II FZ 571/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Stanisław Bogucki po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2012 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia R. sp. z o.o. z siedzibą w W., na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1434/11 w przedmiocie odrzucenia skargi kasacyjnej w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, z dnia 12 stycznia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych postanawia: oddalić zażalenie. 1. Postanowieniem z dnia 23 maja 2012 r., III SA/Wa 1434/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę kasacyjną R. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (powoływanej dalej jako: "Spółka") na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, z dnia 12 stycznia 2011 r., nr [...], wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Jako podstawę prawną postanowienia podano art. 178 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Postanowienie jest dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed WSA w Warszawie (Sądem pierwszej instancji): 2.1. Wyrokiem z dnia 3 lutego 2012 r., III SA/Wa 1434/11, WSA w Warszawie oddalił skargę Spółki na ww. interpretację indywidualną. 2.2. Pismem z dnia 27 kwietnia 2012 r. pełnomocnik Spółki - doradca podatkowy S. C. - wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną na powyższy wyrok. 2.3. Pełnomocnictwo do działania w imieniu Spółki dołączone do skargi kasacyjnej przyznawało upoważnienie "do samodzielnego reprezentowania Spółki przed organami podatkowymi oraz sądem administracyjnym w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego". Pełnomocnictwo obejmowało również "upoważnienie do występowania w imieniu Spółki w postępowaniu odwoławczym od ww. interpretacji indywidualnej wydanej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (skarga do sądu administracyjnego) (...)". Ponadto, "każdy z pełnomocników jest upoważniony do podjęcia wszelkich niezbędnych kroków przed polskimi organami podatkowymi oraz sądem administracyjnym w związku z wykonywaniem wyżej wymienionych czynności". 2.4. Zarządzeniem z dnia 30 kwietnia 2012 r. Przewodnicząca Wydziału III WSA w Warszawie wezwała pełnomocnika Spółki do usunięcia braku formalnego skargi kasacyjnej, w terminie 7 dni, pod rygorem jej odrzucenia poprzez "złożenie oryginału lub uwierzytelnionej kopii pełnomocnictwa procesowego do działania w imieniu strony skarżącej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym lub przed sądami administracyjnymi". Doręczenie wezwania pełnomocnikowi nastąpiło 11 maja 2012 r. (k. 96 akt WSA w Warszawie). 2.4. Pełnomocnik Spółki przygotował pismo z odpowiedzią na wezwanie do usunięcia braków formalnych ww. skargi kasacyjnej, które zostało przez niego nadane za pośrednictwem firmy kurierskiej "A. sp. z o.o." 18 maja 2012 r. o godzinie 17:01 (k. 104 akt WSA w Warszawie). Do biura podawczego WSA w Warszawie odpowiedź przyjęto 21 maja 2012 r. Do odpowiedzi dołączono nowe pełnomocnictwo, które upoważniało wskazane w nim osoby do "samodzielnego reprezentowania Spółki przed organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi wszystkich instancji w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego". 3. Postanowienie Sądu pierwszej instancji: 3.1. Odrzucając skargę kasacyjną Spółki, WSA w Warszawie stwierdził, że profesjonalnemu pełnomocnikowi i pracownikom kancelarii prawnych są powszechnie znane godziny urzędowania sądów (8:00-16:00). W konsekwencji nadanie przesyłki do WSA w Warszawie o godzinie 17:01 ostatniego dnia terminu do uzupełnienia braku formalnego za pośrednictwem firmy kurierskiej nie mogło skutkować wniesieniem pisma w terminie. W ocenie Sądu, taki skutek mógł zostać osiągnięty wyłącznie poprzez nadanie pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego z uwagi na art. 83 § 3 p.p.s.a. 3.2. W powyższej sytuacji nadanie przesyłki za pośrednictwem firmy kurierskiej nie miało wpływu na zachowanie terminu do uzupełnienia braku formalnego skargi kasacyjnej. O zachowaniu terminu do dokonania określonej czynności procesowej, decyduje data wpływu pisma do Sądu. Strona uzupełniająca w postępowaniu sądowoadministracyjnym brak skargi kasacyjnej, jeżeli nie korzysta z usług operatora publicznego, lecz innego doręczyciela (np. firmy kurierskiej), przyjmuje na siebie ryzyko zachowania terminu procesowego. W takim przypadku termin uważa się za zachowany w dacie jej wpłynięcia do Sądu, nie zaś w dacie złożenia przesyłki u doręczyciela nie będącego operatorem publicznym. W rozpoznawanej sprawie wskazana przesyłka zawierające została złożona w biurze podawczym Sądu w dniu 21 maja 2012 r. (poniedziałek), tj. z uchybieniem terminu. 4. Stanowisko Spółki w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 4.1. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie na ww. postanowienie WSA w Warszawie Spółka (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zażądała uchylenia postanowienia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Warszawie. Zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie: (1) art. 178 p.p.s.a. poprzez odrzucenie skargi, mimo że w rzeczywistości nie miała ona braków formalnych; (2) art. 49 § 1 p.p.s.a., poprzez jego wadliwe zastosowanie i nieprawidłową konstrukcję treści wezwania, która uniemożliwiała ocenę przyczyn, dla których WSA w Warszawie nie nadał biegu skardze kasacyjnej; (3) art. 36 i art. 37 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 65 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: K.c.), poprzez wadliwą interpretację treści pełnomocnictwa; (4) art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., poprzez bezpodstawne odrzucenie skargi kasacyjnej, co pozbawiło Spółkę prawa do poddania kontroli sądu administracyjnego działalności administracji publicznej. 4.2. Uzasadniając zażalenie, Spółka podniosła, że treść złożonego przez nią wraz z skargą kasacyjną pełnomocnictwa upoważnia wprost do występowania przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 2 p.p.s.a., "Sądami administracyjnymi są Naczelny Sąd Administracyjny oraz wojewódzkie sądy administracyjne". Zdaniem Spółki, nie powinno zatem być wątpliwości, że użyte przez nią w pełnomocnictwie określenie "sąd administracyjny" obejmuje zarówno Naczelny Sąd Administracyjny, jak i wojewódzkie sądy administracyjne. Zastosowanie w treści liczby pojedynczej zamiast liczby mnogiej, nawet jeżeli można je uznać za niefortunne sformułowanie, nie neguje w ocenie Spółki faktu, że pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do występowania przed wszystkimi sądami administracyjnymi. Spółka na potwierdzenie swojego stanowiska powołała postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2011 r., I OSK 871/11, w którym NSA stwierdza, że "w świetle powołanego przepisu (art. 65 Kodeksu Cywilnego) przy prawidłowej wykładni oświadczenia woli nie tyle istotne jest dosłowne brzmienie dokumentu pełnomocnictwa, co jego treść odczytywana przez pryzmat zasad współżycia społecznego oraz ustalonych zwyczajów z uwzględnieniem okoliczności, w których oświadczenie woli zostało złożone". Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że jej intencją było objęcie treścią pełnomocnictwa reprezentowania jej spraw przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. W przeciwnym razie przedmiot pełnomocnictwa zostałby ograniczony poprzez jednoznaczne wskazanie wojewódzkiego sądu administracyjnego, czego Spółka nie uczyniła. Spółka przywołała także postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2007 r., II FZ 415/07, w którym Sąd stwierdza, że: "Określenie w pełnomocnictwie: bez ograniczenia tego zakresu oznacza w myśl przepisów art. 36 i 39 p.p.s.a. umocowanie pełnomocnika także do sporządzenia i wniesienia skargi kasacyjnej. (...) Należy uwzględnić również to, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądami administracyjnymi są wojewódzkie sądy administracyjne i Naczelny Sąd Administracyjny. Wobec powyższego należy uznać, że udzielone przez stronę skarżącą pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do prowadzenia spraw w nim określonych zarówno przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, jak i przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, zarówno w postępowaniu zwykłym, jak i wznowieniowym". W ocenie Spółki niniejszej sprawy nie można ponadto rozpatrywać bez uwzględnienia celu, jakiemu przyświecało wprowadzenie obowiązku dołączenia pełnomocnictwa do akt sprawy w ramach postępowania sądowoadministracyjnego. Obowiązek ten wynika odpowiednio z art. 37 § 1 i art. 46 § 3 p.p.s.a. i w ocenie Spółki ma na celu ochronę interesów strony postępowania. Jeżeli zatem z całości dokumentacji wynika, że wolą spółki było umocowanie pełnomocnika do reprezentowania jej także w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, jak miało to miejsce w konkretnej sprawie, nieprecyzyjne sformułowania zawarte w pełnomocnictwie nie mogą być podstawą do odrzucenia skargi kasacyjnej. W świetle przytoczonego orzecznictwa, uznać należy, że Sąd pierwszej instancji wydając postanowienie nie kierował się ani zapewnieniem bezpieczeństwa stronie skarżącej, ani zasadami współżycia społecznego. Nie istniały bowiem podstawy, aby domniemywać, że Spółka wykluczyła reprezentację przed Naczelnym Sądem Administracyjnym z zakresu pełnomocnictwa. W konsekwencji Spółka podniosła, że wezwanie Spółki do uzupełnienia skargi kasacyjnej o kolejne pełnomocnictwo należy uznać za bezzasadne w związku z tym, że braki formalne skargi kasacyjnej w rzeczywistości nie wystąpiły. WSA w Warszawie w uzasadnieniu postanowienia jasno wskazał, że otrzymał pismo strony zawierające m.in. pełnomocnictwo z dnia 23 kwietnia 2012 r., które uprawniało do reprezentacji przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Ponadto, Spółka zakwestionowała sformułowanie, jakiego użyto w wezwaniu do usunięcia braków formalnych, jako nieczytelny. Jej zdaniem nie określał on wprost na czym konkretnie polegał brak formalny skargi kasacyjnej, którego dopatrzył się Przewodniczący III Wydziału WSA w Warszawie. W ocenie Spółki, jeżeli uznano, że brakiem formalnym skargi jest niewłaściwie sformułowane pełnomocnictwo, Przewodniczący ww. Wydziału niewątpliwie winien w sposób precyzyjny sformułować taki zarzut w wezwaniu. Spółka zwróciła dodatkowo uwagę na to, że pismem z dnia 20 maja 2011 r. została wezwana w sprawie do uzupełnienia braków formalnych jedynie w postaci dokumentu, z którego wynikałoby upoważnienie osób, które udzieliły pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki w dacie jego udzielenia. Pełnomocnictwo dołączone wówczas do skargi kasacyjnej było tożsame z tym wskazanym w zażaleniu. Fakt, że WSA w Warszawie nie zakwestionował wówczas jego treści, zdaniem Spółki świadczy o niekonsekwencji Sądu. Jeżeli Sąd nie podziela opinii Spółki, że określenie "sąd administracyjny" obejmuje zarówno Naczelny Sąd Administracyjny, jak i wojewódzki sąd administracyjny, powinien był te wątpliwości podnieść już na etapie rozpatrywania skargi. Okoliczność, że tego nie uczynił, prowadzi do wniosku, że albo pierwotnie uznał, iż pełnomocnictwo obejmuje obydwie instancje, albo - pomimo wyrażanych na późniejszym etapie wątpliwości domniemał, którą z instancji miała na myśli Spółka udzielając pełnomocnictwa. Spółka zarzuciła także, że zaskarżone postanowienie pozbawiło ją prawa do sądu, gwarantowanego w art. 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej w skrócie: Konstytucja RP). 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Sąd pierwszej instancji prawidłowo odczytał pełnomocnictwo Spółki dołączone do skargi kasacyjnej i doszedł do wniosku, że obejmowało ono tylko reprezentowanie Spółki w postępowaniu przed WSA w Warszawie, a poza jego zakresem było reprezentowanie Spółki w postępowaniu przed NSA. W sprawie Spółka nie kwestionuje w zażaleniu., że w odpowiedzi na wezwanie Przewodniczącego III Wydziału WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2012 r. (k. 95 akt WSA w Warszawie) pełnomocnik Spółki przedłożył nowe pełnomocnictwo, obejmujące postępowanie przed NSA, lecz dokonał tego po wyznaczonym w wezwaniu terminie 7 dni, stąd zasadnie Sąd pierwszej instancji odrzucił skargę kasacyjną na podstawie art. 178 in fine p.p.s.a. 5.2. W rozpoznawanej sprawie Spółka, działając przez swojego pełnomocnika, złożyła do akt sprawy ww. pełnomocnictwo, załączając je do skargi wniesionej do WSA w Warszawie (k. 14 akt WSA w Warszawie). Wnosząc za pośrednictwem Sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną do NSA Spółka przedłożyła kopię ww. pełnomocnictwa (k. 90 akt WSA w Warszawie), na co wskazuje identyczność treści obu dokumentów oraz data sporządzenia (28 września 2010 r.). Pełnomocnictwo upoważniło wskazane w nim osoby do "samodzielnego reprezentowania Spółki przed organami podatkowymi oraz sądem administracyjnym (...)". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego bezzasadnie Spółka zarzuca w zażaleniu Sądowi pierwszej instancji naruszenia art. 36 i 37 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 65 § 1 K.c., bowiem słusznie WSA w Warszawie przyjął, że użyte w pełnomocnictwie określenie "sąd administracyjny" (liczba pojedyncza) uprawniało do działania w imieniu Spółki jedynie przed tymże Sądem, nie dając podstaw do reprezentowania Spółki przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Ponieważ sformułowanie "przed sądem administracyjnym" nie jest precyzyjne, tzn. mocodawca (Spółka) nie wskazał w pełnomocnictwie z nazwy własnej konkretnego sądu, to prawidłowo w świetle art. 65 § 1 K.c., który nakazuje przy wykładni oświadczeń stron poszukiwać ich intencji, a nie trzymać się ściśle literalnego brzmienia oświadczenia, WSA w Warszawie odczytał ww. pełnomocnictwo, jako odnoszące się do postępowania przed tym Sądem, bowiem zostało załączone do skargi na ww. interpretację indywidualną Dyrektora IS. W treści zażalenia Spółka na poparcie swoich twierdzeń powołała postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2007 r., II FZ 415/07, w którym uznano prawo pełnomocnika do działania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w sytuacji, gdy w treści pełnomocnictwa użyto sformułowania "do występowania przed sądami administracyjnymi" (liczba mnoga). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zaaprobować stanowisko wyrażone w ww. postanowieniu, lecz przytoczenie tego postanowienia w stanie faktycznym sprawy jest nietrafne. W odróżnieniu od stanu faktycznego w sprawie z powołanego postanowienia NSA (zastosowanie w treści pełnomocnictwa liczby mnogiej "sądy"), trzykrotne użycie w treści pełnomocnictwa w rozpoznawanej sprawie liczby pojedynczej stanowi istotną różnicę, która uzasadnia ocenę zakresu pełnomocnictwa Spółki dokonaną przez WSA w Warszawie. W konsekwencji, wbrew twierdzeniom Spółki, wniesiona skarga kasacyjna zawierała brak formalny i dlatego zasadne było wezwanie pełnomocnika Spółki do jego usunięcia. 5.3. Całkowicie chybiony jest zarzut naruszenia przez WSA w Warszawie art. 49 § 1 p.p.s.a. Spółka podniosła w zażaleniu, że treść wezwania miała nieprawidłową konstrukcję, uniemożliwiającą ocenę przyczyn, dla których WSA w Warszawie nie nadał biegu skardze kasacyjnej. Zarzut ten jest niezgodny z faktami znajdującymi odzwierciedlenie w aktach sprawy. W wezwaniu Przewodniczącego III Wydziału WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2012 r. (k. 95 akt WSA w Warszawie) wezwano pełnomocnika, by w terminie 7 dni od doręczenia wezwania usunął brak formalny skargi kasacyjnej przez "złożenie oryginału lub uwierzytelnionej kopii pełnomocnictwa procesowego do działania w imieniu strony skarżącej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym lub przed sądami administracyjnymi", pod rygorem odrzucenia skargi kasacyjnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie sformułowanie jednoznacznie określa na czym polegał brak formalny skargi kasacyjnej, wniesionej przez Spółkę. Ponadto, ocenę, że zarzut nieprawidłowej konstrukcji wezwania jest chybiony, potwierdza dodatkowo treść pełnomocnictwa dołączonego przez Spółkę do odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 maja 2012 r. (por. k. 99 akt WSA w Warszawie). W pełnomocnictwie tym – mimo rzekomej niejasności wezwania – jednoznacznie usunięto brak formalny skargi kasacyjnej, poprzez wskazanie zakresu upoważnienia dla pełnomocników w ten sposób, że zmieniono sformułowanie "sąd administracyjny" na "sądy administracyjne" i explicite umocowano wskazane osoby do występowania w imieniu Spółki w sprawie skargi kasacyjnej "do sądów administracyjnych obu instancji". Zachowanie pełnomocnika Spółki w odpowiedzi na ww. wezwanie przeczy zatem twierdzeniu, jakoby treść wezwania była niezrozumiała ze względu na jego wadliwą konstrukcję. 5.4. Odnośnie do zarzutu pozbawienia Spółki gwarantowanego w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP prawa do sądu, Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że Spółka korzysta z tego prawa – zarówno poprzez wniesienie skargi kasacyjnej od wyroku Sądu pierwszej instancji, jak i wniesienie rozpoznawanego zażalenia na zaskarżone postanowienie WSA w Warszawie. Fakt, że w tym ostatnim przypadku kontrola sądowa orzeczenia nie zakończyła się wydaniem wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny nie stanowi ograniczenia konstytucyjnego prawa do sądu, gdyż jest to tylko efekt zaniedbania po stronie Spółki, polegającego na niedochowaniu wyznaczonego w ww. wezwaniu Przewodniczącego III Wydziału WSA w Warszawie terminu na usunięcie braku skargi kasacyjnej. Termin ten został określony zgodnie z art. 49 § 1 p.p.s.a., zatem nie można ocenić, że ww. wezwanie naruszyło zasadę praworządności, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP, oraz stanowiło ograniczenie prawa Spółki do sądu (jak wywodzi się w zażaleniu). Przepis ten wyznacza ramy proceduralne korzystania przez strony z prawa uregulowanego w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, stąd naruszenie wymogów procedury przez stronę rodzi konsekwencje prawne, które obciążają właśnie stronę, a ponoszenie konsekwencji własnych działań lub zaniechań nie można rozumieć jako ograniczenia prawa do sądu. Realizacja tego prawa musi bowiem przebiegać zgodnie z przepisami regulującymi postępowanie sądowe. 5.5. Reasumując, należy stwierdzić, że w świetle powyższej oceny merytorycznego zbadania przez WSA w Warszawie pełnomocnictwa Spółki oraz zachowania Spółki w odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia braków formalnych skargi kasacyjnej, zasadnie Sąd pierwszej instancji odrzucił skargę kasacyjną na podstawie art. 178 p.p.s.a., czym prawidłowo wywiązał się z obowiązku nałożonego na niego mocą art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. W zakresie ostatniego zarzutu zażalenia, należy wskazać, że Spółka błędnie powołała art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a, bowiem sprawa dotyczy skargi kasacyjnej na wyrok WSA w Warszawie, którym rozpoznano skargę nie na decyzję administracyjną, ale indywidualną interpretację prawa podatkowego. Stąd prawidłowe byłoby powołanie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Okoliczność ta wskazuje, że w sprawie Spółka, reprezentowana przez swojego pełnomocnika, nie zachowuje wymaganego stopnia staranności, czego konsekwencją jest zaskarżone postanowienie WSA w Warszawie, które konkludując należy ocenić jako zgodne z prawem. 5.6. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.