I GSK 1918/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Maria Jagielska Sędziowie NSA: Gabriela Jyż Marzenna Zielińska (spr) Protokolant: Michał Stępkowski po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "A." Spółki z o.o. w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3519/11 w sprawie ze skargi "A." Spółki z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego postanawia: 1. uchylić zaskarżony wyrok; 2. odrzucić skargę; 3. zwrócić "A." Spółce z o.o. w [...] z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie kwotę [...] (słownie: [...]) złote tytułem zwrotu uiszczonego wpisu od skargi. Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3519/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a."), oddalił skargę "A." Spółki z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] października 2011 r. (nr [...]), utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] grudnia 2009 r., którą określono skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty - grudzień 2005 r., styczeń - maj i grudzień 2006 r. oraz umorzono postępowanie podatkowe z tytułu podatku akcyzowego za styczeń 2005 r. i poszczególne miesiące od czerwca do listopada 2006 r. Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów podatkowych orzekających w sprawie. Organy te stwierdziły, że u skarżącej spółki została przeprowadzona kontrola podatkowa dotycząca prawidłowości obrotu olejem opałowym w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2006 r. W toku postępowania kontrolnego Naczelnik Urzędu Celnego w [...] włączył do akt kontroli podatkowej odpis prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] października 2007 r. o sygn. akt [...], a także dokumenty księgowe (faktury VAT, dowody magazynowe PZ i WZ, oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze) zabezpieczone w trakcie śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w [...], których przepadek orzeczono wspomnianym wyrokiem Sądu Rejonowego. Nieprawidłowości w zakresie obrotu olejem opałowym ustalone podczas kontroli podatkowej sprawiły, że Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec skarżącej spółki, w toku którego zostały wydane przywołane na wstępie decyzje administracyjne. Wydając swoje rozstrzygnięcia, organy podatkowe oparły się przede wszystkim na ustaleniach zawartych we wskazanym wyroku sądu karnego, który uznał winnymi dwoje pracowników skarżącej spółki, tj. Z. K. (kierownika stacji paliw w miejscowości [...]) i M. L. (pracownika zobowiązanego do wystawiania dokumentów związanych z obrotem paliwami płynnymi), popełnienia przestępstw z art. 270 § 1 i art. 271 § 3 w związku z art. 11 § 2 i art. 91 § 1 kodeksu karnego (Z. K.) oraz art. 270 § 1 w związku z art. 12 kodeksu karnego oraz z art. 270 § 1 w związku z art. 91 §1 kodeksu karnego (M. L.). W przywołanym wyroku Sąd Rejonowy uznał, że Z. K. (działając w celu przysporzenia korzyści majątkowej J. K. - właścicielowi skarżącej spółki) w okresie od 14 lutego 2005 r. do 24 lutego 2006 r. nierzetelnie wystawiał faktury VAT sprzedaży oleju opałowego i dokumenty "wydanie z magazynu do dokumentu sprzedaży) oraz podrobił oświadczenia i podpisy nabywców oleju na tych dokumentach w ten sposób, że potwierdził w nich nieprawdziwe zdarzenia gospodarcze, bądź niezgodne ze stanem faktycznym sporządzając 1621 dokumentów na osoby fikcyjne, bądź których podpisy jako nabywców podrobił, czym poświadczył nieprawdę co do okoliczności mających znaczenie prawne. Natomiast odnośnie do M. L. Sąd Rejonowy stwierdził, że podrobiła podpis kierownika stacji paliw na 644 dokumentach oraz podrobiła 925 dokumentów (oświadczeń nabywców oleju opałowego, faktur sprzedaży oleju opałowego osobom fizycznym i dokumentów "wydanie z magazynu do dokumentu sprzedaży") potwierdzających zakup oleju opalowego przez osoby fizyczne w ten sposób, że potwierdziła w dokumentach nieprawdziwe zdarzenia gospodarcze, tj. sprzedaż oleju opałowego osobom fizycznym, bądź osobom, których podpisy jako kupujący podrobiła. Mając na uwadze te ustalenia, organy podatkowe przyjęły, że skarżąca spółka nie spełniła warunków do zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego, które zostały określone w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.; dalej zwanego "rozporządzeniem MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy"), bowiem nie zebrała rzetelnych i niewadliwych oświadczeń potwierdzających przeznaczenie oleju opałowego sprzedawanego przez spółkę na cele opałowe. Zdaniem organów podatkowych, posiadanie oświadczenia prawidłowego pod względem formalnym, ale nierzetelnego, a więc nieodzwierciedlajacego zawartych w nich danych, należy traktować na równi ze skutkami jego braku i nie sposób w oparciu o taki dokument stwierdzić, na jaki cel w rzeczywistości został przeznaczony sprzedawany olej. W takiej sytuacji organy podatkowe uznały, że olej ten został przeznaczony na inne cele niż opałowe, co skutkowało zastosowaniem do jego sprzedaży stawki podatkowej określonej w poz. 1 pkt 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy (w okresie do 23 sierpnia 2005 r.) i art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym (w okresie od 24 sierpnia 2005 r.). Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Powołując się na treść § 3 ust. 3 rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy (w brzmieniu obowiązującym do 15 września 2005 r.) oraz art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym od 24 sierpnia 2005 r.), Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ustawodawca uzależnił zastosowanie przez podatnika preferencyjnej stawki podatkowej od złożonego przez nabywcę oleju opałowego oświadczenia o odpowiedniej treści, zawierającego deklarację o przeznaczeniu oleju na cele opałowe. Brak prawidłowych - tak pod względem formalnym, jak i materialnym - oświadczeń uniemożliwia opodatkowanie preferencyjną stawką akcyzy. Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie było podstaw prawnych do stosowania przez skarżącą spółkę obniżonej stawki podatku akcyzowego, w związku z dokonywaną sprzedażą oleju opałowego, w sytuacji gdy spółka posługiwała się nierzetelnymi, bo sfałszowanymi oświadczeniami dokumentującymi nabycie oleju na cele grzewcze. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że legitymowanie się przez podatnika nieautentycznymi (nieprawdziwymi) oświadczeniami o przeznaczeniu oleju opałowego stanowi sytuację analogiczną do nieposiadania takich oświadczeń, co w konsekwencji prowadzi do pozbawienia podatnika prawa do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem akcyzowym. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że na ocenę, iż skarżąca posługiwała się sfałszowanymi oświadczeniami dokumentującymi nabycie oleju na cele grzewcze, miał wpływ - włączony do akt sprawy przez Naczelnik Urzędu Celnego - wyrok Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] października 2007 r. (sygn. akt [...]) prawomocnie przesądzający, że pracownicy skarżącej spółki dopuścili się sfałszowania m.in. oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego, potwierdzając w nich nieprawdziwe zdarzenia gospodarcze lub niezgodne ze stanem faktycznym. Sąd wyjaśnił przy tym, że organy podatkowe mogły dopuścić jako dowód w sprawie materiał zebrany w toku postępowania karnego oraz wziąć pod uwagę ustalenia poczynione w tym postępowaniu, a także uwzględnić wyroki sądów karnych. Odwołując się do treści art. 11 p.p.s.a., Sąd pierwszej instancji podkreślił również, że sąd administracyjny związany jest treścią sentencji wydanego w postępowaniu karnym wyroku skazującego, co do faktu popełnienia przez daną osobę określonego czynu stanowiącego przestępstwo i co do znamion tego przestępstwa, okoliczności jego popełnienia. Zdaniem WSA, związanie, o jakim mowa w omawianym przepisie odnosi się wprawdzie do sądów administracyjnych, jednakże zasadne jest przyjęcie, że związanie to dotyczy także organów administracji publicznej przy wydawaniu przez nie decyzji, skoro sąd administracyjny rozpatrujący skargi od takich decyzji i tak musiałby uznać za błędne te ustalenia, które byłyby odmienne od treści wyroku karnego skazującego. W ocenie Sądu pierwszej instancji, nietrafne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 180 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w tym poprzez nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania w charakterze świadków osób, które nabyły od spółki olej opałowy na okoliczność faktycznego zużycia towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Sąd stwierdził, że oświadczenia nabywców o przeznaczeniu oleju na cele opałowe mają szczególne znaczenie dowodowe i ich wadliwości (materialnej lub formalnej) nie można konwalidować żadnymi innymi środkami dowodowymi. Zdaniem Sądu, stan faktyczny sprawy został ustalony z uwzględnieniem zasad postępowania podatkowego, a zebrany w sprawie obszerny materiał dowodowy nie daje podstaw do dokonania ustaleń odmiennych od tych, które poczyniły organy podatkowe. Skargę kasacyjną (sporządzoną przez doradcę podatkowego P. O., a następnie - w terminie do wniesienia tego środka odwoławczego - uzupełnioną w oddzielnym piśmie procesowym przez adwokata R. G.) złożyła "A." Spółka z o.o. Zaskarżyła to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi: 1. naruszenie prawa materialnego, to jest: a) § 3 ust. 3 w zw. z § 4 ust. 5 rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy w brzmieniu obowiązującym do 15 września 2005 r. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że norma wywiedziona z ww. przepisów uzasadnia tezę, iż brak prawidłowych - pod względem materialnym - oświadczeń zawierających deklarację o przeznaczeniu oleju na cele opałowe uniemożliwia opodatkowanie preferencyjną stawką akcyzy, podczas gdy z treści ww. norm wynika, iż jedynie niezłożenie oświadczenia uzasadnia zastosowanie § 3 ust. 3 rozporządzenia; b) art. 65 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym przed 24 sierpnia 2005 r., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że norma wywiedziona z ww. przepisu uzasadnia zastosowanie podstawowej stawki podatku akcyzowego w sytuacji, gdy podatnik dysponuje oświadczeniem nabywcy o przeznaczeniu oleju na cele opałowe; c) § 3 rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy, w brzmieniu obowiązującym po 15 września 2005 r. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na wywiedzeniu z ww. przepisu normy, która uzasadniałaby zakwestionowanie preferencyjnej stawki podatku akcyzowego w przypadku sprzedaży oleju opałowego w przypadku braku oświadczenia nabywcy takiego oleju zawierającego deklarację o przeznaczeniu na cele opałowe; d) art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym po 24 sierpnia 2005 r. poprzez jego błędną rozszerzającą wykładnię polegającą na uznaniu, że hipoteza normy wywiedzionej z ww. przepisu przewiduje także brak oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe jako przesłankę jego zastosowanie, podczas gdy literalne brzmienie przepisu wskazuje na szereg przesłanek, pośród których nie znalazła się przesłanka braku oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe; 2. naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez WSA skargi na rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej pomimo, iż w toku postępowań podatkowych organy podatkowe ustaliły stan faktyczny sprawy wadliwie z naruszeniem art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190, art. 191 oraz art. 199 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji istotnie wpłynęło na niekorzystne dla podatnika rozstrzygnięcie sprawy; b) art. 11 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż norma wywiedziona z ww. przepisu pozwala na stwierdzenie, jakoby sąd administracyjny związany był innymi niż dotyczącymi popełnienia przestępstwa ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym sygn. akt [...] prawomocnego wyroku skazującego; c) art. 11 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że przepis ten wiąże inne organy niż sąd administracyjny, a w tym podatkowe; d) art. 187 § 1, art. 190, art. 199, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzesłuchanie przez organy podatkowe - przed wydaniem decyzji merytorycznej - skazanych w postępowaniu karnym, zakończonym prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] października 2007 r., a którzy to skazani byli pracownikami skarżącej spółki, zatrudnionymi przy wydawaniu paliw, oraz świadków - nabywców oleju opałowego, którzy składali oświadczenia w trakcie jego zakupu, co do faktu jaki olej nabywali i jak został zużytkowany. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono w szczególności, że w stanie prawnym obowiązującym przed 15 września 2015 r. brzmienie § 3 ust. 3 oraz § 4 ust. 5 rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek akcyzy nie pozwalało na dojście w procesie wykładni do wniosku, że skarżąca spółka obowiązana była do posiadania oświadczeń na wskazany, konkretny moment. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, racjonalny ustawodawca - uchylając § 4 ust. 5 wspomnianego rozporządzenia, który niezłożenie oświadczenia wiązał (odsyłając do § 3 ust. 3 rozporządzenia) z zastosowaniem sankcyjnej stawki podatku akcyzowego i transponując regulacje związane z tą sankcyjną stawką podatku do aktu rangi ustawowej (art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym), nie wyraził woli transponowania tamże przepisu zawierającego normę nakazującą niezłożenie oświadczenia wiązać z zastosowanie stawki podwyższonej. W ocenie spółki, art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym nie uzasadnia możliwości zrównania sprzedaży oleju opałowego bez wymaganych oświadczeń z ich użyciem niezgodnym z przeznaczeniem. Sankcyjny charakter powołanego przepisu zobowiązuje do jego ścisłego interpretowania, a zatem ograniczenia możliwości zastosowania podwyższonych stawek podatku jedynie do przypadków użycia - w znaczeniu ścisłym - olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, organy podatkowe nie wykazały dostatecznie podstaw do uznania, że olej opałowy sprzedawany przez skarżącą spółkę był zużyty przez jego nabywców niezgodnie z przeznaczeniem, a tym bardziej nie uzasadniły w sposób przekonujący, że niezłożenie oświadczenia o nabyciu oleju opałowego na cele grzewcze jest równoznaczne z użyciem oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem. WSA i organy podatkowe posłużyły się niedopuszczalnym domniemaniem, zgodnie z którym sfałszowanie oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na inne cele daje pewność, że olej ów został zużyty niezgodnie z jego przeznaczeniem. Organy podatkowe powinny były dopuścić dowód w postaci przesłuchania skazanych, jak i nabywców oleju przeznaczonego na cele opałowe na okoliczność zużycia oleju niezgodnie z jego przeznaczeniem. Organy nie były przy tym związane ustaleniami zawartymi w prawomocnym orzeczeniu sądu karnego, lecz powinny przeprowadzić rzetelne postępowanie wyjaśniające. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wskazał, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, a biorąc pod uwagę stan prawny i faktyczny sprawy, nie ma podstaw do uznania zarzutów skargi kasacyjnej za zasadne. W piśmie procesowym z dnia 23 października 2014 r. pełnomocnik strony wnoszącej skargę kasacyjną wniósł o stwierdzenie nieważności postępowania przed Sądem pierwszej instancji, przed Dyrektorem Izby Celnej i przed Naczelnikiem Urzędu Celnego. Powołał się przy tym na podstawę określoną w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 18 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; zwanej dalej: "ksh"), wskazując że W. B. od dnia [...] października 2010 r. jest skazany prawomocnym wyrokiem za przestępstwo określone w art. 270 kk, a więc pełnienie przez niego funkcji członka zarządu było nieważne jako sprzeczne z ustawą. Tym samym spółka nie miała organu powołanego do reprezentacji, a zatem wszelkie postępowania administracyjne oraz sądowoadministracyjne są nieważne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wydany w sprawie niniejszej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podlegał uchyleniu bez względu na zasadność lub bezzasadność wniesionej od niego skargi kasacyjnej i zawarte w niej twierdzenia. Na wstępie dalszych rozważań należy zwrócić uwagę, że w każdym postępowaniu rozpoznawczym organy z urzędu powinny badać dopuszczalność prowadzenia przez nie danego postępowania. Dopiero po ustaleniu dopuszczalności przeprowadzenia przez nie postępowania mogą one wypowiedzieć się merytorycznie. Wyrazem tej zasady są wprowadzone w postępowaniach sądowych instytucje odrzucenia pisma, którym strona zamierza zainicjować postępowanie lub oddalenia żądania zawartego w tym piśmie. W przypadku odrzucenia pisma jest to odmowa prowadzenia postępowania bez względu na treść żądania oraz czy jest ono zasadne, czy nie, czyli bez jego merytorycznego rozpoznania. Natomiast oddalenie żądania oznacza, że organ orzeczniczy – oczywiście po przeprowadzeniu przewidzianego przepisami prawa postępowania – ocenił żądanie jako bezzasadne. Przykładem tego rodzaju rozwiązania legislacyjnego jest art. 189 p.p.s.a. Jak to zostało słusznie wskazane w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2008 r. w sprawie II GSK 310/08 (LEX nr 1042983): "Zgodnie z art. 189 p.p.s.a 'jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie'. Taka regulacja oznacza, że wolą ustawodawcy jest, iż sąd administracyjny ma obowiązek badania z urzędu dopuszczalności skargi na każdym etapie rozpoznawania sprawy. Niedopuszczalność skargi powoduje, że sprawa nie może być rozpoznawana w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Dlatego stosowanie art. 189 p.p.s.a. nie jest uzależnione ani od tego, czy w skardze kasacyjnej zawarto wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i odrzucenie skargi, ani od tego czy zachodzą te podstawy odrzucenia skargi, które powodują nieważność postępowania braną pod uwagę z urzędu w myśl art. 183 § 1 zdanie pierwsze in fine p.p.s.a. Pogląd taki prezentowany jest w doktrynie i przeważa w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006 r., str. 419 - 420 i powołane tam orzecznictwo)". Nie można też pominąć stanowiska zawartego w uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z dnia 8 grudnia 2009 r. w sprawie II GPS 5/09 (ONSAiWSA 2010/3/40), zgodnie z którym: "Samodzielność regulacji zawartej w art. 189 P.p.s.a. powoduje, że jego zastosowanie nie może być ograniczone jedynie do podstaw odrzucenia skargi przewidzianych w art. 58 § 1 pkt 1, 4 i 5 P.p.s.a., jednocześnie pokrywających się z przesłankami nieważności postępowania (art. 183 § 2 pkt 1-3 P.p.s.a.). Przyjęcie takiego stanowiska nie tylko podważałoby samodzielny charakter art. 189 P.p.s.a., ale również ograniczałoby możliwość jego zastosowania jedynie do części przypadków wskazanych w tym przepisie, gdy ograniczenie to nie wynika z żadnego przepisu prawa. Na etapie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wspomniane ograniczenie zakresu obowiązywania art. 189 P.p.s.a. czyniłoby zbędnym stosowanie przesłanek uzasadniających odrzucenie skargi, o których mowa w art. 58 § 1 pkt 2, 3 i 6 P.p.s.a. Taka zaś wykładnia przepisów prawa naruszałaby utrwalone zasady, w myśl których nie interpretuje się przepisów w sposób, który czyni zbędnym istnienie pewnych fragmentów w przepisach prawa. Natomiast w świetle wykładni gramatycznej art. 189 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie, jeżeli skarga ulegała odrzuceniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Ustawodawca więc nie pozostawił w tym względzie Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu żadnej swobody decyzyjnej, a jednocześnie nie uzależnił stosowania art. 189 P.p.s.a. w zakresie przyczyn odrzucenia skargi od związania ich z przyczynami nieważności postępowania przewidzianymi w art. 183 § 2 P.p.s.a.". Konsekwentnie do tego stanowiska Naczelny Sąd Administracyjny przyjął w tej uchwale, że (teza 1.): "W świetle art. 183 § 1 oraz art. 134 § 2 w związku z art. 193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) jest dopuszczalne zastosowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu art. 189 tej ustawy, polegające na uchyleniu orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego i odrzuceniu skargi, niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej i przy braku przesłanek nieważności postępowania sądowego". Oznaczać więc to musi, że NSA stosuje art. 189 p.p.s.a. w przekazanej mu do rozpoznania sprawie na skutek samego powzięcia informacji o zaistnieniu przesłanek z tego przepisu, czyli bez względu na to, czy konieczność jego zastosowania była podniesiona w skardze kasacyjnej lub innych pismach procesowych, jak również bez względu na to, czy sama skarga kasacyjna nadaje się do rozpoznania, czy też z jakichkolwiek przyczyn podlega odrzuceniu. Odnosząc powyższe rozważania na grunt sprawy niniejszej należy wskazać, że złożenie przez nowoustanowionego pełnomocnika pisma z dnia 23 października 2014 r. wraz z załącznikami spowodowało, że Naczelny Sąd Administracyjny powziął popartą dowodami wiadomość, iż wniesiona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga podlegała odrzuceniu, jako podpisana przez osobę nieuprawnioną – falsus procurator. Osoba ta bowiem legitymowała się pełnomocnictwem udzielonym przez p. W. B. jako jedynego członka Zarządu, którego od [...] października 2010 r. objął z mocy samego prawa (art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych) zakaz pełnienia jakichkolwiek funkcji w ustawowych organach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak również bycia likwidatorem takiej spółki. Zgodnie zatem z zasadą Nemo plus iuris in alium transferre potest quam ipse habet osoba wnosząca skargę nie była umocowana do reprezentowania Aladyn Sp. z o.o. Zaznaczyć przy tym należy, że "udzielenie pełnomocnictwa" przez osobę nieuprawnioną nie jest tzw. brakiem formalnym. Brak formalny zachodziłby wtedy, gdy pełnomocnictwa udzieliła osoba uprawniona, lecz nie wykazała swego uprawnienia. Tak więc ujawnienie, że ktoś w ogóle nie miał prawa do reprezentacji i wystawił fałszywy dokument, nie może być uznane za rzekomy brak formalny, który ewentualnie mógłby być usunięty lub sanowany w toku postępowania. Warto przy tym zaznaczyć, że dopiero adw. B. Z. jest pierwszym prawidłowo ustanowionym w postępowaniu sądowoadministracyjnym pełnomocnikiem A. sp. z o.o. Tym samym choćby tylko z tego względu nie można było zignorować podniesionych przez niego, po przejrzeniu akt, okoliczności mogących mieć wpływ tak na dopuszczalność, jak i ważność postępowania przeprowadzonego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. W tym stanie rzeczy, skoro – jak przytoczono wyżej – ustawodawca nie pozostawił w tym względzie Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu żadnej swobody decyzyjnej, to uchylenie zaskarżonego wyroku i odrzucenie skargi było koniecznością procesową. Za zastosowaniem tego środka przemawia również art. 183 § 1 w zw. z § 2 pkt 2 p.p.s.a., który nakazuje Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu badanie z urzędu ważności postępowania, jakie toczyło się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Natomiast w przypadku stwierdzenia przesłanek nieważności – np. braku należytego umocowania pełnomocnika jak miało to miejsce w sprawie niniejszej – zgodnie z art. 186 p.p.s.a. ma on obowiązek uchylić wyrok sądu pierwszej instancji bez względu na zakres zaskarżenia. Tym samym ma on bezwzględny obowiązek wyeliminować z obrotu prawnego wyrok, któremu towarzyszą przesłanki nieważnościowe i temu obowiązkowi czyni zadość rozstrzygnięcie zawarte w sentencji niniejszego postanowienia. Odnosząc się do dalej idących wniosków zawartych w piśmie pełnomocnika strony skarżącej z dnia 23 października 2014 r., tj. domagania się stwierdzenia nieważności postępowania przed Dyrektorem Izby Celnej i przed Naczelnikiem Urzędu Celnego, to w pierwszym rzędzie należy zwrócić uwagę, że skoro prowadzenie postępowania przed sądami administracyjnymi w zaistniałej sytuacji jest niedopuszczalne, to i niedopuszczalne jest merytoryczne orzekanie przez te sądy co do postępowania administracyjnego i wydanych w jego ramach orzeczeń. Art. 145 § 1 p.p.s.a. – odmiennie niż art. 183 § 1 i art. 189 p.p.s.a. – nie pozwala na jakiekolwiek rozstrzygnięcie wobec orzeczenia administracyjnego w innej sytuacji niż: "uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie", a zatem nie może uczynić tego z urzędu jeśli skarga podlega odrzuceniu. Natomiast jedynie na marginesie można dodać, że art. 156 § 1 k.p.a. nie zawiera odpowiednika art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a., a ponadto decyzja organu I instancji (z dnia [...] grudnia 2009 r.) niewątpliwie była wydana i doręczona skarżącej spółce przed [...] października 2010 r., więc nawet gdyby przyjąć, że brak należytego umocowania mógłby być przyczyną stwierdzenia nieważności, to nie może dotyczyć to decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...]. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 189 w związku z art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.