I SA/Gd 1087/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi I.G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 18 marca 2011 r. I. G. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że skarżąca w latach 1992 – 1994 zakupiła 6 niezabudowanych działek rolnych. Wszystkie działki zostały zakupione na cele rolnicze oraz na powiększenie gospodarstwa rolnego, o czym świadczą oświadczenia skarżącej jako nabywcy zawarte w aktach notarialnych. W związku z nieopłacalnością prowadzonej działalności rolniczej oraz ze względu na swój wiek i stan zdrowia, działkę o powierzchni [...] ha oraz działkę o powierzchni [...] ha skarżąca zamierzała sprzedać w całości. Jednak w miesiącu czerwcu 2005 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dotyczącą zabudowy mieszkalno-usługowej. W wyniku podjęcia tej uchwały nieruchomości należące do skarżącej, znalazły się na obszarze mieszkalno-usługowym, zatem sprzedawane działki będą miały przeznaczenie budowlane. Skarżąca wystąpiła do Wójta Gminy o podział nieruchomości. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2006 r. organ pozytywnie zaopiniował wnioskowany podział. Został on zatwierdzony decyzją Wójta z dnia 7 grudnia 2006 r. W wyniku przeprowadzonego podziału powstało 99 działek, z czego cztery działki przeszły na własność gminy, a sześć stanowi drogi. Ostatecznie do sprzedaży skarżąca przeznaczyła 89 działek. W marcu 2011 r. zbyła jedną, a w kwietniu 2011 r. drugą z 89 działek przeznaczonych do sprzedaży - obie nieodpłatnie, w wykonaniu darowizny na rzecz wnuków. Przeznaczeniem tych działek były cele budowlane - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna. Grunty od momentu ich nabycia nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Przed podziałem były zagospodarowane w części w sposób rolniczy, ale nie wiązało się to ze sprzedażą własnych płodów rolnych. Jednorazowe zasianie pszenicy nie było związane z jej zbiorem i sprzedażą. Grunty miały cały czas charakter rolniczy zgodnie z ich przeznaczeniem. Nieobsiane działki gruntu od zakupu do dzisiaj nie były uprawiane. Leżały ugorem. Skarżąca nie korzystała z żadnych dopłat na zasiew pszenicą. Nie była do tej pory podatnikiem. Opisane grunty należą do V i VI klasy i nie były objęte żadnym podatkiem. Wymienione działki nie były również przedmiotem dzierżawy, ani umów o podobnym charakterze. W przyszłości zamierza sprzedać podane we wniosku działki. Działek jest łącznie 87 (dwie zostały podarowane). Skarżąca zamierza również dokonać kilku darowizn na rzecz członków najbliższej rodziny. Działki będą oferowane na rynku poprzez ogłoszenie w prasie i Internecie. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem skarżącej sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Celem nabycia gruntów nie było ich zbycie. Tym bardziej nie miało ono być dokonane w celach zarobkowych. Sprzedaż działek w żaden sposób nie wiąże się z działalnością gospodarczą ponieważ takiej skarżąca nie prowadzi. Nie jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ocenie skarżącej, nie w każdym przypadku mamy do czynienia z faktycznym obciążeniem podatkiem od towarów i usług dostawy gruntów budowlanych. Dla celów podatku od towarów i usług, aby uznać czynność za działalność gospodarczą należałoby wykazać, że podatnik miał zamiar w momencie realizacji tej czynności, wykonywać ją wielokrotnie, a sprzedawane w tym przypadku towary nabył w celu sprzedaży. Jej zdaniem, na gruncie niniejszej sprawy nie jest spełniona co najmniej jedna z wymaganych przesłanek uznania wykonywanych czynności za podlegające opodatkowaniu, a mianowicie nabycie gruntu w celu jego odsprzedaży. Skarżąca wskazała, że nie nabywała działek rolnych na potrzeby działalności gospodarczej. Były one przeznaczone wyłącznie na prowadzenie działalności rolniczej. Sytuacja życiowa spowodowała konieczność sprzedaży części gruntów. Nie nabyła gruntów w zamiarze ich sprzedaży, a tym bardziej dokonywanej w sposób częstotliwy. Nie planuje również zakupu nowych gruntów. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołała orzeczenia organów podatkowych i sądów administracyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2011 r. uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. Nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w rozstrzygnięciu organu interpretacyjnego, skarżąca złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi z dnia z dnia 11 sierpnia 2011 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku I. G. wniosła o uchylenie w całości powyższej indywidualnej interpretacji oraz o określenie, że indywidualna interpretacja nie może być wykonana, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej skarżąca zarzuca naruszenie przepisu prawa materialnego zawartego w art. 15 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sprzedaż działek gruntu pod zabudowę, wchodzących w skład "prywatnego majątku" (tj. nie związanego z żadną działalnością gospodarczą), jest działalnością gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mimo, iż grunty te nie były nabyte z zamiarem ich dalszej odprzedaży. Zdaniem skarżącej sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Celem nabycia gruntów nie było ich zbycie. Tym bardziej nie miało ono być dokonane w celach zarobkowych. Sprzedaż działek nie wiąże się z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ takiej skarżąca nie prowadziła i nie prowadzi. Nie jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ocenie wnioskodawczyni Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wskazując w interpretacji na treść art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE sformułował wniosek nie w pełni zgodny z jego brzmieniem. Zgodnie ze wskazanym artykułem, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji dostawy terenu budowlanego, lecz związanej z działalnością o której mowa w art. 9 ust. 1 dyrektywy, czyli działalnością gospodarczą. Cechą tej działalności jest jej dochodowość oraz ciągłość. Z art. 9 ust. 2 Dyrektywy wynika, że jedynie przy okazjonalnej dostawie nowego środka transportu za podatnika uważa się każdą osobę nawet taką, która nie prowadzi działalności gospodarczej. Takiego zastrzeżenia nie ma w art. 12 ust. 1 w przypadku osób dokonujących dostawy m.in. terenu budowlanego. Okoliczność, że dyrektywa zezwala państwom członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o podatku od towarów i usług opcję tę realizuje w art. 15 ust. 2, nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zarówno z brzmienia art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy (obecnie art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE), jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika bowiem wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wówczas, gdy została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Okoliczność, że podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania, bowiem musi działać on w charakterze podatnika, czyli podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Powołując orzecznictwo sadów administracyjnych skarżąca wskazała, że jeżeli sprzedawca gruntów nabywał grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to wówczas, co do zasady, w zakresie dokonywanej ich sprzedaży nie powinien być traktowany jako podatnik VAT. Zdaniem skarżącej, warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik, osoba wykonująca wolny zawód, czy jako handlowiec. W ocenie skarżącej, nawet przyjęcie, że dana osoba sprzedaje działki w charakterze podatnika podatku od towarów i usług wymaga dodatkowo ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę profesjonalną. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru. Osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty działa w charakterze podatnika VAT jako handlowiec, gdy ustalono, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (charakteryzującą się powtarzalnością czynności i chęcią ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Także samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach. W ocenie skarżącej, dokonując wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można zapominać, że istotą działalności gospodarczej handlowca jest to, że dokonuje on zakupu towarów handlowych i ich odprzedaży. Ponadto należy zwrócić uwagę na to, że podział gruntu położonego na terenach potencjalnego rozwoju o dominacji funkcji mieszkaniowej na mniejsze działki nie musi wskazywać na zamiar sprzedaży działek w celach handlowych. Takie działania mogą mieć na celu jedynie ułatwienie zbywcy sprzedaży stanowiących jego majątek prywatny działek i uzyskanie za nie wyższej ceny, co jest ekonomicznie uzasadnione. Zdaniem skarżącej, sprzedaż nawet kilkudziesięciu działek przeznaczonych pod zabudowę, stanowiących majątek prywatny sprzedawcy, wskazująca tym samym na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Okolicznością przesądzającą o zakwalifikowaniu sprzedaży do działalności handlowej nie może być jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki. Skarżąca podniosła, że w uzasadnieniu interpretacji organ nie odniósł się do uchwały Rady Gminy w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zabudowy mieszkalno-usługowej. Wejście w życie tej uchwały spowodowało zmianę przeznaczenia nabytych wcześniej gruntów z przeznaczenia rolniczego na budowlane. To wskazana uchwała miała wpływ na późniejszą decyzję skarżącej o sprzedaży gruntów. W tym celu i w związku z uchwałą dokonała podziału wcześniej scalonych gruntów. Nieuprawniony jest zdaniem skarżącej wniosek zawarty w interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym zamiarem już w momencie nabywania gruntu była ich sprzedaż. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej reprezentujący Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga I. G. zasługuje na uwzględnienie. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę. W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, jest nieprawidłowe. Stan faktyczny w istotnych dla sprawy okolicznościach nie był sporny i sprowadza się do ustalenia opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek budowlanych, które powstaną w wyniku podziału gruntów rolnych, zakupionych na cele rolnicze oraz na powiększenie gospodarstwa rolnego w latach 1992 – 1994. Istota sporu sprowadza się do wykładni przepisów art. 15 u.p.t.u., a dokładnie do odpowiedzi na pytanie, czy sprzedaż działek, które miały charakter rolny i były tak wykorzystywane, gdy następnie zmieniono ich przeznaczenie i stały się one działkami budowlanymi, wydzielonych z gospodarstwa rolnego, podlega podatkowi VAT, a w konsekwencji, czy w odniesieniu do czynności tego rodzaju ich zbywca jest podatnikiem tego podatku. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów ustawodawca rozumie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o czym stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Z kolei definicję podatnika tego podatku ustawodawca zawarł w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Do tej kategorii zaliczył osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej reguluje natomiast ust. 2 art. 15 stanowiąc, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dokonując wykładni przepisów art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. odnieść się należy do regulacji Dyrektywy Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 ze zm.). W art. 9 Dyrektywa wskazuje, że "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Przy czym zgodnie z art. 12 tej Dyrektywy, Państwa Członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności transakcję dostawy terenu budowlanego. Przywołane regulacje są odpowiednikami art. 4 ust. 1, 2 i 3 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388 z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Krajowy ustawodawca, konstruując przedmiotowy i podmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zrealizował powyższe wytyczne prawa wspólnotowego, czego przejawem jest użyty w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. zwrot "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Porównując jednak te dwie regulacje, w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie nie można jasno i precyzyjnie wywieść, że za podatnika należy uznać każdego, kto sprzedaży dokonuje okazjonalnie. Brak jasnego sformułowania oznacza, że Polska nie skorzystała z możliwości objęcia opodatkowaniem każdej, nawet okazjonalnej, transakcji związanej z działalnością. W rozpoznawanej sprawie nie budzi najmniejszej wątpliwości fakt, że skarżąca w celu sprzedaży gruntów nie podjęła aktywnego działania obrotu nieruchomościami, nie zaangażowała środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, a zatem nie stała się podatnikiem VAT. Zbycie działek mieściło się w zarządzie majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA w Warszawie sygn. akt I FSK 1695/11 i I FSK 1732/11). W wyroku NSA w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 (opubl. w: ONSAiWSA z 2008 r., Nr 1, s. 8) wyraził pogląd, iż przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. NSA stwierdził, że jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Sąd podziela również pogląd wyrażony w wyroku NSA z 28 maja 2008 r. w sprawie I FSK 692/07, w którym postawiono tezę, iż okoliczność, że określona czynność związana z majątkiem prywatnym, niesłużącym celom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., będzie dokonana kilkakrotnie, w sytuacji gdy dany podmiot nie ma zamiaru wykonywać jej w sposób profesjonalny, nie może przesądzać o uzyskaniu przez ten podmiot statusu podatnika podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że o charakterze sprzedaży działek budowlanych (gruntów) przez osoby fizyczne, które nie prowadzą formalnie zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, w każdym przypadku powinna zadecydować w pierwszej kolejności treść zamiaru w momencie nabywania tych gruntów, a w dalszej kolejności okoliczności związane z ich sprzedażą. Jeżeli sprzedawca gruntów nabył te grunty do majątku prywatnego, a ich odsprzedaż nie była głównym celem nabycia, to wówczas w zakresie dokonywanej sprzedaży gruntów nie powinien być on traktowany, co do zasady, jako podatnik podatku od towarów i usług. Ze stanu faktycznego badanej sprawy trudno jest wywieść, że głównym celem zakupu nieruchomości, a następnie ich przyszłe zbycie, będzie prowadzenie przez skarżącą w sposób profesjonalny działalności gospodarczej, a nie zaspokojenie potrzeb osobistych. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby strona nabywając gospodarstwo rolne miała zamiar odsprzedaży wchodzących w jego skład gruntów, czy też rozpoczęcia jakiejkolwiek działalności gospodarczej z nim związanej. Dokonana w latach późniejszych zmiana przeznaczenia tych gruntów spowodowała, że nieruchomość mogła zostać podzielona i wykorzystana w całości pod zabudowę. Bez wpływu na ocenę pozostaje okoliczność, że będące przedmiotem sprzedaży grunty wykorzystywane były przez skarżącą w prowadzonej działalności rolniczej. Skarżąca nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie sposób przyjąć, że majątek był nabyty z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT. W konsekwencji brak jest podstaw do przypisania skarżącej przymiotu podatnika podatku od towarów i usług z tytułu czynności sprzedaży gruntu pod zabudowę. Dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą należy kierować się następującymi kryteriami: 1/ wykonanie danej czynności (tu: sprzedaży działek budowlanych) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług; konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występuje w charakterze podatnika, tj. handlowca; 2/przyjęcie, że osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową, profesjonalną, czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; 3/ nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży (tj. w celach handlowych) - nabycie sprzedawanych gruntów musi bowiem nastąpić w celach wykonywania działalności handlowej, a nie w innych celach, przy czym, mając na uwadze tezę 2/, przez działalność handlową należy rozumieć zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności; Zbycie nawet kilkudziesięciu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak przesłanek uznania takiej działalności za działalność o jakiej mowa w pkt 2 i 3 (brak zawodowego, stałego i zorganizowanego charakteru). W tej sytuacji, skoro sprzedaż działek budowlanych przez skarżącą nie będzie mogła być uznana ani za działalność rolniczą, ani handlową, za zasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 2 pkt 15 i art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. W związku z powyższym stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w udzielonej interpretacji nie mogło zostać uznane za prawidłowe. Ponownie wydając interpretację Minister Finansów uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Rozstrzygnięcie w przedmiocie niemożności wykonania zaskarżonej interpretacji wydano na podstawie art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach orzeczono na mocy art. 200 p.p.s.a.