I SA/Po 720/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi L. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę W dniu 1 kwietnia 2011 r. L. S. złożył wniosek o udzielenie pisemnej Interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu (...) czerwca 2011 r. poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarcza w zakresie doradztwa podatkowego, opodatkowaną podatkiem od towarów I usług. W dniu (...) lutego 2010 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy, będący samochodem z dwoma rzędami siedzeń z homologacją. W roku 2010 Zainteresowany odliczył podatek VAT z faktur za paliwo nabywane do tego pojazdu i rat leasingowych. Od dnia 1 stycznia 2011 r. nastąpiła zmiana przepisów podatkowych. W złożonym w dniu 22 czerwca 2011 r. uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że: 1. jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów I usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, 2. pojazd jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, 3. dopuszczalna masa całkowita pojazdu wynosi (...) kg, 4. przedmiotowy samochód nie spełnia wymogów określonych w art. 3 ust. 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. (z pewnymi wyjątkami) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz transporcie drogowym nie posiada zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów potwierdzającego wymogów określonych w pkt 1-4 powyższego przepisu. Natomiast w dowodzie rejestracyjnym posiada zapis w pozycji rodzaj pojazdu samochód ciężarowy. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy od dnia 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca nadal może odliczać podatek VAT naliczony zawarty w paliwie nabywanym do przedmiotowego pojazdu? Zdaniem Wnioskodawcy, nadal ma on prawo odliczać podatek VAT naliczony zawarty w cenie paliwa. Zakupy służą ewidentnie czynnościom opodatkowanym. W art. 4 ustawy o podatku od towarów i usług jest zapis, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. nie stosuje się obniżenia do nabywanych przez podatników paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 cyt. ustawy. Przedmiotowy samochód nie jest jednak samochodem osobowym. Nie jest również pojazdem o którym mowa w art. 3 ust. 1 tej ustawy. W art. 3 ust. 1 mowa jest bowiem o samochodach nabytych i to w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 13 grudnia 2012 r. Nie ma nim mowy o samochodach, które używane są na podstawie umowy leasingu i to zawartej przed dniem 1 stycznia 2011 r. W dniu 1 lipca 2011 r. Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. wydał interpretacje indywidualną, w której stwierdził, że Stanowisko L. S. jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Organ stwierdził, iż w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1ustawy. Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu (...) lutego 2010 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy będący samochodem z dwoma rzędami siedzeń z homologacją. Zainteresowany jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowy samochód jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dopuszczalna masa całkowita pojazdu wynosi (...) kg. Wnioskodawca wskazał, iż samochód nie spełnia wymogów określonych w art. 3 ust. 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy i nie posiada zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów potwierdzającego wymogów określonych w pkt 1-4 powyższego przepisu. W dowodzie rejestracyjnym posiada zapis w pozycji rodzaj pojazdu samochód ciężarowy. L. S. wezwał Organ do usunięcia naruszenia prawa, podnosząc, iż w art. 3 ust. 1 z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym mowa jest o samochodach nabytych i to w okresie od (...) stycznia 2011 r. do (...) grudnia 2012 r. W przepisie tym nie ma mowy o samochodach używanych na podstawie umowy leasingu i to zawartej przed dniem 1 stycznia 2011 r. L. S. zwrócił też uwagę na kwestię praw nabytych, jakie podatnik powinien posiadać zawierając umowę leasingu i przewidując, że warunki podatkowe dotyczące tej umowy, będą stałe na cały okres jej zawarcia. W odpowiedzi na to wezwanie Organ, w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji w przedmiotowej sprawie. L. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zarzucając wydanej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 3 ust. 1 i 6 oraz art. 4, 5 i 6 ustawy, w postaci zakazu odliczania podatku VAT od paliwa nabywanego do napędu samochodu ciężarowego w opisanym stanie faktycznym. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż art. 3 ust. 1 ustawy dotyczy samochodów nabywanych w okresie od 1 stycznia 2011 (data wejścia ustawy w życie) do 31 grudnia 2012 r.. Wprawdzie w art. 3 ust. 6 znajdujemy informację o samochodach używanych w umowie leasingu, ale przepis ten ponownie odsyła do normy opisanej wyżej czyli pojazdów z okresu 1 stycznia 2011 do 31 grudnia 2012 r. Natomiast pojazd ten oddano do leasingu w 2010 r. Zatem zakaz odliczania podatku VAT od paliwa nie powinien dotyczyć samochodów używanych na podstawie umowy leasingu zawartej przed tą datą. Dodatkowo zwrócił uwagę, że zakaz w odliczaniu podatku VAT od paliwa nabywanego do opisanego samochodu używanego na podstawie umowy leasingu w ogóle nie powinien mieć miejsca nawet gdyby umowę tą zawarto w 2011 r. Obecne przepisy w tym zakresie nie są bowiem zgodne z prawem europejskim. Nakładanie w takiej sytuacji ograniczenia na odliczanie podatku VAT z tytułu raty leasingowej oraz paliwa nabywanego do napędu takiego pojazdu jest niezgodne z zapisem Decyzji Wykonawczej Rady Europy z dnia 27 września 2010 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. seria L Nr 256 s.24). Zgodnie z punktem 5 tej Decyzji Polska może wprowadzić opisany środek specjalny wraz z rezygnacja z naliczania podatku VAT należnego z tytułu używania pojazdu na cele prywatne. Obecne zapisy w przypadku leasingu absolutnie tego nie gwarantują i mogą być przyczyną kolejnych rozstrzygnięć TSUE niekorzystnych dla Polski. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej: ustawą o VAT). Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa wart. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl powyższego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów I usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku czy też niepodlegających temu podatkowi. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy, natomiast od paliwa wykorzystywanego do ich napędu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy. Z dniem 1 stycznia 2011 r. znowelizowana została ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652, dalej zwanej: ustawą) w ustawie o VAT w art. 86 uchylono ust. 3 - 7a. Natomiast dodano m.in.: – przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o VAT, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, – przepis art. 88a ustawy o VAT, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. Jednocześnie, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. uchylone przepisy regulujące odliczenie podatku naliczonego od nabycia i eksploatacji pojazdów, o których mowa powyżej zastąpione zostały przez art. 3 - 6 powołanej wyżej ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj, ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy: 1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; 2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków; 3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; 4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; 5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy ; 6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie; 7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, I te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. W myśl art. 3 ust. 3 ustawy, spełnienie wymagań samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności w wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów I pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 - stosowanie do art. 6 ust. 1 ustawy - nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. na dzień 31 grudnia 2010 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 ustawy o VAT. Powyższy przepis ma zastosowanie w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie cyt. ustawy, oraz pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. (art. 6 ust. 2 ustawy). Zgodnie natomiast z art. 4 ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1. Z okoliczności sprawy wynika, że Skarżący w dniu (...) lutego 2010 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy będący samochodem z dwoma rzędami siedzeń z homologacją. Skarżący jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowy samochód jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dopuszczalna masa całkowita pojazdu wynosi (...) kg. Skarżący wskazał, iż samochód nie spełnia wymogów określonych w art. 3 ust. 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy i nie posiada zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów potwierdzającego wymogów określonych w pkt 1-4 powyższego przepisu. W dowodzie rejestracyjnym posiada zapis w pozycji rodzaj pojazdu samochód ciężarowy. Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy Sąd stwierdza, iż Skarżącemu - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., zgodnie z art. 4 ustawy - nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu przedmiotowego samochodu. Wykorzystywany przez Niego samochód posiada dopuszczalną masę całkowita nieprzekraczającą 3,5 tony i nie otrzymał zaświadczenia ze stacji diagnostycznej. Zatem Skarżący od dnia 1 stycznia 2011 r. nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanego paliwa do napędu samochodu będącego przedmiotem zapytania. Przepis art. 4 ustawy ma charakter epizodyczny. Stanowił on, że w latach 2011 - 2012 nie odlicza się podatku od paliwa do samochodów (i innych pojazdów), o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy. Reguluje zatem kwestie odliczeń podatku od paliwa do samochodów. Jednocześnie jest przepisem odsyłającym. Dla ustalenia pełnego zakresu jego treści (wyinterpretowania z jego brzmienia normy prawnej) należy uwzględnić brzmienie art. 3 ust. 1 ustawy. Mowa jest bowiem o "samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1". W art. 3 ust. 1 w/w ustawy mówi się o "samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5" (z uwzględnieniem wyjątków wynikających z art. 3 ust. 2). Data nabycia samochodu (czy przed 2011 r., czy już w 2011 r.) nie jest jego cechą opisaną w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Daty wskazane w tym przepisie wyznaczają okres obowiązywania tego przepisu, a nie są cechami samochodów. Nie stanowi on zatem o okresie nabywania samochodów. Nie można zatem z brzmienia tych regulacji wyciągnąć wniosku, że samochód osobowy nabyty w styczniu 2011r. jest samochodem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, a taki sam samochód osobowy nabyty w okresie do 31 grudnia 2010 r. nie jest samochodem, o którym mowa w tym przepisie. Zatem zakaz odliczenia VAT od paliwa do samochodów osobowych wymienionych w art. 3 ust. 1 ustawy cyt. wyżej (z uwzględnieniem zastrzeżeń wynikających z art. 3 ust. 2 tej ustawy) dotyczy (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r.) także tych nabytych przed 1 stycznia 2011 r. Z wniosku wynika, iż wykorzystywany przez Skarżącego samochód posiada dopuszczalną masę całkowitą nieprzekraczającą 3,5 tony i nie otrzymał zaświadczenia ze stacji diagnostycznej o spełnieniu warunków, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy. Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. ograniczenie w zakresie odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu dotyczy: – samochodów osobowych oraz – niektórych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (w tym tzw. samochodów z "kratką"), z wyjątkiem pojazdów samochodowych objętych od dnia 1 stycznia 2011 r. pełnym odliczeniem podatku (tzn. z wyjątkiem pojazdów samochodowych, do których zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, nie stosuje się ograniczenia podatku). W konsekwencji powyższego Sąd stwierdza, iż stosownie do art. 4 ustawy Skarżącemu w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu opisanego we wniosku samochodu. Ponadto zgodnie z art. 5 w/w ustawy, w okresie dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., nie stosuje się art. 8 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w przypadku wykorzystywania przez podatnika samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa wart, 3 ust. 1, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Natomiast na podstawie art. 6 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 102, poz. 585), powołany wyżej przepis art. 5 ustawy otrzymał brzmienie: "Do dnia 31 grudnia 2012 r. w przypadku wykorzystywania przez podatnika, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, przy nabyciu których kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku: 1. określonej w fakturze lub 2. wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy zmienianej w art. 1, lub 3. należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub 4. należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca - nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł, nie stosuje się art. 8 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1." Ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r., zgodnie z zapisem w ust. 8 pkt 1, wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia z wyjątkiem jednak m. in. cytowanego wyżej przepisu art. 6, który wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, z mocą od dnia 1 stycznia 2011 r. Należy zauważyć, iż w/w przepis nie był przedmiotem zaskarżonej interpretacji, ponieważ kwestie w nim rozstrzygane nie były przedmiotem zapytania Skarżącego. Powyższe dowodzi, iż zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez ich błędną wykładnię, jest - jak już wcześniej wskazano - niezasadny, Skarżący wskazał w skardze, iż nakładane na podatników ograniczenia na odliczenie podatku VAT z tytułu raty leasingowej oraz paliwa nabywanego do napędu takiego pojazdu jest niezgodne z zapisem Decyzji Wykonawczej Rady Europy z dnia 27 września 2010 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L nr 256 s. 24). Sąd nie podziela tego zarzutu. Jak stanowi art. 26 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności: a) użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadku kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu; b) nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów; 2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Wprowadzona od 1 kwietnia 2011 r. zmiana do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, stanowi ściślejsze odwzorowanie definicji odpłatnego świadczenia usług zawartej w art. 26 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE wskazuje, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika; b) VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27; c) VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i) d) VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22; e) VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego. Jednakże, zgodnie z art. 177 Dyrektywy 2006/112/WE, po konsultacji z Komitetem ds. VAT każde państwo członkowskie może z przyczyn wynikających z koniunktury gospodarczej częściowo lub całkowicie wyłączyć wszystkie lub niektóre dobra inwestycyjne lub inne dobra z przepisów dotyczących odliczeń. Zgodnie z art. 398 ust. 1 Dyrektywy ustanawia się komitet doradczy ds. podatku od wartość dodanej zwany "Komitetem ds. VAT". W skład Komitetu ds. VAT wchodzą przedstawiciele państw członkowskich i Komisji. Komitetowi przewodniczy przedstawiciel Komisji. Obsługę sekretariatu komitetu zapewniają służby Komisji (art. 398 ust. 2 Dyrektywy). Na podstawie art. 398 ust. 3 Komitet przyjmuje swój regulamin. W oparciu o ust. 4 ww. artykułu poza kwestiami będącymi przedmiotem konsultacji na mocy niniejszej dyrektywy, Komitet ds. VAT analizuje kwestie podnoszone przez przewodniczącego z jego własnej inicjatywy lub na wniosek przedstawiciela państwa członkowskiego, a dotyczące stosowania wspólnotowych przepisów dotyczących VAT. W związku z brakiem możliwości przyznania pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy nabyciu samochodów osobowych, Rzeczpospolita Polska złożyła do Komisji Europejskiej wniosek o uzyskanie derogacji na stosowanie szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a oraz art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz braku konieczności rozliczania podatku od towarów i usług w przypadku wykorzystywania tych pojazdów do celów prywatnych. Projekt stosownej decyzji "derogacyjnej" Komisja Europejska przedstawiła 7 czerwca 2010 r. W dniu 27 września 2010 r. Rada przyjęła decyzję upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (decyzja nr 2010/581/WE opublikowana w Dzienniku Urzędowym UE seria L nr 256, s. 24). Zgodnie art. 3 w/w decyzji Rady, w ramach odstępstwa od art. 26 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rzeczpospolita Polska została uprawniona do nietraktowania jako świadczenie usług za wynagrodzeniem prywatnego wykorzystania przez podatnika lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność, pojazdu, do którego stosuje się ograniczenie, o którym mowa w art. 1 niniejszej decyzji. Jak stanowi art. 1 powołanej decyzji Rady, w ramach odstępstwa od art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rzeczpospolita Polska została niniejszym uprawniona do ograniczenia do 60% prawa do odliczenia podatku VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, przewozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych innych niż pojazdy osobowe, do maksymalnej kwoty 6.000 PLN. Ograniczenie to ma zastosowanie wyłącznie do pojazdów silnikowych, innych niż pojazdy osobowe o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Oprócz wniosku o derogację Rzeczpospolita Polska wystąpiła do Komisji Europejskiej o konsultację, na podstawie art. 177 oraz art. 398 ww. Dyrektywy, w zakresie wyłączenia podatnikom podatku VAT prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu niektórych pojazdów samochodowych. Rozwiązanie to w dniu 30 września 2009 r. było przedmiotem konsultacji z Komitetem ds. VAT w Unii Europejskiej, co stanowi wymóg formalny jego wprowadzenia. Konieczność dokonania zmian w ustawie VAT wiązała się więc również z koniecznością uwzględnienia w przepisach wniosku (decyzji), o które Rzeczpospolita Polska wystąpiła. Zmiany do ustawy o VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu są konsekwencją wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o., dotyczącego interpretacji przepisów Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z 13.06.1977, str. 1, ze zm.) oraz decyzji wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010 r. w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz konsultacji z Komitetem ds. VAT z dnia 30 września 2009 r. w sprawie ograniczenia odliczenia podatku naliczonego od paliwa do ww. samochodów. A zatem wprowadzając wskazane wyżej przepisy polski ustawodawca działał zgodnie z postanowieniem powołanej wyżej decyzji wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010 r. wydanej z uwzględnieniem procedury przewidzianej przepisami. Mając to na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.