykonywania przez organ czynności kontrolnych. Podniósł, iż nie został zawiadomiony o zamiarze wszczęcia kontroli, nie pouczono go przed podjęciem pierwszej czynności kontrolnej o jego prawach i obowiązkach. Ponadto organ prowadząc równocześnie więcej niż jedną kontrolę przedsiębiorcy, zdaniem skarżącego, naruszył art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r., Nr 155, poz. 1095; ze zm.). Skarżący podniósł także, iż przekroczony został limit czasu trwania wszystkich kontroli organu w jednym roku kalendarzowym. Zwrócił również uwagę, iż pracownicy organu kontroli nie okazali kontrolowanemu przedsiębiorcy legitymacji służbowej upoważniającej do wykonywania takich czynności, nie doręczyli upoważnienia do przeprowadzania kontroli. Kontrola została ponadto przeprowadzona podczas nieobecności kontrolowanego lub osoby przez niego upoważnionej, a także bez obecności świadka – funkcjonariusza publicznego, niebędącego pracownikiem organu. Zdaniem strony skarżącej kontrola ta została przeprowadzona w sposób nieefektywny i zakłócający funkcjonowanie kontrolowanego przedsiębiorcy. Organ naruszył także art. 81 ust. 1 i 2 cyt. wyżej ustawy nie odnotowując w książce kontroli oraz w praktyce uniemożliwiając kontrolowanemu uzyskanie stosownych wpisów do wspomnianej książki. Postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie sprzeciwu wniesionego pismem z dnia [...] maja 2011 r. na podjęcie i wykonywanie przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. przedmiotowych czynności kontrolnych, jako bezprzedmiotowego. Organ stwierdził, iż wniesienie sprzeciwu w niniejszej sprawie przez skarżącego było niedopuszczalne ze względu na etap prowadzonego postępowania, ze względu na to, iż wyżej wymieniony nie był podmiotem kontrolowanym, a także ze względu na to, iż żadna z wymienionych w art. 84 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przesłanek warunkujących możliwość wniesienia sprzeciwu nie została spełniona. A. U. wniósł na nie zażalenie, w którym zarzucił organowi naruszenie art. 80 a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez uznanie, iż kontrola nie została przeprowadzona w miejscu wykonywania przez niego działalności gospodarczej, a także naruszenie art. 79, 79 a, 80, 80 a, 81 ust. 2, art. 81 a, 82 i 83 w zw. z art. 84 a pkt 1 cyt. ustawy oraz art. 235 pkt 2 i art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o służbie celnej poprzez uznanie, iż automat zręcznościowo-rozrywkowy będący przedmiotem kontroli jest automatem, podlegającym przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. Zdaniem strony skarżącej doszło również do naruszenia przepisów art. 124 § 1 i 2, art. 8 k.p.a. i art. 11 k.p.a. w związku z art. 79 ust. 1 i 7, art. 79 b, art. 79 a ust. 1 w zw. z art. 79 ust. 9, art. 80, art. 80 b, art. 81 ust. 1 i 2, art. 82 ust. 1, art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez ich błędną wykładnię, niezastosowanie pomimo ich wystąpienia ku temu przesłanek oraz brak odniesienia się do wskazanych w sprzeciwie naruszeń prawa. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r., Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano na ustawowe sytuacje, w których sprzeciw może być wniesiony. W niniejszej sprawie nie istniały przesłanki do uwzględnienia sprzeciwu, gdyż sprzeciw ten został wniesiony już po zakończeniu kontroli, a środek te może być wnoszony jedynie w toku kontroli. Nie zgodzono się także ze stwierdzeniem, że organ naruszył art. 79b ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, nie informując kontrolowanego przedsiębiorcy o jego prawach i obowiązkach. Zgodnie z art. 84a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przepisów art. 79, 79a, 80, 80a, 81 ust. 2, 81a, 82 i 83 nie stosuje się wobec działalności gospodarczej przedsiębiorców w zakresie objętym szczególnym nadzorem podatkowym, na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wyżej wskazane rozstrzygnięcie skarżący, zarzucił organowi naruszenie art. 84 c pkt 16 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez jego niezastosowanie w sytuacji wystąpienia ku temu ustawowych przesłanek, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239, art. 165a § 1, art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy nie wystąpiły ku temu ustawowe przesłanki, art. 79 ust. 1 w zw. z art. 79 ust. 7, art. 82 ust. 1, art. 83 ust. 1 pkt 3, art. 79b, art. 79 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. a art. 79 ust. 9, art. 80 ust.1, art. 80 ust. 2 i art. 80 ust.5, art. 80b, 81 ust. 1 i 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez ich niezastosowanie w sytuacji wystąpienia ku temu ustawowych przesłanek, naruszenie art. 84c ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w przypadku usprawiedliwionego braku wiedzy kontrolowanego przedsiębiorcy o prowadzonej kontroli, wynikłej wskutek braku informowania go o jej wszczęciu, nie jest możliwe złożenie sprzeciwu w terminie 3 dni od dnia powzięcia wiadomości o wszczęciu kontroli, naruszenie art. 79, 79a, 80, 80a, 81 ust. 2, art. 82 i 83 w związku z art. 84 ust. 1a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 235 pkt 2 w zw. art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o służbie celnej poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż skarżący jest podmiotem podlegającym szczególnemu nadzorowi podatkowemu. A w konsekwencji jego uprawnienia wobec prowadzonej przez organ kontroli są ograniczone, naruszenie art. 138 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy postępowanie prowadzone przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w T. nie było przeprowadzone zgodnie z prawem. Zdaniem skarżącego organ naruszył również przepisy art. 6, art. 7 oraz art. 8 k.p.a., poprzez niezasadne uznanie, że urządzenia eksploatowane przez skarżącego mogą być urządzeniami wykazującymi wszystkie lub niektóre cechy automatów o niskich wygranych oraz poprzez faktyczną akceptację naruszeń prawa dokonanych przez organ niższej instancji, naruszenie art. 84c pkt 12 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez jego niezastosowanie w sytuacji gdy wystąpiły ku temu ustawowe przesłanki, albowiem organ nie rozpatrzył sprzeciwu w terminie 3 dni od dnia jego wniesienia, co skutkuje uznaniem go za zasadny oraz art. 80 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 28 K.p.a. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że nie posiada on statusu strony ani statusu kontrolowanego podmiotu, gdy kontrola prowadzona jest w części lokalu oddanej temu podmiotowi w najem i wobec urządzenia stanowiącego tego podmiotu własność i przez ten podmiot eksploatowanego. Skarżący zwrócił uwagę, iż wobec braku oficjalnego zawiadomienia o wszczęciu kontroli do dnia wniesienia sprzeciwu nie miał możliwości podjęcia żadnych działań. Organ I instancji, nie uznając skarżącego za stronę postępowania uniemożliwił mu składanie wyjaśnień. Skarżący wywiódł również, iż uznanie, że sprzeciw może być wniesiony jedynie w toku kontroli prowadziłoby do tego, że kontrola mogłaby odbywać się z naruszeniem wszelkich możliwych norm. Zwrócił uwagę ponadto, iż organ administracji naruszył prawo rozciągając kontrolę dotyczącą innego przedsiębiorcy na skarżącego. Zdaniem skarżącego organ II instancji biorąc pod uwagę podnoszone w zażaleniu zarzuty powinien był uchylić kwestionowane postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego, nie zaś aprobować naruszenia przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, wskazał, iż w niniejszej sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 79, 79a, 80, 80a, 81 ust. 2, art. 81a, art. 82 i 82, na które powołuje się strona skarżąca, gdyż działalność gospodarcza przedsiębiorcy została objęta szczególnym nadzorem podatkowym – tj. kontrolą, o której mowa w art. 235 pkt 2 ustawy o Służbie Celnej. Dodał, iż wbrew twierdzeniom skarżącego, kontrolowany przedsiębiorca został pouczony przez organ I instancji w trakcie kontroli o jego prawach i obowiązkach. Organ odwoławczy podtrzymał również argumentację dotyczącą możliwości wniesienia sprzeciwu jedynie w trakcie kontroli. Uznał także za niezasadne zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Organ pierwszej instancji przyjął, że złożenie sprzeciwu przez przedsiębiorcę A. U. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A." z siedzibą we W. w świetle ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest niedopuszczalne ze względu na etap prowadzonego postępowania – kontrola została wszczęta i zakończona [...] kwietnia 2011 r., pismo stanowiące sprzeciw nie zostało złożone przez kontrolowanego – kontrolowanym był "Zakład ..." – I. F., żadna z wymienionych w art. 84c ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przesłanek warunkujących możliwość złożenia sprzeciwu nie została spełniona. Organ II instancji podniósł, że sprzeciw może być wniesiony jedynie w trakcie kontroli podatkowej. Za trafne uznano stanowisko organu I instancji wskazujące, że zastosowanie przepisu art. 84 c ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie jest możliwe po zakończeniu kontroli. Podniesiono, iż zgodnie z art. 84a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przepisów art. 79, 79a, 80, 80a,, 81 ust. 2, 81a, 82 i 83 nie stosuje się wobec działalności gospodarczej przedsiębiorców w zakresie objętym szczególnym nadzorem podatkowym, na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). Podzielono także pogląd, że kontrolowana była I. F. Stanowiska organów celnych nie są w pełni konsekwentne. O ile przyjąć, że wskazane w postanowieniu organu II instancji przepisy ustawy o swobodzie gospodarczej nie miały zastosowania, to zbędne są rozważania na temat możliwości wniesienia sprzeciwu. Organ II instancji nie ustosunkował się w pełni do zarzutu, że skarżący wykonywał działalność gospodarczą –w odwołaniu od decyzji Urzędu Celnego w T. podniesiono, że właścicielem "Kiosku ..." jest skarżący i kontrola odbywała się u niego. Na tym fakcie, przyjętym jako założenie, skarżący buduje swoją argumentację. Tymczasem założenie to jest błędne. Należy zatem rozważyć charakter stosunków łączących skarżącego z firmą I. F. i ocenić, kto był kontrolowany. Sprzeciw może wnieść tylko i wyłącznie kontrolowany przedsiębiorca. Nie bez znaczenia są również twierdzenia organu, kogo kontrolował, Jeżeli uzna się, że skarżący nie był kontrolowanym przedsiębiorcą, to dalsze rozważania na temat możliwości wniesienia sprzeciwu należy uznać za zbędne i abstrakcyjne. W pierwszej kolejności należy zbadać podstawy prawne przeprowadzonej kontroli, bo jest to podstawowe zadanie sądów administracyjnych. Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) wskazuje, że do zadań Służby Celnej należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności – pkt 7 wykonywanie kontroli a) określonych w art. 30 ust. 2 i 3 ustawy. Zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) kontrola wykonywana przez Służbę Celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zwane "podmiotami podlegającymi kontroli". Z kolei art. 30 ust. 2 pkt 3 przewiduje, że kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Przepis ten składa się z 2 członów. Z pierwszego członu wynika, że Służbie Celnej powierzono generalnie kontrolę przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a z drugiego członu wynika, że Służbie Celnej powierzono kontrolę działalności legalnej w zakresie gier hazardowych. Ma ona dotyczyć zgodności prowadzonej działalności z udzieloną koncesją, zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Art. 235 pkt 2 ustawy o Służbie Celnej przewiduje, że ilekroć w odrębnych przepisach jest mowa o szczególnym nadzorze podatkowym należy przez to rozumieć m.in. kontrolę, o której mowa w art. 30 ust. 2 pkt 3 czyli kontrolę przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Z kolei przepis art. 84a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r., Nr 220, poz. 1447 ze zm.) wskazuje, że przepisów art. 79 (zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli), 79a (m.in. przeprowadzenie kontroli po okazaniu legitymacji, wymogi upoważnienia), art. 80 (wykonywanie czynności w obecności kontrolowanego), art. 80a (kontrola w siedzibie kontrolowanego lub miejscu wykonywania działalności gospodarczej), art. 81 ust. 2 (wpis do książki kontroli), art. 81a (okazanie książki kontroli), art. 82 (prowadzenie więcej niż jednej kontroli), art. 83 (zastrzeżenia dotyczące czasu trwania kontroli) – nie stosuje się wobec działalności gospodarczej przedsiębiorstw w zakresie objętym m.in. szczególnym nadzorem podatkowym, na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Z powyższych przepisów wypływa wniosek, że kontrola Służby Celnej w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych, zgodności tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem jest działalnością związaną ze szczególnym nadzorem podatkowym. Tym samym zarzuty skargi związane z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów ustawy o działalności gospodarczej (art. 79, 79a, 80, 80a, 81 ust. 2, 81a, 83 i 83) nie są trafne, ponieważ nie miały zastosowania w sprawie. Sąd podziela w tym zakresie pogląd Izby Celnej. Wyeliminowanie wskazanych przepisów ustawy o działalności gospodarczej przy kontroli działalności objętej szczególnym nadzorem podatkowym związane jest z tym, że zasady przeprowadzania kontroli uregulowane są w rozdziale 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). W art. 30 ustawy o Służbie Celnej wskazano rodzaje przepisów podlegających kontroli, właściwość miejscową organów Służby Celnej (art. 31), kompetencje funkcjonariuszy (art. 32), obowiązku podmiotów podlegających kontroli (art. 33 i 34 oraz 35), tryb kontroli (art. 36 – 42). W podstawie prawnej kontroli wskazano na art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3, a więc wskazano przepisy rangi ustawowej, a okoliczności faktyczne nasuwały uzasadnione podejrzenie, co do prowadzenia gry hazardowej. Nie dopuszczono się naruszenia tych przepisów. W dalszej kolejności w protokole kontroli wskazano na przepisy art. 32 ustawy o Służbie Celnej, który mówi o uprawnieniach funkcjonariuszy przeprowadzających kontrolę, art. 33 wskazujący obowiązki podmiotów podlegających kontroli, art. 35 mówiący o kosztach przeprowadzenia kontroli obciążających podmioty podlegające kontroli, art. 36 ust. 4 mówiący o możliwości przeprowadzenia kontroli na podstawie legitymacji służbowej w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy określone w art. 30 ust. 2 (dotyczy wyrobów akcyzowych), art. 36 ust. 5 – dotyczy kontroli poza punktem stałej lokalizacji (sprzedaż obwoźna i obnośna), przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, art. 37 ust. 4 stanowiący o obecności świadka przy czynnościach kontrolnych w przypadku nieobecności osób wymienionych w ust. 3 art. 37, art. 38 ust. 3 wskazujący, że w przypadku gdy podczas kontroli w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej nie ma osoby upoważnionej do reprezentowania podmiotu podlegającego kontroli, przepisy art., 36 ust. 4 i 37 ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio oraz art. 54 wskazujący, że do kontroli, o której mowa w art. 30 ust. 2 pkt 3 (czyli przestrzegania ustawy o grach hazardowych) w przypadkach, o których mowa w art. 36 ust. 1 (kontrola w siedzibie, w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejscu zamieszkania podmiotu podlegającego kontroli jest wykonywana po doręczeniu upoważnienia organu Służby Celnej do przeprowadzenia kontroli oraz okazaniu legitymacji służbowej, zastrzeżeniem ust. 2-5), stosuje się przepisy art. 31 ust. 1 i 3, art. 32, art. 33, art. 34 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, art. 35, art. 36 ust. 1, 4 i 5, oraz przepisy wydane na podstawie art. 51 ustawy oraz odpowiednio przepisy działu VI Ordynacji podatkowej O ile przyjmuje się założenie, że kontrola dotyczy szczególnego nadzoru podatkowego, to powołanie w podstawie prawnej kontroli przepisów o swobodzie działalności gospodarczej było zbędne, ponieważ wymienione przepisy nie mają w sprawie zastosowania. Zakres kontroli został określony jako "przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.). Dalsze rozważania należy poprzedzić krótkim przedstawieniem istoty kontroli. Pojęcie kontroli występuje w wielu aktach prawnych. Jest charakterystyczne, że tylko niektóre akty prawne definiują pojęcie kontroli. Taką definicję zawiera np. ustawa z 15 grudnia 2000 r. o Inspekcji Handlowej. Definiuje ona kontrolę jako "zespół czynności wykonywanych w toku postępowania kontrolnego w celu realizacji zadań i kompetencji określonych w ustawie lub w przepisach odrębnych (Dz. U. z 2001 r., Nr 4, poz. 25 ze zm.). Problematyce kontroli w administracji zostały poświęcone liczne monografie i wiele artykułów (przykładowo S. Jędrzejewski, Kontrola administracji (ogólne problemy teoretyczne, wyd. 3 Toruń 1979; S. Jędrzejewski, H. Nowicki, Kontrola administracji publicznej. Kontrola a nadzór, struktura systemu, instytucje, Wydawnictwo Comer Toruń 1995 r. A. Sylwestrzak, Kontrola administracji publicznej w III Rzeczypospolitej Polskiej, Wydawnictwo Uniwersytetu Gdańskiego, Gdańsk 2001 i inne). Celem przeprowadzenia każdej kontroli jest ustalenie stanu faktycznego. To jest podstawowe zadanie kontroli i pierwszy jej etap. Dalszym etapem jest ustalenie wiążących konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego. Stwierdzenia odmienne od ustalonego stanu faktycznego, w tym wypadku stwierdzające, że nie mamy do czynienia z grą hazardową, a tylko z zwykłym komputerem, są zaprzeczeniem rzeczywistości ustalonej w trakcie kontroli. Uznanie komputera za urządzenie posiadające niektóre lub wszystkie cechy automatu hazardowego nie narusza zasady prawdy obiektywnej, a wręcz ją ustala i potwierdza. Te okoliczności nie są jednak przedmiotem rozpatrywania w tej sprawie. Jest oczywiste, że sam protokół kontrolny z reguły nie rodzi żadnych praw i obowiązków. Istotne znaczenie ma zastosowanie konkretnej normy prawnej do ustalonego stanu faktycznego i wynikające z tego konsekwencje, co będzie przedmiotem dalszych postępowań. Skarżący podnosząc fakt prowadzenia działalności gospodarczej powołuje się na umowy wynajmu kiosku multimedialnego i umowę podnajmu pomieszczeń. W związku z tym należy bliżej omówić te umowy i rozważyć istotę działalności w świetle tych umów. Firma "A." zawarła z zakładem gastronomicznym [...] I. F. umowę wynajmu kiosku multimedialnego. Firma "A." oświadczyła, iż jest producentem i właścicielem urządzenia multimedialnego zwanego "kioskiem [...]". Kiosk [...] może być wykorzystywany w szczególności jako terminal sklepów internetowych, jako przeglądarka internetowa, lub punkt informacyjno – reklamowy. Firma A. gwarantuje legalność zainstalowanego fabrycznie oprogramowania komputera. Wyposażenie kiosku [...] pozwala na wgrywanie dowolnych treści i programów, za które firma A. nie ponosi odpowiedzialności. Firma A. nie ingeruje w umowy pomiędzy użytkownikiem, a dostawcą usług internetowych, nie ogranicza możliwości wyświetlania reklam na monitorze Kiosku [...]. Właściciel kiosku multimedialnego wyraża zgodę na dalsze podnajmowanie urządzenia. Wynajmujący kiosk [...] płacić będzie właścicielowi czynsz dzierżawny w wysokości [...] zł brutto za szt. za każdy miesiąc trwania umowy. Umowa zawarta jest na 24 miesiące z możliwością przedłużenia lub miesięcznym terminem wypowiedzenia. Nadto zawarto umowę najmu powierzchni użytkowej celem ustawienia i zainstalowania na niej urządzenia do zabawy, wraz z odpowiednią powierzchnią komunikacyjną dla uczestników. Na podstawie umowy właściciel automatu wstawi i uruchomi urządzenie do zabawy a właściciel lokalu zapewni uzgodnioną powierzchnię i swobodny dostęp do urządzenia. Właściciel automatu płacić będzie właścicielowi lokalu czynsz umowny w wysokości [...] zł brutto. Firma A. ponosi pełną odpowiedzialność finansową i prawną za eksploatację urządzenia. Nie wiadomo, czy umowa podnajmu powierzchni dotyczy kiosku multimedialnego. Kiosk ten I. F. mogła ustawić w dowolnym miejscu swojego lokalu gastronomicznego, ponieważ nim dysponowała. Wynajem powierzchni dotyczy natomiast "urządzenia do zabawy" i mimo, że umowa dotyczy podnajmu powierzchni, to zawarto w niej uregulowania związane z odpowiedzialnością finansową i prawną związaną z eksploatacją tego urządzenia. W następnej kolejności należy rozważyć istotę umowy najmu, bo taką umowę zawarła I. F. z firmą A. Zgodnie z art. 659 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W świetle tego przepisu stosunek najmu powstaje na podstawie umowy i polega na tym, że najemca uzyskuje prawo do używania rzeczy stanowiącą cudzą własność w zamian za zapłatę czynszu. Podstawowym obowiązkiem wynajmującego jest wydanie najemcy rzeczy będącej przedmiotem najmu. Wydanie rzeczy, polegające na przekazaniu najemcy faktycznego władztwa nad nią, wymaga współdziałania obu stron umowy. Rzecz powinna być wydana najemcy w stanie przydatnym do umówionego użytku. Najem jest – obok dzierżawy i użyczenia – zaliczany do umów, których przedmiotem jest używanie rzeczy lub praw. Umowa najmu uprawnia najemcę do korzystania z przedmiotu najmu przez czas oznaczony lub nieoznaczony (K. Pietrzykowski, Kodeks cywilny, tom II, C.H. Beck, Warszawa 1998, str. 217-218, 223) W świetle zawartej umowy wynajmu kiosku [...] oraz istoty umowy najmu, to I. F. mogła swobodnie dysponować przedmiotem najmu. Wynajmujący wyzbył się władztwa nad tą rzeczą, a umowa wynajmu nie przewidywała żadnych uregulowań w tym zakresie. O ile pełnomocnik skarżącego w chwili obecnej w skardze twierdzi, że to firma A. użytkowała urządzenie to oznacza, że treść umowy najmu nie oddaje rzeczywistej intencji stron. W świetle ujawnionych dokumentów, w tym dokumentów z innych kontroli punktów umieszczenia kiosków [...] wynika, że przedmiotem działalności skarżącego był wynajem kiosków [...], a ta działalność nie była kontrolowana. Z umowy wynajmu kiosku [...] nie wynika, aby skarżący wykonywał jakąkolwiek działalność gospodarczą związaną z eksploatacją kiosku, zresztą byłoby to sprzeczne z istotą umowy najmu. Działalność skarżącego nie była przedmiotem kontroli. Skarżąca dysponowała przedmiotem wynajmu, przedmiot wynajmu znajdował się w jej lokalu i dlatego stwierdzenie, że podmiotem kontroli był Zakład [...] I. F. W. ul. O. [...] jest trafne. Nadto to organ decyduje kogo kontroluje. Teoretycznie można założyć, że w lokalu gastronomicznym działalność gospodarczą wykonują różne podmioty, nie wyłączając sprzątaczki, ale to organ kontroli decyduje, kogo kontroluje. Sąd podziela pogląd wypowiadany w dotychczasowym orzecznictwie, m.in. w wyroku tut. Sądu z dnia 21 września 2011 r. sygn. akt II SA/Bd 884/11, II SA/Bd 886/11, że prawem wniesienia sprzeciwu dysponuje przedsiębiorca i to tylko ten przedsiębiorca, co, do którego wszczęto kontrolę, tj. ten, kto został formalnie uznany przez organ za podmiot kontrolowany. Skarżący nawet nie podał, kiedy dowiedział się o kontroli. Miejscem wykonywania działalności jest siedziba firmy, czyli adres pod jakim firma została wpisana do ewidencji. Skarżący nie przedstawił żadnego dokumentu wskazującego, że miejscem jego działalności gospodarczej jest lokal gastronomiczny [...] – I. F. we W. (wpis do ewidencji działalności gospodarczej, zgłoszenie identyfikacyjne podatników NIP- art. 5 ust. 4 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników – Dz. U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681 ze zm.) Uzasadnia to, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalenie skargi.