I SA/Sz 843/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w decyzji nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego określił Spółce z o.o. "T" z siedzibą w K należne zobowiązanie w podatku akcyzowym za sierpień 2006 r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie wpłat dziennych za ten miesiąc. Decyzja ta została doręczona Spółce w dniu 20.12.2010 r. – za pisemnym potwierdzeniem odbioru. W piśmie z dnia 12.01.2011 r. Spółka reprezentowana przez dyrektora zarządu zwróciła się z prośbą o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, składając jednocześnie (jako załącznik do wniosku) odwołanie od ww. decyzji. Odwołanie oraz wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia wpłynęły do Urzędu Celnego w K w dniu 13.01.2011 r. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazano, że Spółka dopiero w dniu 11.01.2011 r. powzięła wiedzę, iż przedmiotowa decyzja została jej doręczona w dniu 21.12.2010 r., w jednej kopercie wraz z inną decyzją nr [...] z dnia [...]., zaskarżoną przez Spółkę w dniu 30.12.2010 r. Wyjaśniono również, że podczas przyjmowania korespondencji w sekretariacie Spółki przedmiotowa decyzja musiała się wysunąć ze wspólnej koperty i "wpaść z plikiem innych dokumentów pod nakładkę na biurko". Decyzja ta odnalazła się dopiero w dniu 11.01.2011 r., podczas poświątecznego porządkowania dokumentów na biurku w sekretariacie. Potwierdzeniem takiego przebiegu zdarzeń – w ocenie Spółki - jest fakt, że złożyła ona w terminie odwołanie od decyzji w podatku akcyzowym za czerwiec 2006 r., która prawdopodobnie była umieszczona w kopercie jako pierwsza. Zdaniem Spółki nie ponosi ona winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, bowiem to organ podatkowy spowodował to uchybienie, doręczając kilka decyzji w jednej kopercie. W ocenie Spółki każda indywidualna decyzja powinna być doręczana za odrębnym listem poleconym. Dodatkowo Spółka podniosła, iż - w jej ocenie - spóźnienie nie jest nadmierne, ponieważ wynosi zaledwie 8 dni. W postanowieniu nr [...] z dnia [...]r., Dyrektor Izby Celnej odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K nr [...]z dnia [...]r. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy przytoczył przepisy art. 162 i art. 163 O.p. i stwierdził, że do przywrócenia terminu konieczne jest łączne spełnienie czterech przesłanek: uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, tzn. w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia, uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi, dokonanie czynności, dla której termin był przewidziany - a niespełnienie jednej z tych przesłanek, powoduje odmowę przywrócenia terminu. Odnosząc się do kwestii prawidłowego doręczenia przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zgodnie natomiast z art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Ponadto stosownie do art. 151 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W rozpoznawanej sprawie przedmiotowa decyzja organu podatkowego z dnia [...]r. została doręczona Spółce w dniu 20.12.2010 r., co zostało potwierdzone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej trzy decyzje. Jedną z tych decyzji, znajdującą się w jednej kopercie wraz z dwiema pozostałymi, była właśnie wskazana powyżej decyzja. Wniosek Spółki o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, wraz z odwołaniem, wpłynął do Urzędu Celnego w K w dniu 13.01.2011 r. (dostarczony osobiście), a więc po upływie 14 dni od dnia doręczenia przedmiotowej decyzji Stronie. Termin do wniesienia odwołania upłynął bowiem w dniu 03.01.2011 r., a dzień ten (poniedziałek) nie był dniem ustawowo wolnym od pracy. Wobec tego organ stwierdził, że została spełniona pierwsza z ww. przesłanek. Spełniona została również druga z ww. przesłanek, bowiem wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania (wraz z odwołaniem) wpłynął do urzędu celnego w dniu 13.01.2011 r., a więc przed upływem 7 dni od odnalezienia decyzji. Rozważając czy wystąpiła trzecia przesłanka przywrócenia terminu organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, art. 162 O.p. przewiduje możliwość przywrócenia terminu w sytuacji, gdy zainteresowany przedstawi wiarygodne okoliczności, że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, przy czym, jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego przyjmuje się powszechnie obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Jednym z przejawów tej staranności jest bieżące interesowanie się sprawą i branie czynnego udziału w toku postępowania. W ocenie organu Spółka nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji z dnia [...]r. nastąpiło bez jej winy. Spółka powinna była bowiem dołożyć maksimum staranności, aby zadbać o zabezpieczenie swoich interesów, do niej należało więc wypracowanie takich rozwiązań organizacyjnych, dzięki którym byłoby możliwe staranne wykonywanie pracy kancelaryjnej w sekretariacie Spółki. Organ podkreślił, że pracownik Spółki, któremu powierzono m.in. obowiązki związane z przyjmowaniem korespondencji powinien dołożyć należytej staranności przy ich wykonywaniu. Przyjmując kopertę z korespondencją organu podatkowego powinien on zatem dołożyć wyjątkowej staranności i zapoznać się z treścią dokumentu (w tym przypadku z dokumentem potwierdzenia odbioru korespondencji), pod którym złożył swój podpis potwierdzający odbiór trzech sztuk (a nie jednej) decyzji. W dokumencie tym bowiem jednoznacznie wskazano, że przesyłka zawiera trzy decyzje oznaczone numerami [...]. Dodatkowo w poz.: Rodzaj pisma wskazano: "Decyzje (3 szt.)". Taki brak staranności nie może więc być traktowany jako brak winy Spółki. Dyrektor Izby Celnej stwierdził zatem, że fakt, iż w sekretariacie Spółki doszło do przetrzymania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K, w wyniku czego uchybiono terminowi do złożenia odwołania, nie uprawnia do stwierdzenia, że było to działanie niezawinione przez Spółkę. Nie nastąpiło więc uprawdopodobnienie braku winy Strony przy naruszeniu przewidzianego prawem terminu - a zatem nie została spełniona trzecia z ww. przesłanek. Badając wystąpienie czwartej przesłanki organ odwoławczy stwierdził, że wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zostało wniesione odwołanie, w związku z czym przesłanka ta została spełniona. Mając powyższe ustalenia na względzie organ odwoławczy nie stwierdził, aby w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki umożliwiające przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie zgadzając się z postanowieniem organu odwoławczego Spółka w ustawowym terminie wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę (nazwaną: "Zażaleniem", do którego załączono "Wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia"). Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 121 i art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (zwanej dalej: "O.p.") oraz naruszenie art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i wniosła o uchylenie postanowienia w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, iż wykazała wszystkie przesłanki określone w art. 162 O.p., wymagane do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wyjaśniła również, że z przedmiotową decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K zapoznała się dopiero w dniu 11.01.2011 r., ponieważ została ona umieszczona przez organ podatkowy w jednej kopercie z dwoma innymi decyzjami, a sekretarka przekazała zarządowi Spółki tylko jedną decyzję (nr [...] z dnia [...]r. określającą zobowiązanie podatkowe Spółki za czerwiec 2006 r.) twierdząc równocześnie, że w kopercie nie było żadnych innych decyzji. Przedmiotowa decyzja nr [...] z dnia [...]r. została odnaleziona przez sekretarkę dopiero w dniu 11.01.2011 r., podczas porządkowania korespondencji z okresu przedświątecznego. Sekretarka zauważyła bowiem, że na kopercie ostemplowanej pieczątką Naczelnika Urzędu Celnego w K widnieje odręczny zapis mogący wskazywać na to, iż w dniu 21.12. 2010 r. pokwitowała odbiór aż trzech, a nie jednej, decyzji i dlatego rozpoczęła poszukiwanie pozostałych decyzji, zakończone ich odnalezieniem właśnie 11.01.2011 r. Według relacji sekretarki, przedmiotowa decyzja musiała wypaść ze wspólnej koperty i wsunąć się pod nakładkę na biurko. Potwierdzeniem takiego przebiegu zdarzeń – według Spółki – jest fakt, iż od decyzji w podatku akcyzowym za czerwiec 2006r., która prawdopodobnie była umieszczona w kopercie jako pierwsza Spółka wniosła odwołanie w terminie. Zdaniem Spółki, umieszczając i wysyłając w jednej kopercie trzy decyzje organ I instancji naruszył przepis art. 144 O.p. i przyczynił się do tego, że uchybiła ona terminowi do wniesienia odwołania. W jej ocenie każda decyzja powinna być wysłana za odrębną przesyłką i dowodem doręczenia. Skarżąca podniosła również, iż miała prawo pozostawać w przekonaniu, że jej wniosek o przywrócenie terminu został pozytywnie rozpatrzony przez Dyrektora Izby Celnej, skoro była informowana o niezałatwieniu odwołania w terminie określonym w Ordynacji podatkowej, wzywana do nadesłania dodatkowych dokumentów oraz poinformowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Zdaniem Spółki, jeżeli Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej uznaje, że nakładanie podatków powinno wynikać wyłącznie z jego składników materialnoprawnych (art. 217), to proceduralne kreowanie zobowiązań poprzez niedotrzymanie terminów nie ma uzasadnienia. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutu odrębnego (w różnych przesyłkach pocztowych) doręczania każdego pisma organu podatkowego organ stwierdził, że art. 144 O.p. nie przewiduje konieczności odrębnego doręczania stronie każdej z kilku decyzji wydanych w postępowaniu podatkowym, w związku z czym organ podatkowy może doręczyć kilka decyzji w jednej kopercie. W odniesieniu do zarzutu Skarżącej, że miała prawo pozostawać w przekonaniu, iż jej wniosek o przywrócenie terminu został pozytywnie rozpatrzony przez Dyrektora Izby Celnej, skoro była informowana o niezałatwieniu odwołania w terminie określonym w Ordynacji podatkowej, wzywana do nadesłania dodatkowych dokumentów oraz poinformowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, organ stwierdził, że wezwanie do uzupełnienia materiału dowodowego mającego znaczenie dla postępowania odwoławczego przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania było nieuzasadnione. Nie oznacza to jednak, że organ II instancji milcząco uwzględnił wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują bowiem takiego rozstrzygnięcia sprawy. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że jeżeli Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej uznaje, iż nakładanie podatków powinno wynikać wyłącznie z jego składników materialnoprawnych, to proceduralne kreowanie zobowiązań z powodu niedotrzymania terminów nie ma uzasadnienia, organ wyjaśnił, że zarzut taki nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ przedmiotowa sprawa dotyczy odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a nie kwestii określenia zobowiązania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skargę należy oddalić, bowiem postanowienie to nie narusza prawa. Wskazać należy, że w myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej "w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy". Stosownie do § 2 tegoż artykułu "podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin". Odnosząc przytoczony stan prawny do stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że skuteczne doręczenie skarżącej Spółce decyzji podatkowej wydanej przez organ I instancji nastąpiło w dniu 20.12.2010 r. Termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął więc w dniu 03.01.2011 r. (poniedziałek), natomiast odwołanie takie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia Skarżąca złożyła w dniu 13.01.2011 r. Z wniosku o przywrócenie terminu wynika, że Skarżąca dowiedziała się o tej decyzji (odnalazła ją) w dniu 11.01.2011 r., co oznacza, iż odwołanie zostało wniesione z opóźnieniem wynoszącym 8 dni, natomiast zachowany został przez Spółkę siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu (wraz z odwołaniem od decyzji). Zasadniczym warunkiem przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez Skarżącą, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. Oceniając okoliczności przytoczone przez Skarżącą we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, stwierdzić należy, że okoliczności te nie pozwalają na uznanie, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. W przedmiotowym wniosku skarżąca Spółka podniosła bowiem, że z decyzją organu I instancji zapoznała się dopiero w dniu 11.01.2011 r., ponieważ decyzja ta została umieszczona przez organ podatkowy w jednej kopercie z dwoma innymi decyzjami, a sekretarka przekazała zarządowi Spółki tylko jedną decyzję (nr [...] z dnia [...]r. określającą zobowiązanie podatkowe Spółki za czerwiec 2006 r.), twierdząc równocześnie, że w kopercie nie było żadnych innych decyzji. Przedmiotowa decyzja została odnaleziona przez sekretarkę po powrocie ze zwolnienia lekarskiego, podczas porządkowania w dniu 11.01.2011 r. korespondencji z okresu przedświątecznego. W trakcie tego porządkowania sekretarka zauważyła, że na kopercie ostemplowanej pieczątką Naczelnika Urzędu Celnego w K widnieje odręczny zapis mogący wskazywać na to, iż w dniu 21.12. 2010 r. pokwitowała odbiór aż trzech, a nie jednej, decyzji i dlatego rozpoczęła poszukiwanie pozostałych decyzji, zakończone ich odnalezieniem w dniu 11.01.2011 r. Zdaniem Spółki, przedmiotowa decyzja musiała wypaść ze wspólnej koperty i wsunąć się pod nakładkę na biurko. Na potwierdzenie takiego przebiegu zdarzeń Spółka przytoczyła fakt, iż od decyzji w podatku akcyzowym za czerwiec 2006r., która prawdopodobnie była umieszczona w kopercie jako pierwsza, wniosła odwołanie w terminie. W ocenie Sądu, okoliczności podniesione we wniosku o przywrócenie terminu nie podważają zasadności stanowiska organu odwoławczego wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu. Prawidłowo w uzasadnieniu tego postanowienia stwierdzono, że przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają na organ podatkowy obowiązku doręczania każdej decyzji w odrębnej kopercie. Nie wymaga tego w szczególności przytoczony wyżej przepis art. 144 zdanie pierwsze O.p. Sąd podziela przy tym pogląd wyrażony w przytoczonym w zaskarżonym postanowieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.07.2010 r., sygn. akt II FSK 372/09, iż w przepisach Działu IV, rozdziału 5 (art. 144-154) Ordynacji podatkowej nie znajduje potwierdzenia stanowisko o konieczności odrębnego doręczania stronie każdej z decyzji wydanych w postępowaniu podatkowym. Wprawdzie doręczenie trzech decyzji podatkowych (za kolejne miesiące 2006 r.) może rzeczywiście spowodować niezauważenie wszystkich decyzji, jednak nie można takiego faktu potraktować jako niezawinione działanie adresata decyzji. Niewątpliwie bowiem w takim wypadku obowiązek dołożenia minimum staranności przy odbieraniu przesyłki powinien wyeliminować możliwość niezauważenia wszystkich decyzji. Dodać należy, że w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy w dokumencie potwierdzenia odbioru przesyłki wpisał, że przesyłka zawiera trzy decyzje oznaczone numerami [...], a dodatkowo w poz.: Rodzaj pisma wskazano: "Decyzje (3 szt.)" – co potwierdziła Spółka w skardze. Fakty te tym bardziej uzasadniają pogląd, że przy dołożeniu minimum staranności pracownik skarżącej Spółki powinien wiedzieć, iż odebrał 3 decyzje, potwierdzając przy tym odbiór przesyłki własnym podpisem. Przekazanie zarządowi tylko jednej, a nie wszystkich trzech decyzji znajdujących się w kopercie świadczy więc o braku należytej staranności upoważnionego pracownika Spółki, a taki brak staranności nie może więc być traktowany jako brak winy Spółki w dochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Brak zawinienia należy bowiem oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania, jakiego można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Uznać bowiem należy, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie takiego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. W rozpoznawanej sprawie nie można uznać, by uniknięcie uchybienia terminu do wniesienia odwołania wymagało aż takiego wysiłku, bowiem można było tego uniknąć przy dołożeniu minimum staranności. Stwierdzić więc należy, że organ odwoławczy prawidłowo ocenił, iż Skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy i dlatego w zaskarżonym postanowieniu zasadnie odmówiono przywrócenia terminu. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że miała prawo pozostawać w przekonaniu, iż jej wniosek o przywrócenie terminu został pozytywnie rozpatrzony przez Dyrektora Izby Celnej, skoro była informowana o niezałatwieniu odwołania w terminie określonym w Ordynacji podatkowej, a także wzywana do nadesłania dodatkowych dokumentów oraz poinformowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, wskazać należy, iż w odpowiedzi na skargę organ potwierdził, że wezwanie do uzupełnienia materiału dowodowego mającego znaczenie dla postępowania odwoławczego przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania było rzeczywiście nieuzasadnione. Takie nieprawidłowe postępowanie organu nie miało jednak żadnego wpływu na wynik sprawy (treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego) – nie mogło też oznaczać, że organ II instancji milcząco uwzględnił wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, bowiem przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują takiego (milczącego) sposobu rozstrzygania spraw. Również zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w myśl którego nakładanie podatków powinno wynikać wyłącznie z jego składników materialnoprawnych, a nie przez "proceduralne kreowanie zobowiązań z powodu niedotrzymania terminów", należy uznać za niezasadny, bowiem przedmiotem rozpoznawanej sprawy nie było określenie zobowiązania podatkowego, lecz przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie znajdując w przytoczonym stanie faktycznym i prawnym podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) - skargę oddalił, wobec braku podstaw do jej uwzględnienia.