I SA/Łd 1175/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi Wspólnoty Właścicieli Lokali Budynku położonego w Ł. przy ul. W. 18 na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku naliczonego wykazanego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2009 r. oddala skargę. I SA/Łd 1175/11 Uzasadnienie A. złożyła deklarację podatkową VAT-7 za wrzesień 2009 r. z wykazaną kwotą zwrotu w wysokości 22.476 zł. Do deklaracji został załączony wniosek w trybie art. 87 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. - G. odmówił "B." spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. i "C." spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku. Postanowienie to, na skutek zażalenia, zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. z uwagi na naruszenie art. 217 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej "o.p."). Zdaniem organu odwoławczego w zaskarżonym postanowieniu błędnie wskazano, jako adresata tego rozstrzygnięcia, spółkę "B." i "C.", mimo że wniosek o zwrot podatku złożyła A.. Następnie, postanowieniem z [...] r. organ pierwszej instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot podatku naliczonego wykazanego przez A.. W uzasadnieniu organ wskazał, że A. figurowała w ewidencji niezwolnionych podatników podatku od towarów i usług. W dniu 1 grudnia 2006 r. zawarto dwie umowy sprzedaży lokali znajdujących się w budynku położonym w Ł., przy ul. A.. W ich wyniku współwłaścicielami lokali niemieszkalnych położonych pod ww. adresem została "B." spółka z o.o. z prawem własności w 7/10 częściach oraz "C." spółka z o.o. z prawem własności w 3/10 częściach. Organ przytoczył art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80, poz. 903 ze zm. - dalej "u.w.l."), w myśl którego wspólnotę tworzy ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości. Zgodnie z art. 2 tej ustawy, lokale muszą być samodzielne. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w momencie gdy cały budynek wraz z prawami z nim związanymi stał się współwłasnością w częściach ułamkowych dwóch podmiotów, bez wyodrębnienia tzw. lokali samodzielnych, to nastąpiło ustanie bytu prawnego A.. Tym samym A. przestała być podatnikiem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zgodnie z jej art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. W konsekwencji organ pierwszej instancji stwierdził, że brak jest podstaw do uznania, że A. jest podmiotem legitymowanym do występowania z wnioskiem dotyczącym zwrotu podatku od towarów i usług, a to oznacza, że zgłoszone żądanie wniesione zostało przez podmiot nieistniejący. A. nie zgodziła się z taką argumentacją i złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej w postanowieniu z dnia [...] r. wskazał, że kluczowe znaczenie w sprawie ma treść art. 6 u.w.l., zaś wykładnia tego przepisu dokonana przez organ pierwszej instancji jest prawidłowa. Organ argumentował, że powstanie wspólnoty mieszkaniowej datuje się na moment wyodrębnienia pierwszego lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności na podmiot inny niż dotychczasowy właściciel nieruchomości gruntowej. Właściciel nieruchomości, który w drodze jednostronnej czynności prawnej wyodrębnił dla siebie lokal znajdujący się w budynku położonym na tej nieruchomości, nie stanowi sam ze sobą wspólnoty mieszkaniowej. Przyjęcie przeciwnego stanowiska kłóciłoby się z funkcją, dla pełnienia której wspólnota została przewidziana przez ustawodawcę. Dyrektor Izby Skarbowej skonstatował, że wspólnota mieszkaniowa powstaje z chwilą wyodrębnienia pierwszego lokalu pod warunkiem, że jego właścicielem jest inna osoba niż dotychczasowy właściciel nieruchomości. Ten ostatni nie zmienia się we właściciela lokalu, jest on współwłaścicielem nieruchomości, a zarazem ma wyłączność na korzystanie z części składowej nieruchomości, jaką jest niewyodrębniona część budynku. Ta pozostała część nieruchomości może stanowić kilka lokali samodzielnych. Z mocy art. 4 ust. 1 u.w.l., właściciel niewyodrębnionego lokalu ma takie same prawa do tych lokali jak i do nieruchomości wspólnej, jakie przysługują właścicielom lokali wyodrębnionych. Organ wyjaśnił, że odrębna własność lokalu powstaje w drodze umowy, jednostronnej czynności prawnej albo orzeczenia sądu. Umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu mogą zawrzeć albo współwłaściciele nieruchomości albo właściciel nieruchomości i nabywca lokalu. W tej sytuacji zawsze dojdzie do powstania wspólnoty mieszkaniowej, gdyż w ramach jednego budynku zaistnieją dwa podmioty, z których przynajmniej jeden będzie właścicielem lokalu. W drodze jednostronnej czynności prawnej można ustanowić odrębną własność lokalu dla siebie. Jednak przez ten akt wspólnota mieszkaniowa nie powstanie, pomimo że wyodrębniono lokal mieszkalny. Stanie się tak z tego powodu, że lokal i pozostała część nieruchomości są nadal własnością tego samego podmiotu. Dopiero zbycie wyodrębnionego lokalu na rzecz osoby trzeciej spowoduje powstanie wspólnoty mieszkaniowej. Wyodrębnienie własności lokalu może nastąpić także na mocy orzeczenia sądu, znoszącego współwłasność nieruchomości. Ponieważ nie można być współwłaścicielem samym ze sobą Orzeczenie o zniesieniu współwłasności ze swej istoty dotyczy przynajmniej dwóch podmiotów. Pozwala to wnioskować, że także w tym przypadku zawsze dojdzie do powstania wspólnoty mieszkaniowej z chwilą powstania odrębnej własności lokalu. W świetle powyższego organ wywiódł, że dla istnienia wspólnoty mieszkaniowej warunkiem koniecznym jest, by tę wspólnotę tworzyło dwóch współwłaścicieli, w taki sposób że każdy z nich jest właścicielem choćby jednego lokalu. Warunek ten nie będzie spełniony w sytuacji, gdy właścicielem wszystkich lokali, będą na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych dwa podmioty. W kwestii likwidacji wspólnoty mieszkaniowej Dyrektor podniósł, że dopóki w ramach budynku wyodrębniony jest choćby jeden lokal stanowiący własność osoby, która nie jest jednocześnie właścicielem pozostałej części nieruchomości, likwidacja wspólnoty mieszkaniowej nie jest możliwa ani w drodze czynności prawnej, ani w drodze orzeczenia sądu. Taka możliwość otwiera się dopiero w sytuacji, w której właścicielem wyodrębnionego lokalu i reszty nieruchomości (lub wszystkich pozostałych wyodrębnionych lokali) staje się ta sama osoba. Odpada wówczas przyczyna, dla której wspólnota ma istnieć (nie ma potrzeby godzenia interesów kilku podmiotów). Zachodzi tu analogiczna sytuacja do tej, w której właściciel nieruchomości wyodrębnił w drodze jednostronnej czynności prawnej lokal dla siebie. Wobec powyższego organ wskazał, że z dniem 1 grudnia 2006 r., w związku z dokonanymi transakcjami sprzedaży, w efekcie których wszystkie lokale w budynku położonym w Ł. przy ul. A. wraz z prawami z nimi związanymi stały się współwłasnością w częściach ułamkowych dwóch podmiotów, nastąpiło ustanie bytu prawnego A.. W rezultacie podmiot ten utracił podmiotowość podatkowoprawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie Ordynacji podatkowej. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że rozstrzygnięcie organów podatkowych polegające na odmowie wszczęcia postępowania było prawidłowe. Niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., w treści której zarzuciła naruszenie art. 6 u.w.l. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że wraz z nabyciem wszystkich lokali przez dwa podmioty w częściach ułamkowych, A. utraciła byt prawny w sytuacji, gdy ustawodawca nie przewidział takiego skutku, a z treści powołanego przepisu wynika, że A. trwała tak długo jak długo istnieją wyodrębnione samodzielne lokale, których właściciele - spółka "B." i spółka "C." - tworzą wspólnotę. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że umowy sprzedaży dotyczyły samodzielnych lokali użytkowych, z których każdy posiadał, w dacie zawierania umów oraz w chwili obecnej, samodzielną księgę wieczystą, a zatem nadal w obrębie nieruchomości wyodrębnione są samodzielne lokale, wraz z przynależnymi do lokalu odpowiednimi częściami wspólnymi. W opinii strony Dyrektor Izby Skarbowej dokonał nieprawidłowej wykładni art. 6 u.w.l., która nie uwzględnia celu, dla którego ustawodawca przewidział istnienie wspólnoty mieszkaniowej. Na poparcie stawianej tezy strona powołała treść art. 3 ust. 1 u.w.l., zgodnie z którym w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Zdaniem skarżącej ustawodawca ewidentnie łączy istnienie nieruchomości wspólnej z istnieniem stanu wyodrębnienia lokali w ramach jednej nieruchomości. Jeżeli ustawodawca chciałby uzależnić istnienie wspólnoty wyłącznie od sytuacji, w której przynajmniej jeden lokal musi należeć do innego właściciela niż właściciel pozostałych wyodrębnionych lokali, uregulowałby taką sytuację prawną i wskazał skutki i sposób zakończenia bytu takiego podmiotu. Dodatkowo wskazano, że akceptacja stanowiska organów podatkowych prowadziłaby do sytuacji nienależnego wzbogacenia się przez organ podatkowy o kwotę 22.476 zł, która powinna być zwrócona podmiotowi, z którego działalnością we wrześniu 2009 r. była związana. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację prezentowaną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie wypada podnieść, że decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy ma właściwe rozumienie art. 6 u.w.l. Zgodnie z powołanym przepisem wspólnotę mieszkaniową tworzy ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości. Doktryna wypowiada się jednoznacznie co do tego, że wspólnota powstaje z mocy prawa w chwili, gdy w nieruchomości pojawia się lokal stanowiący odrębną własność osoby innej niż dotychczasowy właściciel całej nieruchomości, albo w chwili, gdy jednocześnie pojawia się większa liczba właścicieli różnych lokali (E. Bończak-Kucharczyk, komentarz do art. 6 ustawy, Własność lokali i wspólnota mieszkaniowa Komentarz, Wydawnictwo Oficyna 2010). Oznacza to, zdaniem sądu I instancji, że jeżeli własność wszystkich lokali stanowiących odrębne własności w danej nieruchomości przypada niepodzielnie dwóm lub większej ilości podmiotów to znaczy, że każdy lokal przypada na rzecz tych samych właścicieli, co skutkuje tym, że wszystkie lokale należą do jednego właściciela. W konsekwencji w takiej sytuacji wspólnota mieszkaniowa w rozumieniu art. 6 cytowanej ustawy nie powstaje. Z dniem nabycia własności wszystkich lokali stanowiących odrębną własność przez dwa lub większą ilość podmiotów powstaje między nimi współwłasność w częściach ułamkowych regulowana przepisami prawa cywilnego (art. 195 – 221 kc). Byt prawny wspólnoty mieszkaniowej jest, zaś, z woli ustawodawcy, uzależniony od tego, czy w danej nieruchomości poza właścicielem lub współwłaścicielami w częściach ułamkowych lokali stanowiących odrębną własność (dotychczasowy właściciel), istnieje chociaż jeden inny podmiot będący właścicielem (lub współwłaścicielem) chociaż jednego takiego lokalu. Jeśli takiego podmiotu nie ma - wspólnota nie powstaje. Z niekwestionowanych przez stronę skarżącą ustaleń w rozpoznawanej sprawie wynika, że w nieruchomości położonej w Ł., przy ul. A. wszystkie lokale stanowiące odrębne nieruchomości stanowią współwłasność dwóch spółek prawa handlowego. "B." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest współwłaścicielem w 7/10 częściach, zaś "C." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w 3/10 częściach. Oznacza to, że z dniem nabycia udziałów przez wymienione spółki powstała między nimi współwłasność co do wszystkich lokali a nie wspólnota mieszkaniowa. Okoliczność, że nabycie własności udokumentowano dwoma aktami notarialnymi, z których jeden dotyczył przeważającej większości lokali stanowiących odrębną własność zaś drugi tylko jednego takiego lokalu pozostaje prawnie obojętna dla struktury własności nieruchomości. Nie ma również istotnego znaczenia to, że ustawa o własności lokali nie zawiera przepisu wskazującego na ustanie bytu prawnego wspólnoty. W ocenie sądu, brak takiego przepisu nie stanowi luki w prawie, lecz jest świadomym zabiegiem ustawodawcy. Do powstania wspólnoty konieczne jest wyodrębnienie, w stosunku do właściciela nieruchomości, właściciela lokalu stanowiącego odrębną własność. Przemawia to za wnioskiem, że zaistnienie sytuacji, w której taki podmiot przestaje być właścicielem takiego lokalu na rzecz wyłącznego właściciela pozostałych lokali oznacza ustanie bytu prawnego wspólnoty mieszkaniowej. W rozpoznawanej sprawie byt prawny wspólnoty ustał w dacie nabycia całej nieruchomości na współwłasność w częściach ułamkowych przez wymienione wyżej spółki prawa handlowego. Zasada powstania wspólnoty mieszkaniowej z mocy prawa nie oznacza, że wspólnota ta powstaje w każdym przypadku. Możliwa jest bowiem sytuacja istnienia odrębnej własności lokalu bez powstania wspólnoty mieszkaniowej. Bezspornym jest natomiast, iż raz wyodrębniona własność lokalu, pozostają taką i później (E. Bończak-Kucharczyk, Komentarz do ustawy Własność lokali i wspólnota mieszkaniowa - Wydawnictwo Oficyna 2010). Zatem w przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniom zawartym w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, odrębna własność lokali nie ustała. Mimo istnienia wyodrębnionej własności lokali w istocie mamy w tym przypadku do czynienia ze współwłasnością. Obie spółki, bowiem są współwłaścicielami odrębnych lokali, a nie jak wywodziła to strona skarżąca – współwłaścicielami użytkowania wieczystego. W tej sytuacji zasadne jest stanowisko organu odwoławczego, a wcześniej także organu I instancji, że podmiot występujący w rozpatrywanej sprawie z żądaniem zwrotu podatku naliczonego nie jest stroną postępowania podatkowego. Podmiot ten nie jest osobą wymienioną w art. 133 o.p., gdyż nie można przypisać mu statusu podatnika w rozumieniu art. 7 o.p. z powodu braku podlegania obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług. Trafnie zatem organy obu instancji odmówiły wszczęcia postępowania powołując jako podstawę prawną art. 165a § 1 o.p. Mając na uwadze powyższe wywody i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. Sz.Ch.