I SA/Po 862/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 01 lutego 2012r. sprawy ze skargi A S.A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej A S.A. kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając jako organ upoważniony do wydania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."), stwierdził w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia [...] sierpnia 2011 r., nr [...], że stanowisko Spółki Akcyjnej "D. P.", przedstawione we wniosku, a dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego, jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu powyższej interpretacji wskazano, że w dniu [...] maja 2011 r. "D. P." S.A. wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w którym przedstawiono organowi podatkowemu opis zdarzenia przyszłego, przyjęty przez Sąd orzekający w niniejszej sprawie za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. Spółka "D. P." jest przedsiębiorstwem ciepłowniczym, które produkuje i dystrybuuje energię cieplną na terenie P. i W.. Dystrybucja energii do odbiorców odbywa się za pośrednictwem sieci ciepłowniczej należącej do Spółki. W działalności spółki zdarzają się sytuacje, w których podmioty trzecie (dalej: "inwestorzy"), realizujące swoje projekty inwestycyjne, zwracają się do Spółki z prośbą o wyrażenie zgody na przełożenie (zmianę przebiegu fragmentu) należącej do Spółki sieci ciepłowniczej tak, aby usunąć kolizje z powstającymi urządzeniami, drogami lub budynkami itp. W takich przypadkach inwestorzy są gotowi wykonać niezbędne prace na własny koszt, natomiast Spółka jest skłonna wyrazić na to zgodę i udzielić danemu inwestorowi bezpłatnego dostępu do swojej sieci. Zapewnienie inwestorowi dostępu do sieci nie będzie wiązało się z przekazaniem mu przez Spółkę prawa do dysponowania siecią jak właściciel. W ramach prac wykonanych w celu przełożenia sieci przez inwestora mogą wystąpić przypadki, gdy odcinek sieci "po przełożeniu" będzie wykonany w innej technologii lub z innych materiałów niż fragment pierwotny, co wynikać może np. z obecnie stosowanych technologii budowlanych, szczególnych uwarunkowań nowego miejsca, przez które przebiega nowy fragment sieci lub innych obiektywnych przesłanek. Niemniej jednak, technologia w jakiej będzie wykonany fragment przełożonej sieci nie będzie wpływała na zwiększenie użyteczności, czy sposób wykorzystania sieci przez Spółkę. Ewentualna zmiana np. długości danego fragmentu sieci również nie wpłynie w żaden sposób na zwiększenie jej wartości użytkowej. Według Spółki, inwestor usuwając kolizję (istniejącą z jego punktu widzenia) będzie miał jedynie za zadanie odtworzyć stan pierwotny sieci w sensie funkcjonalnym i użytkowym (tj. wykonać ją od nowa w tym innym miejscu). W świetle powyższego Spółka przedstawiła następujące pytanie: czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z wykonaniem przez inwestora na jego koszt prac polegających na przełożeniu sieci Spółki w celu usunięcia kolizji z realizowaną przez inwestora inwestycją, po stronie Spółki powstanie przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych? Przedstawiając we wniosku własne stanowisko Spółka podniosła, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku przełożenia sieci przez inwestora, po stronie Spółki nie powstanie przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka podkreśliła, że z jej punktu widzenia nie ma znaczenia czy sieć ciepłownicza biegnie w pierwotnym, czy w zmienionym miejscu. Sieć przed przełożeniem jest bowiem w pełni funkcjonalna i zdatna do użytku. Udzielając inwestorom dostępu do sieci Spółki z możliwością przełożenia jej biegu, Spółka wykazuje dobrą wolę, umożliwiając inwestorom przeprowadzenie ich projektów, sama nie osiągnie natomiast żadnej wymiernej korzyści, w tym nie będzie pobierała od inwestora opłat za zapewnienie mu dostępu do sieci. W toku prac, mających na celu usunięcie kolizji, ani po ich zakończeniu, Spółka nie otrzyma od inwestora fragmentu sieci, ponieważ przekładany odcinek sieci będzie przez cały czas stanowił jej własność. Spółka podkreśliła, że prace wykonywane przez inwestora będą miały na celu jedynie usunięcie kolizji występującej z jego punktu widzenia i odtworzenie pierwotnej funkcjonalności sieci, co powoduje, że w ich wyniku nie zwiększy się jej wartość użytkowa. Spółka podniosła, że usunięcie kolizji z nowo powstającą inwestycją leży w interesie inwestora, Spółce zaś jest to obojętne, stąd nie można mówić o tym, aby w wyniku wykonania tych prac po stronie Spółki powstało jakiekolwiek przysporzenie. Powołując się na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej w skrócie: "p.d.o.p."), Spółka zaznaczyła, że przychodem podatkowym jest m. in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W świetle tego przepisu Spółka podkreśliła, że w analizowanej sytuacji nie można mówić o otrzymaniu przez nią nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, gdyż przełożeniu będą podlegały kolidujące części sieci, które przez cały czas będą stanowić jej własność. W związku z tym, przełożenie fragmentu sieci przez inwestora nie spowoduje przeniesienia własności rzeczy lub praw na korzyść Spółki. Zdaniem Spółki nie otrzyma ona nieodpłatnie świadczenia, gdyż świadczenie takie musiałoby skutkować u niej faktycznym przysporzeniem majątkowym o konkretnym wymiarze finansowym. W analizowanym przypadku inwestor, usuwając kolizję istniejącą z jego punktu widzenia, będzie miał jedynie odtworzyć stan pierwotny sieci w sensie funkcjonalnym i użytkowym (tj. wykonać ją od nowa w innym miejscu) i dlatego nie będzie można uznać wykonanych prac za ulepszenie środka trwałego Spółki. W związku z powyższym wnioskodawczyni podała, że po stronie Spółki nie wystąpi również otrzymanie nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Na poparcie swojego stanowiska powołano interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2008 r. (sygn. ...) i Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2009 r. (sygn..... Spółka zaznaczyła dodatkowo, że nawet jeśli z przyczyn obiektywnych odcinek "po przełożeniu" będzie wykonany przez inwestora w innej technologii (nowszej lub adekwatnej do nowych warunków miejsca położenia sieci) lub zmianie ulegnie, np. długość danego fragmentu sieci, to fakt ten nie spowoduje samoistnego wzrostu funkcjonalności tejże sieci i nie wpłynie w żaden sposób na zwiększenie jej wartości użytkowej. Posiadanie dłuższej sieci nie będzie bowiem skutkowało powstaniem żadnych dodatkowych korzyści dla Spółki. Podniesiono, że udzielenie inwestorowi zgody na dostęp do należącej do Spółki sieci i jej przełożenie w celu usunięcia kolizji jest w wielu przypadkach warunkiem niezbędnym do realizacji danej inwestycji (pożądanej społecznie i gospodarczo, tj. budowa dróg, budynków użyteczności publicznej). W przypadku braku takiej zgody ze strony Spółki, inwestycja taka najprawdopodobniej zostałaby zaniechana. W związku z tym, nie do przyjęcia byłoby, według podatniczki, podejście, zgodnie z którym umożliwienie inwestorowi dostępu do sieci w celu usunięcia kolizji i będące wyrazem dobrej woli Spółki, miało skutkować dla niej negatywnymi konsekwencjami w postaci konieczności rozpoznania dodatkowego przychodu podatkowego. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, przełożenie przez inwestora na jego koszt sieci należącej do Spółki w celu usunięcia kolizji występującej z punktu widzenia inwestora, w wyniku czego następuje jedynie odtworzenie pierwotnej funkcjonalności sieci, nie skutkuje powstaniem przysporzenia w majątku Spółki. W konsekwencji dla Spółki nie powstaje przychód podatkowy. Dyrektor Izby Skarbowej w P. we wspomnianej na wstępie interpretacji uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W motywach rozstrzygnięcia organ powołał się na treść art. 12 u.p.d.o.p. i stwierdził, że co do zasady, przejęcie własności nakładów na rzeczy skutkuje powstaniem przychodu u właściciela tej rzeczy. Ma to miejsce np. w przypadku połączenia nakładów z rzeczą główną (stając się jej częściami składowymi są własnością właściciela rzeczy głównej). Przychodem jest więc przejęta przez właściciela rzeczy głównej jakakolwiek rzecz lub prawo stanowiące nakład na tę rzecz. Organ podatkowy wskazał, że u.p.d.o.p. nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie" jako czynnik kształtujący podstawę opodatkowania i odwołał się do wykładni językowej, a mianowicie, że chodzi o odpłacać - "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów". Organ podniósł, że przychody zawsze wiążą się z pewnym przysporzeniem majątkowym, tj. korzyścią znajdującą chociażby pośrednio odzwierciedlenie w majątku podatnika. Odnosi się to również do otrzymanych nieodpłatnie rzeczy, praw lub świadczeń, za które należy uznać wszystkie te zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy. Istotą "nieodpłatnego otrzymania" jest więc brak świadczenia wzajemnego, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. W świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych). Wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz wartość nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych rzeczy i praw stanowiących przychody podatkowe ustala się na podstawie art. 12 ust. 5 - 6a u.p.d.o.p. (na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania). Konkludując, organ interpretacyjny uznał, że w związku z wykonaniem przez inwestora na jego koszt prac, polegających na przełożeniu sieci Spółki w celu usunięcia kolizji z realizowaną inwestycją, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. W sytuacji opisanej przez Spółkę, gdy usunięcia kolizji dokonuje inwestor na swój koszt, dążąc do osiągnięcia własnych korzyści, a Spółka kierując się dobrą wolą wyraża jedynie zgodę na ingerencję w swoją własność oraz nie ponosi kosztów przedsięwzięcia, możliwym jest powstanie przychodu po stronie Spółki, bowiem w wyniku tej przebudowy zmianie ulegnie wartość danego odcinka sieci, który stanowi element całej sieci eksploatowanej przez Spółkę. Zdaniem organu podatkowego nie można zatem przyjąć, iż prace (nakłady) wykonane przez inwestora na środkach trwałych Spółki, w sytuacji gdy zwiększają ich wartość rynkową, nie wpływają na wartość posiadanej przez Spółkę sieci ciepłowniczej i nie stanowią przychodu Spółki w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Istotny jest bowiem stan sieci ciepłowniczej po dokonaniu prac przez inwestora, a nie zamiar właściciela tej sieci. Dodatkowo organ wskazał, że przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., nie powstanie w przypadku, gdy prace wykonywane przez inwestorów polegać będą wyłącznie na "przesunięciu" fragmentu sieci ciepłowniczej, tzn. nowy odcinek sieci ciepłowniczej zbudowany jest z elementów zdemontowanych z odcinka linii kolidującego z planowaną inwestycją, nie powodując przy tym zmiany stanu majątkowego Spółki. Kwestionując powyższe stanowisko organu podatkowego Spółka, wezwała do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej z powodu jej niezgodności z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności prawa materialnego poprzez nieprawidłową interpretację przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. oraz naruszenia przepisów proceduralnych poprzez niezastosowanie się do zasady postępowania wyrażonej w treści art. 121 § 1 w związku z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej jako: "O.p."). W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w P., w wyniku ponownej analizy, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. Spółka "D. P." wniosła skargę na powyższą indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska Spółki, zgodnie z którym przełożenie sieci ciepłowniczej należącej do Spółki przez podmiot trzeci na jego koszt w celu usunięcia kolizji występującej z jego punktu widzenia, nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego oraz naruszenie przepisów prawa procesowego w postaci: art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez niepełną ocenę stanowiska skarżącej oraz niedostateczne uzasadnienie prawne i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez pominięcie kluczowych okoliczności przedstawionych przez stronę oraz poczynienie założeń pozostających z nimi w sprzeczności. W uzasadnieniu skargi strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, w myśl którego prace wykonane przez inwestora w celu usunięcia kolizji stanowić będą przebudowę odcinka sieci, która to przebudowa prowadzi do zwiększenia wartości danego odcinka, a w rezultacie do powstania przychodu po stronie Spółki. W ocenie skarżącej prace wykonywane przez inwestora w celu usunięcia kolizji nie powinny być utożsamiane z przebudową sieci Spółki. W przedstawionej sytuacji, inwestor odtwarza jedynie stan pierwotny sieci w sensie funkcjonalnym i użytkowym, bez zmiany jej parametrów. Zdaniem skarżącej organ arbitralnie uznał, iż każde usunięcie kolizji przez inwestora (z wyjątkiem prac wykonanych ze "zdemontowanych" elementów) będzie powodowało zwiększenie wartości użytkowej sieci Spółki. Powyższe stoi w sprzeczności z przedstawionym przez nią opisem zdarzenia przyszłego, z którego wynika, iż technologia w jakiej będzie wykonany fragment przełożonej sieci nie będzie wpływała na zwiększenie użyteczności, czy sposób wykorzystania sieci przez Spółkę. Według skarżącej w zaskarżonej interpretacji nie odniesiono się do istotnych elementów opisu zdarzenia przyszłego, dokonując tym samym niepełnej oceny stanowiska Spółki i pominięto okoliczności przedstawione we wniosku, jak również zastosowano tendencyjne profiskalne podejście, nie uwzględniające celowościowej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy, powtarzając dotychczasową argumentację, uznał zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione i wniósł o jej oddalenie. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej jako: P.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, a także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 P.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które związane są z materią zaskarżonych aktów, które mogą skutkować uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego w interpretacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja została wydana również z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W punkcie wyjścia podkreślić należy, że zgodnie z regułami postępowania w przedmiocie wydania interpretacji podatkowej stan faktyczny sprawy nie mógł być sporny. W art. 14b § 3 O.p. ustawodawca określił bowiem warunki formalne wniosku o udzielenie interpretacji. Zgodnie z tym przepisem składający wniosek jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie tego typu opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego opisu wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny. Z merytorycznego punktu widzenia wniosek o udzielenie interpretacji musi zatem wyczerpująco opisywać stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, gdyż to wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Zakres i przedmiot sprawy administracyjnej o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego konstytuuje treść wniosku wszczynającego postępowanie. W świetle powyższego niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ podatkowy polemizuje bądź zmienia założenia opisanego zdarzenia przyszłego. Odnosząc powyższe uwagi do badanej sprawy, Sąd stwierdza, że wbrew treści wniosku, w którym opisano działania inwestora jako przełożenie fragmentu sieci, organ bezpodstawnie uznał je za przebudowę, w wyniku której nastąpi ulepszenie sieci. Zdaniem Sądu samo odtworzenie odcinka sieci w innym miejscu (bez montażu dodatkowych wcześniej nie istniejących tam urządzeń), nawet jeśli będzie on dłuższy lub wykonany w nowszej technologii, to nie jest ulepszenie środka trwałego, ale jego restytucja. Organ pominął okoliczność, że przełożenie sieci jest całkowicie podyktowane potrzebami inwestora, a zgoda skarżącej Spółki jest w tym przypadku elementem wtórnym. W tym też zakresie organ dopuścił się naruszenia norm prawa procesowego. Przechodząc z kolei do oceny zgodności z prawem materialnym zaskarżonej interpretacji zważyć należy, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii, czy w związku z przełożeniem, czyli odtworzeniem sieci przez inwestora powstanie po stronie skarżącej Spółki przychód podatkowy. W sporze tym rację należy przyznać stronie skarżącej, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej w P. w zaskarżonym akcie bezpodstawnie założył, że przebudowa sieci przez inwestora spowoduje, że zmianie ulegnie wartość danego odcinka sieci. Twierdzenie takie nie zostało poparte żadną konkretną argumentacją. Organ nie uzasadnił na jakiej podstawie przyjął zmianę wartości odtworzonego odcinka sieci, podczas gdy strona skarżąca jednoznacznie wskazała we wniosku, że długość danego fragmentu sieci nie wpłynie w żaden sposób na zwiększenie jej wartości użytkowej, a inwestor usuwając kolizję będzie miał jedynie za zadanie odtworzyć stan pierwotny sieci w sensie funkcjonalnym i użytkowym. Nie sposób nie dostrzec, że wykonanie fragmentu sieci od nowa w innym miejscu, nawet dłuższego, czy wykonanego z zastosowaniem nowoczesnej technologii, nie zawsze będzie zwiększało wartość materialną środka trwałego Spółki. Dłuższy odcinek sieci może bowiem nieść za sobą większe ubytki ciepła dostarczanego odbiorcom, a zatem nie wykluczona jest sytuacja, w której dojdzie do zwiększenia kosztów uzyskania przychodu. W opinii Sądu całkowicie absurdalnym jest argument, że brak przychodu po stronie skarżącej Spółki nastąpi tylko wówczas, gdy nowy odcinek sieci ciepłowniczej zbudowany jest przez inwestora z elementów zdemontowanych z odcinka linii kolidującego z planowaną inwestycją, nie powodując przy tym zmiany stanu majątkowego Spółki. Oczywistym jest, nawet dla podmiotów nie dysponujących wiedzą fachową, że całkowite wykonanie robót o charakterze budowlanym z użyciem tych samych elementów jest niemożliwe. Formułowanie tego typu niewykonalnych założeń przez organ podatkowy potwierdza wadliwość zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z pewnymi wyjątkami opisanymi w dalszej części tego przepisu, a które nie dotyczą niniejszej sprawy. W u.p.d.o.p. nie istnieje ustawowa definicja przychodu. Nie mniej przepisy tej ustawy opisują, co jest przychodem z danego źródła, stąd też należy uznać je za przypadki definicji cząstkowych, wskazujących jedyne co jest przychodem z danego, konkretnego źródła. Zasadą jest, że przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne realne przysporzenie majątkowe. Chodzi tu o przyrost rozumiany jako zmiana in plus w wartości majątku. Odnosząc powyższe uwagi na grunt badanej sprawy stwierdzić należy, że dopóki nie mamy do czynienia z ulepszeniem sensu stricte fragmentu sieci w ramach jej przełożenia, czyli jeżeli rezultatem wymiany sieci nie będzie wzrost wartości użytkowej tego środka trwałego w stosunku do wartości przed wykonaniem prac przez inwestora, dopóty nakłady inwestora poczynione na wymianę części sieci nie zwiększają wartości środka trwałego. Skoro zatem z treści wniosku wynika jednoznacznie, że prace inwestora mają na celu odtworzenie sieci (w sensie funkcjonalnymi i użytkowym) i w ich wyniku nie zwiększy się wartość użytkowa sieci, to nie ma podstaw do przyjęcia, że po stronie Spółki powstanie przysporzenie. W tym stanie rzeczy skarżąca Spółka słusznie wskazała na arbitralność organu. Zdaniem Sądu organ wydający interpretację nie wykazał bowiem konkretnie kiedy i w jaki sposób zwiększeniu ulegnie wartość rynkowa środków trwałych, a mimo to uznał, że w takim przypadku wpłynie to na wartość posiadanej przez Spółkę sieci ciepłowniczej i będzie stanowić przychód Spółki w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Sąd w składzie orzekającym stoi na stanowisku, że w przypadku gdy wykonane przez inwestora prace będą polegać tylko na przebudowie istniejących środków trwałych i nie będą prowadziły do wzrostu ich wartości początkowej (ulepszenia) - nie powstanie dla Spółki przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Wobec powyższego na gruncie niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej w P. w sposób nieuprawniony uznał, że przebudowa sieci przez inwestora spowoduje, że zmianie ulegnie wartość danego odcinka sieci, poza sytuacją, uznaną przez Sąd za irracjonalną, gdy przy przełożeniu użyte zostaną zdemontowane materiały. Rzeczą organu przy ponownym rozpoznania wniosku będzie wydanie interpretacji w granicach opisanego zdarzenia przyszłego, uwzględniając wykładnię prawa materialnego wyrażoną w niniejszym orzeczeniu. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i działając na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzekł o jej uchyleniu. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi i kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego oraz niezbędnych wydatków w postaci opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.