I SA/Ol 395/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub, sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 2 lutego 2012r. sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę I SA/OI 395/11 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z odwołaniem z dnia 27.01.2011 r., od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", określającej Spółce A. W. kwotę nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące od marca 2006r. do grudnia 2006r, stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Organ wskazał, że zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz stosownie do pouczenia zawartego w zaskarżonej decyzji, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia tej decyzji stronie. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Stronie kwotę nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące od marca 2006r. do grudnia 2006r. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru w/w decyzji, znajdującego się w aktach sprawy wynikało, że powyższa decyzja została doręczona Spółce w dniu 12.01.2011r. Obliczony od tej daty bieg terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 26.01.2011r. Jednakże w dniu 07.03.2011r. do tut. organu wpłynęło pismo podpisane przez wspólnika Spółki – A.W., w którym stwierdził on, że odebrał decyzję w dniu 13.01.2011r., zaś zwrotne potwierdzenie odbioru omyłkowo opatrzył datą 12.01.2011r. W związku z powyższym zażądał przeprowadzenia dowodu na okoliczność daty odbioru przedmiotowej decyzji. Pismem z dnia 09.03.2011r. tut. organ wezwał Pocztę Polską S.A. do udzielenia informacji odnośnie daty odbioru przedmiotowej decyzji. Przy piśmie z dnia 25 marca 2011r. Poczta Polska S.A. przesłała uwierzytelnioną kopię dowodu odbioru przesyłki, z której wynika, że Spółka odebrała decyzję w dniu 12.01.2011r. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej nie dał wiary wywodom A.W., iż przedmiotowa decyzja została odebrana w dniu 13.01.2011r. Podkreślił, iż znajdujące się w aktach sprawy dokumenty, w tym również dokument uzyskany na wniosek A.W., przeczą twierdzeniom wnioskodawcy, który w żaden sposób nie uwiarygodnił własnych twierdzeń. Zatem termin do wniesienia odwołania w ocenie organu odwoławczego, upłynął w dniu 26.01.2011r. Pismo z dnia 27.01.2011r., stanowiące odwołanie od zaskarżonej decyzji, zostało nadane w Urzędzie Pocztowym w dniu 27.01.2011r., tj. po upływie 14 - dniowego terminu do wniesienia odwołania. Powyższe wynika zarówno z daty umieszczonej przez odwołującego się na odwołaniu, jak też z treści pisma poczty Polskiej S.A. z dnia 25.02.2011r., znak: "[...]". Mając powyższe na uwadze, jak również fakt, iż Strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej), Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i pozostawił sprawę bez merytorycznego rozpatrzenia. Skargę do Sądu na powyższe postanowienie wniósł A. W., w imieniu Spółki A. A.W. nie uzupełnił braków formalnych skargi (k.1, k. 18 akt. adm. ). A.G. odmówiła podpisania skargi (k. 37 akt sądowych). W związku z tym A.W. wniósł o potraktowanie skargi jako wniesionej przez osobę fizyczną. Dnia 5 września 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu na posiedzeniu skargi A.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania postanawiał dopuścić do udziału w sprawie w charakterze uczestnika postępowania na prawach strony A.G – wspólnika Spółki A. - A.G, A.W. Skarżący zaskarżonemu postanowieniu zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego, przez przyjęcie, iż odebrał przesyłkę 12 stycznia 2011r.; naruszenie: przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy - art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niedopuszczenie innego materiału dowodowego na okoliczności mające istotne znaczenie do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa przez niewyznaczenie terminu na wypowiedzenie się strony co do materiału dowodowego zebranego w sprawie, a konkretnie dokumentacji nadesłanej przez Pocztę Polską, jako dowód na okoliczność daty doręczenia przesyłki. W uzasadnieniu skargi przytoczył okoliczności przemawiające za tym, że przesyłkę odebrał 13 stycznia 2011r. i odwołanie zostało wniesione w terminie. Ponadto skarżący wniósł o dopuszczenie dowodów z zeznań świadków i z pism wyszczególnionych w skardze na stwierdzenie okoliczności, że odwołanie zostało wniesione w terminie. W odpowiedzi na skargę Organ domagało się jej oddalenia, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Uczestniczka postępowania A.G. wniosła o oddalenie skargi. Przedstawiła kserokopie dokumentów, z których wynikało, iż Spółki A. - A.G., A.W. została rozwiązana z dniem 31 grudnia 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Zgodnie z art. 50 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270),dalej zwaną p.p.s.a. ) uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób, jeżeli brała udział w postępowaniu administracyjnym. Natomiast art. 875 § 1 kodeksu cywilnego stanowi, że od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów poniższych. Z majątku pozostałego po zapłaceniu długów spółki zwraca się wspólnikom ich wkłady, stosując odpowiednio przepisy o zwrocie wkładów w razie wystąpienia wspólnika ze spółki (§ 2). Pozostałą nadwyżkę wspólnego majątku dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczyli w zyskach spółki (§3 ). Przepisy o współwłasności to art. 195 i następne kodeksu cywilnego. Według art. 115 § 1 O. p. wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędący akcjonariuszem, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki. Natomiast art. 115 § 4 stanowi, że orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki, orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta), zwrocie zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji, o której mowa w art. 108 § 1. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji ( art. 108 § 1 O.p. ). A zatem skarżący jako i wspólnik ( czy były wspólnik) spółki cywilnej ma interes materialnoprawny w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Ma on interes prawny wynikający z powołanych przepisów prawa materialnego do zaskarżenia postanowienia o uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Przedmiot tego postępowania w dalszym ciągu istnieje, jest nim wymiar Spółce cywilnej podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2006r. Z art. 115 § 4 o. p. wynika, że po rozwiązaniu spółki cywilnej odpowiedzialność wspólników jako osób trzecich za jej długi podatkowe przestaje mieć charakter jedynie posiłkowy, tzn. uzupełniający odpowiedzialność podatnika. Mimo więc, że nie traci ona charakteru odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, na wspólników zostaje w takiej sytuacji przełożony de facto całkowity ciężar odpowiedzialności za zadłużenie spółki z tytułu jej zobowiązań jako podatnika. Tak więc określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na rozwiązanej spółce cywilnej może nastąpić tylko w ramach decyzji o odpowiedzialności wspólników spółki za jej zobowiązania (wyrok NSA z 4 lipca 2001r., ISA/ Wr 477/99, POP 2002, nr 4, poz. 104). Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że skarżący otrzymał decyzję w sprawie podatku VAT 12 stycznia 2011r. Skarżący potwierdził odbiór decyzji w trybie art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej. Z treści tego przepisu wynika, że odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Data doręczenia powinna zostać własnoręcznie wpisana przez osobę odbierającą pismo. Data powinna zostać oznaczona dokładnie, czyli z podaniem dnia, miesiąca oraz roku. Wskazuje się, że tylko wówczas pokwitowanie odbioru będzie spełniało funkcję dowodu potwierdzającego fakt doręczenia przesyłki adresatowi w określonej dacie, gdy obok swojego podpisu adresat własnoręcznie umieści datę odbioru przesyłki ( post. NSA W-wa 2011-06-30, sygn. akt II FSK 362/11 ). Znajdujące się w aktach odbioru pokwitowanie odbioru decyzji te wymogi spełnia. W związku z tym prawidłowo Organ odwoławczy na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w Ordynacji podatkowej wydał postanowienie w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Przedmiotem sprawy nie jest kwestia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a postanowienie organu odwoławczego z dnia 1 kwietnia 2010r. Dla określenia zakresu pojęcia "sprawa" należy odwołać się do art. 1 p.p.s.a., zgodnie z którym prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw szczególnych (sprawy sądowoadministracyjne). Pojęcie sprawy administracyjnej nie zostało jednak w przepisach ustalone i jest różnie w literaturze ujmowane i definiowane (...). Sprawę administracyjną stanowi "przewidziana w przepisach materialnego prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego, którymi są organ administracyjny i indywidualny podmiot niepodporządkowany organizacyjnie temu organowi" (T. Woś, Pojęcie "sprawy" w przepisach kodeksu postępowania administracyjnego, AUWr nr 1022, Prawo CLVIII, s. 334), w stanie faktycznym określonym w hipotezie normy prawnej (T. Kiełkowski, Sprawa administracyjna, Kraków 2004, s. 32-34). Tak rozumiana sprawa administracyjna staje się przedmiotem postępowania jurysdykcyjnego z chwilą złożenia przez ten podmiot żądania wszczęcia postępowania lub też z chwilą wszczęcia postępowania z urzędu przez organ administracyjny. Należy zatem przyjąć, że ustawodawca w art. 134 § 1 p.p.s.a. mówiąc o rozstrzyganiu przez sąd w granicach sprawy, używa pojęcia "sprawa" w rozumieniu sprawy, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność. Podnoszona w skardze kwestia dotycząca przekonania skarżącego, że odebrał decyzję podatkową 13 stycznia 2011r., a nie 12 stycznia 2011r. , może dotyczyć tylko sprawy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdził w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", została doręczona w dniu 12.01.2011r. Zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz stosownie do pouczenia zawartego w zaskarżonej decyzji, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia tej decyzji stronie. Mając powyższe na względzie bieg terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 26.01.2011r. Data doręczenia decyzji została ustalona na podstawie potwierdzenia odbioru decyzji. Pokwitowanie odbioru spełnia funkcję dowodu potwierdzającego fakt doręczenia przesyłki adresatowi w określonej dacie, gdy obok swojego podpisu skarżący własnoręcznie umieści datę odbioru przesyłki. W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutu błędnego ustalenia stanu faktycznego. Za bezzasadny należy też uznać zarzut naruszenia art. 192 O.p., że " Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów". Powyższy przepis dotyczy postępowania merytorycznego. Natomiast rozpoznawana sprawa dotyczy kwestii procesowej. Organ odwoławczy związany jest datą doręczenia wynikającą z pokwitowania odbioru decyzji. Sąd administracyjny nie może zastępować organów administracyjnych w ocenie materiału dowodowego i przeprowadzania (uzupełniania) postępowania dowodowego. Postępowanie dowodowe, jakie sąd może przeprowadzić samodzielnie na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., służyć ma temu samemu celowi, jakiemu służy całe postępowanie sądowoadministracyjne, a więc kontroli działalności administracji publicznej (wyrok NSA W-wa 2011-02-04, sygn. akt. II FSK 1788/09 , LEX nr 818679 ). Odwołanie w art. 106 § 5 p.p.s.a. odnosi się do przepisów k.p.c., regulujących postępowanie dowodowe (art. 244 - 255 k.p.c.), które w postępowaniu sądowym powinny być stosowane odpowiednio. Mając na względzie powyższe rozważania Sąd oddalił wniosek o dopuszczenie dowodów zawnioskowanych w skardze. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę jako bezzasadną.