III SA/Wa 1088/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. K. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. P. K. (Skarżący) pismem z 8 października 2010r. wystąpił do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiając następujący stan faktyczny : Skarżący zawarł 23 września 2010r. aktem notarialnym z E. umowę na ustanowienie na czas nieokreślony, na należącej do niego nieruchomości, służebność przesyłu w rozumieniu art. 305 (1) Kodeksu cywilnego. Z uwagi na fakt, że ustanowienie powyższej służebności powodowało trwałe ograniczenie korzystania z nieruchomości, jak również zmniejsza wartość tej nieruchomości, Wnioskodawca otrzymał jednorazowe odszkodowanie w kwocie 282.650 zł. Powyższa umowa ustanowienia służebności została poprzedzona negocjacjami, zgodnie z art. 124 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997r., o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 2010r., nr 105 poz. 651 ) - umowa z dnia 10.08.2010 r. Budowana linia energetyczna jest budową, o której mowa w art. 143 ust. 2 u.g.n., a inwestor jest spółką Skarbu Państwa. W § 3 ust. 1 umowy o ustanowienie służebności, zawarto szereg ograniczeń, co do sposobu korzystania z nieruchomości - są to ograniczenia trwałe. Nieruchomość, na której ustanowiono służebność przesyłu nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. W tak zakreślonym stanie faktycznym Skarżący zadał pytanie czy otrzymane odszkodowanie za służebność przesyłu energii elektrycznej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3, ewentualnie pkt 29, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991r. (t.j. Dz. U. z 2010r. nr 51 poz. 307 ze zm., zwana dalej u.p.d.o.f. ). W ocenie Skarżącego otrzymane odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 jak i pkt 29 u.p.d.o.f. spełnione zostały wszelkie przesłanki wynikające z danego artykułu, w szczególności z art. 124, 128 ust. 4, 143 ust. 2 u.g.n., a nadto przesłanki z art. 49 i 305 (1) Kodeksu cywilnego. Minister Finansów interpretacją z [...] grudnia 2010r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe stwierdzając, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. odszkodowania wypłacone w myśl zawartej umowy lub ugody pozasądowej, bez względu na to, czy podstawę dochodzonego roszczenia stanowią przepisy prawa, wyłączone są ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. Minister Finansów wskazał, że zgodnie z jego brzmieniem zwalnia się od podatku dochodowego od osób fizycznych przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomości lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego wywłaszczenia lub w związku z realizacją prawa pierwokupu. Z uwagi zatem na fakt, iż przedmiotowe odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie zawartej umowy o ustanowienie służebności przesyłu, nie występują przesłanki do zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f.. Wobec powyższego Minister Finansów uznał, że otrzymane odszkodowanie stanowi po stronie Skarżącego przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, które nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisów. Skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, organ odpowiadając na powyższe wezwanie wyjaśnił, że nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska. W skardze na interpretację indywidualną Skarżący zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 29 u.p.d.o.f. w sposób mający istotny wpływ na wydanie interpretacji indywidualnej poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że otrzymane przez niego odszkodowanie tytułu służebności przesyłu stanowi przychód z tzw. innych źródeł który nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie powyższych przepisów. W uzasadnieniu skargi Skarżący przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i 29 u.p.d.o.f., i wskazał, że z przepisów tych wynika, że otrzymane przez niego odszkodowanie korzysta ze zwolnienia. Podniósł, że organ błędnie przyjął, że otrzymane przez niego odszkodowanie wynikało z umowy, choć rzeczywistą podstawą tego świadczenia były przepisów u.g.n. oraz przepisy kc to jest art. 49 i 305 (1).Wskazał, że wprawdzie wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie zawartej pomiędzy stornami umowy, ale podstawą do jej zawarcia były przytoczone wyżej przepisy prawa materialnego. Za odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. uznać należy odszkodowania. Których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem wypłaty odszkodowania wyrok, ugoda sądowa, decyzja czy też umowa. Umowa zawarta pomiędzy Skarżącym a E. jedynie konkretyzowała zasadę wypłaty odszkodowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 §1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zmianami, zwana dalej p.p.s.a.) podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem. Skarga analizowana według powyższych kryteriów okazała się uzasadniona. Postępowanie o udzielenie interpretacji jest postępowaniem szczególnym, w toku którego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego a jedynie na podstawie przedstawionego przez wnioskującego stanu faktycznego dokonuje jego subsumpcji pod określony przepis prawa, celem zbadania, czy stanowisko wnioskodawcy co do zastosowania określonej normy prawa w danym stanie faktycznym jest prawidłowe czy też nie. Zasada związania organu stanem faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę nie oznacza jednak, że nie organ nie jest uprawniony do zażądania sprecyzowania przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, o ile uzna, że informacje faktyczne zawarte we wniosku nie są wystarczające do udzielenia interpretacji. W niniejszej sprawie Skarżący wskazał, że zawarta została umowa cywilnoprawna dotycząca ustanowienia służebności, podnosząc jednocześnie, że umowa ta poprzedzona została negocjacjami prowadzonymi w trybie art. 124 ust. 3 u.g.n. Stosownie do art. 112 ust. 2 u.g.n. wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. W ocenie sądu, ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego (w tym służebności przesyłu) winno być traktowane jako ograniczenie prawa służebności na nieruchomości winno być traktowane jako ograniczenie prawa własności do tej nieruchomości. Ograniczone prawo rzeczowego jest bowiem prawem na rzeczy cudzej i ogranicza zakres uprawnień właściciela (por. art. 244 i nast.. k.c.). Z mocy art. 124 ust. 1 powołanej ustawy, starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, może ograniczyć, w drodze decyzji, sposób korzystania z nieruchomości przez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacji, a także innych podziemnych, naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń, jeżeli właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości nie wyraża na to zgody. Z mocy przywołanego przez Skarżącego we wniosku o udzielenie interpretacji art. 124 ust. 3 u.g.n. udzielenie zezwolenia, o którym mowa w art. 124 ust. 1 u.g.n., powinno być poprzedzone rokowaniami z właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości o uzyskanie zgody na wykonanie prac, o których mowa w ust. 1. Rokowania przeprowadza osoba lub jednostka organizacyjna zamierzająca wystąpić z wnioskiem o zezwolenie. Podmiot, występujący o udzielenie zezwolenia zobowiązany jest do przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego po zakończeniu prac, a w sytuacji, w której nie byłoby to możliwe, odpowiednie zastosowanie znajduje art. 128 ust. 4 u.g.n., zgodnie z którym za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa m.in. w art. 124 u.g.n. przysługuje odszkodowanie, które winno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek zdarzeń, o których mowa m.in. w art. 124 u.g.n. zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu. Podkreślić należy w tym miejscu, że z powyższych przepisów wynika, iż wnioskującym o wydanie decyzji zezwalającej na zajęcie nieruchomości w trybie art. 124 ust. 1 u.g.n. może być osoba lub jednostka organizacyjna, co oznacza, że o zezwolenie takie mogła wystąpić E., czyli strona umowy o ustanowienie służebności. Uwzględniając, że : - stosownie do art. 112 ust. 2 u.g.n., wywłaszczenie polegać może na ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, co oznacza, że pod pojęciem wywłaszczenia rozumieć można również ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego na określonej nieruchomości, - stosownie do art. 124 ust. 1 u.g.n. starosta na wniosek danej osoby lub jednostki organizacyjnej może ograniczyć, w drodze decyzji, sposób korzystania z nieruchomości przez udzielenie zezwolenia m.in. na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości przewodów i urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej, czyli dokonać wywłaszczenia nieruchomości w rozumieniu art. 112 ust. 2 u.g.n., dopiero wyjaśnienie przez Skarżącego, czy w sprawie wydana została przez starostę decyzja, o której mowa w art. 124 ust. 1 u.g.n., pozwoliłoby na rozstrzygnięcie, czy możliwe jest uznanie kwot wypłaconych na podstawie przywoływanej przez Skarżącego umowy ustanowienia służebności za odszkodowanie wypłacone stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, a w konsekwencji czy w sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. Uznać więc należy, że Minister Finansów wydając interpretację na podstawie niepełnego stanu faktycznego, bez wezwania Skarżącego do uzupełnienia stanu faktycznego naruszył treść art. 14c O.p. jak również 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.. Z uwagi na powyższe, stosownie do treści art. 146 par.1 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację orzekając o zakresie w jakim nie może być wykonana na zasadzie art. 152 p.p.s.a.. Podstawą orzeczenia o kosztach był art. 200 p.p.s.a.