I FZ 101/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, , , po rozpoznaniu w dniu 14 czerwca 2012 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Dyrektora Izby Skarbowej w P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 815/11 w zakresie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 6 września 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do sierpnia 2007 r. oraz za koszty postępowania egzekucyjnego postanawia uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. I FZ 101/12 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 815/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wstrzymał wykonanie zaskarżonej przez K. G. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 6 września 2011 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do sierpnia 2007 r. oraz za koszty postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu postanowienia Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że we wniosku skarżąca wskazała, iż otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości 2 896,12 zł i nie posiada innych możliwości zarobkowania. Dochód ten wystarcza na pokrycie podstawowych potrzeb życiowych, a łączne wydatki skarżącej wynoszą około 2 400 zł. Strona podniosła, że w przypadku wszczęcia postępowania egzekucyjnego i zajęcia przez organ podatkowy jej rachunku bankowego nie miałaby możliwości regulowania obowiązkowych opłat i koniecznych wydatków. Brak wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji spowoduje, zdaniem skarżącej, trudne do odwrócenia skutki, rzutujące na jej egzystencję i niemożność zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych oraz pogorszenie jej sytuacji finansowej. Jednocześnie skarżąca wyraziła obawy utraty dobrej opinii o swojej osobie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że podniesione przez stronę okoliczności zostały poparte dokumentami. Zdaniem Sądu pierwszej instancji wniosek zasługiwał na uwzględnienie, gdyż skarżąca uprawdopodobniła wystąpienie przesłanki zajścia, w wyniku wykonania decyzji, trudnych do odwrócenia skutków, tzn. takich, których powstanie spowoduje istotną, trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków. Podkreślono, że zajęcie rachunku bankowego, uniemożliwiające bieżące regulowanie zobowiązań oraz powodujące utratę środków do życia, jest niewątpliwie dotkliwym skutkiem wykonania zaskarżonej decyzji, uzasadniającym udzielenie przez Sąd ochrony tymczasowej. Niezależnie od powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że konieczność pozytywnego załatwienia wniosku o wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji, w trybie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.), wynika także z faktu opieszałości organu, który przedmiotową sprawę wszczął dopiero po 4 latach od powstania zaległości podatkowych. Taki przypadek braku staranności w dbaniu o interes podatnika i jednocześnie niewypełnianie podstawowych zadań władzy publicznej w demokratycznym państwie prawa, winien znaleźć odzwierciedlenie w działaniach Sądu na rzecz ochrony interesów jednostki. W zażaleniu na powyższe postanowienie organ wniósł o jego zmianę, ewentualnie jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 61 § 3 P.p.s.a. przez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w oparciu o przesłanki wykraczające poza dyspozycję wskazanego przepisu, a także przez przyjęcie, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków bez przeprowadzenia w tym zakresie niezbędnych ustaleń i oparcie się jedynie na oświadczeniach skarżącej, zwłaszcza że potrzeba wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie wynika również z akt sprawy. W uzasadnieniu pisma organ wskazał, że przedmiotem badania w toku postępowania o wstrzymanie wykonania decyzji nie może być kwestia opieszałości organu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej, gdyż nie ma ona wpływu na orzeczenie w tym zakresie. Nadto wywód Sądu co do braku staranności organu w dbaniu o interes podatnika i niewypełniania podstawowych zadań władzy publicznej jest bezpodstawny, skoro postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało zakończone postanowieniem z 6 stycznia 2010 r., a postępowanie w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte 26 stycznia 2011 r. Zdaniem organu wskazane przez stronę okoliczności również nie uzasadniają wniosku o tym, że w sprawie zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Z faktu zajęcia rachunku bankowego nie można wprost wywieść o wystąpieniu takich skutków, jak również nie można wprost stwierdzić, że zajęcie to zagraża egzystencji i niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych. Nie wyjaśniono, czy skarżąca jest osobą samotną, prowadzącą jednoosobowe gospodarstwo domowe, czy też prowadzi je z innymi osobami i czy w istocie świadczenie emerytalne skarżącej jest jedynym źródłem dochodu w prowadzonym gospodarstwie domowym. Sąd nie wziął również pod uwagę art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe, zgodnie z którym środki pieniężne na rachunkach (...) jednej osoby są wolne od zajęcia na podstawie sądowego lub administracyjnego tytułu wykonawczego do wysokości trzykrotnego przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, bez wpłat zysku, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za okres bezpośrednio poprzedzający dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Przepis ten daje zabezpieczenie dla podstawowych potrzeb skarżącej. W odpowiedzi na zażalenie skarżąca wniosła o jego oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, wskazując, że zaskarżone postanowienie jest w pełni zasadne. Zdaniem strony uprawdopodobniła ona, że wykonanie zaskarżonej decyzji, w szczególności przez zajęcie rachunku bankowego, spowoduje trudne do odwrócenia skutki. W ocenie skarżącej oczywiste jest, że każda decyzja zobowiązująca do zapłaty określonej kwoty pociąga za sobą konsekwencje finansowe, a nie ma podstaw, by obciążać tymi konsekwencjami stronę przed merytorycznym zbadaniem zasadności obciążenia jej zobowiązaniami podatkowymi. Skarżąca podkreśliła, że miesięczne koszty podstawowych potrzeb utrzymania wynoszą ponad 2 500 zł, a więc przekraczają wartość kwoty wolnej od zajęcia – w przypadku zajęcia świadczenia emerytalnego, gdyż w przypadku zajęcia konta bankowego skarżącej nie pozostałaby żadna kwota. Odnosząc się do zarzutu braku ustaleń, czy skarżąca jest osobą samotną prowadzącą jednoosobowe gospodarstwo domowe, skarżąca podniosła, że przedstawiając Sądowi swoją sytuację majątkową uwzględniła swoje przychody i swoje wydatki – prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe i nie posiada żadnych dodatkowych źródeł utrzymania, a przedstawione przez nią wydatki są ponoszone wyłącznie samodzielnie przez nią. Gdyby było inaczej, skarżąca wskazałaby na to we wniosku. Słusznie zatem udzielono skarżącej tymczasowej ochrony, zostałaby ona bowiem pozbawiona środków do życia pozwalających jej na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Na potwierdzenie swojego stanowiska strona załączyła do pisma wyciąg z rachunku bankowego. W piśmie z 16 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkował się do odpowiedzi na zażalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie i podnosząc dodatkowo, że kwestia opieszałości prowadzonego postępowania egzekucyjnego pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, nie wchodzi bowiem w zakres przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje też moment wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jak również podnoszone przez nią naruszenie przez bank art. 54 Prawa bankowego. Nadto, z dokumentów znajdujących się w organie I instancji wynika, że skarżąca zamieszkuje z mężem. Wskazując, że od 16 kwietnia 2010 r. małżonkowie pozostają w rozdzielności majątkowej organ podniósł, że okoliczność ta pozostaje bez wpływu na obowiązki określone w art. 23 i art. 27 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zatem mąż skarżącej jest obowiązany do udzielania pomocy żonie w zaspokajaniu jej podstawowych potrzeb życiowych. Organ zwrócił uwagę na wynikające z zeznania rocznego męża skarżącej za 2011 r. dane dotyczące jego przychodu i dochodu, w konsekwencji wskazując, że ma on pełne możliwości finansowe w zaspokajaniu stosunkowo wysokich podstawowych kosztów utrzymania żony. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. Zauważyć należy, że art. 61 § 3 P.p.s.a. przewiduje możliwość wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności na wniosek strony, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia stronie znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Trzeba zatem mieć na uwadze, że skoro ustawa przyznaje stronie prawo do wystąpienia do sądu z takim wnioskiem, uzależniając możliwość udzielenia ochrony tymczasowej od wystąpienia choć jednej z dwóch wskazanych w powołanym przepisie przesłanek, to obowiązkiem strony jest wskazanie we wniosku okoliczności na poparcie spełnienia przynajmniej jednej z tychże przesłanek, a korelatem tego obowiązku po stronie sądu jest powinność zbadania, czy powoływane przez wnioskodawcę okoliczności można zakwalifikować jako niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przy czym, co wymaga podkreślenia, na rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej nie powinny wpływać okoliczności obojętne z punktu widzenia treści art. 61 § 3 P.p.s.a., a ocena zasadności wniosku nie może zostać dokonana w oderwaniu od przywoływanych w nim okoliczności faktycznych. Tymczasem zaskarżone postanowienie zarówno odwołuje się do kwestii pozostających bez znaczenia dla rozstrzygnięcia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, jak i opiera się na argumentacji ogólnikowej, nie badając wprost sytuacji przedstawionej we wniosku przez skarżącą. Analiza zaskarżonego postanowienia prowadzi do wniosku, że w ocenie Sądu pierwszej instancji za uwzględnieniem wniosku skarżącej przemawiają dwie okoliczności – dotkliwość skutku w postaci zajęcia rachunku bankowego oraz opieszałość organu podatkowego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do drugiego z podniesionych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny argumentów należy zaznaczyć, że bez wątpienia Sąd wskazał na okoliczność niebędącą przesłanką wstrzymania wykonania decyzji z art. 61 § 3 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji argumentuje, że brak staranności organu w dbaniu o interes podatnika i niewypełnianie podstawowych zadań w demokratycznym państwie prawa winny znaleźć odzwierciedlenie w działaniach Sądu na rzecz ochrony interesów jednostki. Abstrahując od tego, że nie można zgodzić się z piętnowaniem podejmowania przez organy podatkowe działań w czasie, w którym działania takie dopuszcza jako zgodne z prawem ustawodawca, tj. przed upływem okresu przedawnienia, uwzględnianie jakichkolwiek okoliczności związanych z tokiem postępowania podatkowego nie znajduje usprawiedliwienia w treści art. 61 § 3 P.p.s.a., który to przepis dotyczy kwalifikowanej dotkliwości wywołanej dla wnioskodawcy w związku z wykonaniem zaskarżonego aktu administracyjnego, a nie merytorycznej oceny podejmowanych przez organy czynności. Ustawodawca nie dał sądowi administracyjnemu uprawnień do uznaniowego wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, niezależnie od wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. Podkreślić warto, że o ile względami, na które wskazał Sąd pierwszej instancji, mógłby się ewentualnie kierować organ (por. skonstruowany odmiennie art. 61 § 2 P.p.s.a.), sąd administracyjny jest ograniczony do możliwości wstrzymania wykonania aktu lub czynności jedynie w sytuacji, gdy zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 61 § 1 P.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Przesłanki umożliwiające to wstrzymanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie odwołują się w żaden sposób do merytorycznej zasadności działań podjętych w toku postępowania administracyjnego, a skoro wstrzymanie wykonania decyzji trzeba rozpatrywać w kategoriach wyjątku od zasady przewidzianej w art. 61 § 1 P.p.s.a., a wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco, kwestie podnoszone przez Sąd pierwszej instancji nie mogą być uznane za istotne dla rozstrzygnięcia, niewątpliwie bowiem wśród przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. nie mieści się ani "brak staranności organu w dbaniu o interes podatnika" ani "niewypełnianie podstawowych zadań władzy publicznej w demokratycznym państwie prawa". Ewentualna negatywna ocena działań organów administracyjnych nie może prowadzić do rozszerzającej wykładni przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji i obejmowania ochroną tymczasową sytuacji, które nie zostały uznane za podlegające takiej ochronie przez ustawodawcę. Stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż okoliczności związane z momentem wszczęcia postępowania podatkowego mogą czynić koniecznym pozytywne rozpatrzenie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w trybie art. 61 § 3 P.p.s.a. stanowi naruszenie tego przepisu, gdyż odwołuje się do przesłanek w tym przepisie nieprzewidzianych. Niezależnie od powyższego nie można się również zgodzić z drugim z powodów uwzględnienia wniosku skarżącej. Jako przyczynę udzielenia ochrony tymczasowej Sąd pierwszej instancji wskazał mianowicie, że zajęcie rachunku bankowego, uniemożliwiające w konsekwencji bieżące regulowanie zobowiązań oraz powodujące utratę środków do życia, jest niewątpliwie dotkliwym skutkiem wykonania zaskarżonej decyzji. Twierdzenie to nie zostało poparte żadną argumentacją wskazującą na to, że właśnie z taką sytuacją, tj. egzekucją z rachunku bankowego uniemożliwiającą bieżące regulowanie zobowiązań i powodującą utratę środków do życia, mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Sąd pierwszej instancji w żaden sposób nie zbadał pod tym kątem wniosku skarżącej ani przedłożonych wraz z nim dokumentów. Brak analizy akt sprawy wskazuje, że stanowisko Sądu, zgodnie z którym strona uprawdopodobniła wystąpienie przesłanki zajścia trudnych do odwrócenia skutków, jest w istocie gołosłowne i jako takie uchyla się spod kontroli instancyjnej. Podkreślenia wymaga, że wyrażenie poglądu korzystnego dla strony nie zwalnia sądu od obowiązku odpowiedniego uzasadnienia zajętego stanowiska – przede wszystkim sąd musi zatem wskazać na tok rozumowania, którym się kierował podejmując rozstrzygnięcie, czyli wyjaśnić podstawę prawną rozstrzygnięcia (por. art. 141 § 4 w zw. z art. 166 P.p.s.a.). Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie sposób tymczasem wywnioskować, na jakich przesłankach Sąd pierwszej instancji oparł się twierdząc, iż zajęcie rachunku bankowego uniemożliwi skarżącej bieżące regulowanie zobowiązań i spowoduje utratę środków do życia. Ogólnikowość argumentacji zdaje się wskazywać, że w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego każde zajęcie rachunku bankowego prowadzi do takich skutków, tym samym czyniąc koniecznym wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w trybie art. 61 § 3 P.p.s.a. Ze stanowiskiem takim nie sposób się zgodzić, abstrahuje ono bowiem w istocie od tego, że - jak już wskazano wyżej - zasadę stanowi wykonanie aktu lub czynności (art. 61 § 1 P.p.s.a.), a wywieranie skutków finansowych dla dłużnika jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej i choć skutki w tym zakresie są oczywiste i ujemne (prowadzą do zmniejszenia majątku zobowiązanego), instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. Tylko niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków stanowi przesłankę umożliwiającą skorzystanie z instytucji wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Nie bez znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. jest też to, iż w przypadku ewentualnego uwzględnienia skargi strony uiszczone już, a nienależne zobowiązanie będzie podlegać zwrotowi wraz z odsetkami, stanowiącymi swoistą formę odszkodowania. Stąd też nie sposób podzielić stanowiska, które z samego faktu toczącej się egzekucji z rachunku bankowego wnioskuje o podstawie do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Natomiast to, czy w okolicznościach przedmiotowej sprawy zajęcie rachunku bankowego w istocie doprowadzi do trudnych do odwrócenia skutków, wymaga szerszej analizy wniosku i przedłożonych przez skarżącą dokumentów, której to analizy Sąd pierwszej instancji nie przeprowadził. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować Sądu pierwszej instancji w gruntownym zbadaniu wniosku skarżącej, stąd też jedynie na marginesie wskazać należy, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd powinien wziąć pod uwagę takie kwestie jak niezbędność wydatków podanych przez skarżącą (tj. czy wszystkie te wydatki w istocie służą zaspokojeniu podstawowych potrzeb życiowych), częstotliwość ich opłacania (w tym zarówno w kontekście okresów, na które opiewają przedłożone rachunki, jak i dołączonego do odpowiedzi na zażalenie wyciągu z rachunku bankowego), czy obowiązek ich opłacania właśnie przez skarżącą. W tym ostatnim zakresie zwrócić uwagę warto choćby na to, że nie wszystkie z przedstawionych faktur wskazują skarżącą jako nabywcę, mimo powoływania się przez nią na samodzielne prowadzenie gospodarstwa domowego. W kontekście argumentacji zawartej w piśmie organu z 16 maja 2012 r. Sąd pierwszej instancji również powinien wziąć pod rozwagę to, czy przy wspólnym zamieszkiwaniu ze współmałżonkiem, niezależnie od małżeńskiego ustroju majątkowego, zasadnym jest uznanie, że tylko jeden ze współmałżonków (i to ten osiągający niższe dochody i wobec którego toczy się postępowanie egzekucyjne) ponosi całość opłat związanych np. z utrzymaniem mieszkania. W podsumowaniu powyższego należy stwierdzić, że dopiero dogłębna analiza wniosku skarżącej i przedłożonych przez nią dokumentów umożliwi pełną ocenę, czy w jej sytuacji, tj. przy jej dochodach i wydatkach, spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 61 § 3 P.p.s.a. Analizę taką przeprowadzi Wojewódzki Sąd Administracyjny przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Mając powyższe na uwadze, w oparciu o art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.