II FSK 1467/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, NSA Małgorzata Wolf–Kalamala (sprawozdawca), Protokolant Agata Han, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w Warszawie Oddział Gospodarowania Nieruchomościami z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 869/09 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w Warszawie Oddział Gospodarowania Nieruchomościami z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 869/09, mocą którego oddalono skargę P. SA w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. W motywach orzeczenia Sąd podał, że Burmistrz P. decyzją z dnia 14 lipca 2009 r. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 198.956,09 zł. Za podstawę prawną rozstrzygnięcia przyjęto art. 2, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwałę R.M. nr XIV/128/2003 z 26 listopada 2003 r. Organ podatkowy uznał, że podatnik nieprawidłowo zastosował zwolnienie od podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy od budowli kolejowej na linii P. - S. wraz z zajętym przez nią gruntem. Ustalono bowiem, że ww. odcinek linii kolejowej został zlikwidowany uchwałą zarządu P. SA z 18 września 2001 r. nr 690 i nie jest wykorzystywany do wykonywania przewozów osób lub rzeczy dla potrzeb publicznego transportu kolejowego. Ponadto zaznaczono, ze odcinek ten znajduje się w stanie kompletnej ruiny i degradacji i nawet nie jest możliwe dokonywanie przewozów (brak podkładów kolejowych, fragmentów szyn, porośnięte w pasie torów kilkuletnie drzewa). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 15 października 2009 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji uznając, ze odpowiada prawu oraz ustalonym faktom. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zwolnieniu od podatku przewidzianemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podlegały budowle kolejowe stanowiące całość techniczno- użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Budowlą taka była linia kolejowa, o jakiej mowa w ustawie z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym. Jeśli linia kolejowa została zlikwidowana, oznacza to, że przestała istnieć jako budowla i nie mogła być objęta zwolnieniem podatkowym z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. niezależnie od stanu technicznego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając, że narusza ona art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 122 i art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie jest zasadna. Za trafne uznał stanowisko zaskarżonej decyzji, że likwidacja linii kolejowej lub jej odcinka dokonana w trybie art. 6 ust. 1 ustawy z 27 czerwca 1997r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 96 poz. 591 z późn. zm.), a w okresie od 1 czerwca 2003 r. w trybie art. 9 ust. 1-4 ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 86 poz. 789 ze zm.) stanowiła trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozu osób lub rzeczy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stanowisko takie zajął Naczelny Sąd Administracyjny właśnie we wskazanym przez skarżącą wyroku z 23 sierpnia 2006 r., sygn. II FSK 1477/05, wyjaśniając, że możliwość dokonywania przewozu osób lub rzeczy jako jedna z trzech przesłanek koniecznych do zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 u.p.o.l., które muszą wystąpić łącznie, jest zachowana, w przypadku przemijającej przeszkody, np. w razie zawieszenia przewozu. Trwałe uniemożliwienie dokonywania tego przewozu następuje natomiast gdy dochodzi do likwidacji linii kolejowej lub jej części w trybie określonym w przepisach ustawy o transporcie kolejowym (wyżej przytoczona). W okolicznościach faktycznych sprawy, skoro część linii kolejowej na odcinku P. - S. została zlikwidowana na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy z 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym uchwałą zarządu P. SA nr 690 z 18 września 2001 r., w ocenie Sądu wystąpiło trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozu, co oznacza, że budowla kolejowa została wyłączona ze zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Stan techniczny budowli w tej sytuacji był bez znaczenia. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie i wykładnię, a w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez obciążenie podatkiem od nieruchomości gruntów, na których w 2004 r. istniała linia kolejowa umożliwiająca dokonywanie przewozów, a zatem grunty i budowle podlegały zwolnieniu od podatku. Z ostrożności procesowej – w przypadku zaakceptowania twierdzeń organów o likwidacji linii kolejowej nr (...) do 2004 r. - Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez opodatkowanie budowli związanych ze zlikwidowaną linią kolejową. Ponadto wskazała na naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez nienależyte ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wskazanie mylnego uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji. Na tej podstawie Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i decyzji organów obu instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów całego postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy skarżąca mogła w 2004 r. w odniesieniu do linii kolejowej P. - S. wraz z zajętym pod nią gruntem skorzystać z ulgi podatkowej przewidzianej w obowiązującym wówczas art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.), uprawniającej do zwolnienia od podatku od nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w powyższej kwestii w pełni stanowisko zaprezentowane w tej sprawie przez Sąd pierwszej instancji, a w konsekwencji także stanowisko organów podatkowych. Jak stanowił w 2004 r. art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. W ocenie tutejszego Sądu nie może budzić wątpliwości, że w świetle przywołanego przepisu wykluczone jest uznanie za spełniającą warunki określone w tym przepisie linii kolejowej, która została zlikwidowana uchwałą zarządu spółki. Taka linia, wbrew twierdzeniu spółki, została zlikwidowana trwale, w sposób uniemożliwiający dokonywanie na niej jakichkolwiek przewozów. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo dokonał wykładni mającego zastosowanie w tej sprawie przepisu. Określa on trzy przesłanki, które należało spełnić łącznie, by skorzystać z przedmiotowego zwolnienia: 1) budowle kolejowe wraz z instalacjami i urządzeniami mają służyć do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, 2) budowle kolejowe wraz z instalacjami i urządzeniami mają umożliwiać dokonywanie przewozu osób lub rzeczy, 3) budowle kolejowe wraz z instalacjami i urządzeniami mają być wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Ponadto zwolnieniem przedmiotowym objęte są budowle kolejowe wraz z instalacjami i urządzeniami, a także zajęte pod nie grunty. O ile pierwsza i trzeci przesłanka nie była w sprawie sporna, o tyle druga wzbudziła kontrowersje. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w przywołanym wyroku z 23 sierpnia 2006 r., sygn. II FSK 1477/05 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że skoro doszło do likwidacji linii kolejowej w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 2 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (czy art. 9 ust. 1-4 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym), dalsze rozważania - choćby dotyczące jej stanu technicznego - muszą być uznane za nieistotne. Na linii kolejowej, która została formalnie zlikwidowana, brak możliwości dokonywania przewozów, a przeszkoda ta - w przeciwieństwie np. do zawieszenia przewozów - ma charakter trwały. Innymi słowy na takiej linii nastąpiło trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozów. Z uwagi na powyższe zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należało uznać za bezzasadny. Jeśli chodzi o zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., należy uznać, że zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wymyka się spod kontroli tutejszego Sądu w tym zakresie, gdyż zarzut ten sformułowano i uzasadniono wadliwie. Problematyka wymogów, jakim powinna odpowiadać skarga kasacyjna, była już wielokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na tle bogatego orzecznictwa ugruntował się pogląd co do tego, w jaki sposób powinna być ona skonstruowana. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i ważkich cech skargi kasacyjnej (art. 176 tej ustawy). Jest to nader istotne, ponieważ działania sądu kasacyjnego są ograniczone przez ramy nakreślone w skardze kasacyjnej, które przekroczyć można wyłącznie w przypadku stwierdzenia określonych w art. 183 § 2 P.p.s.a. uchybień powodujących nieważność postępowania, a które w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej (art. 183 § 1) oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, jako sąd kasacyjny, nie ma bowiem jakichkolwiek uprawnień do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej. Zarzucając naruszenie prawa materialnego skarżąca winna więc przywołać naruszony w jej ocenie wyrokiem przepis takiego prawa, wskazać rodzaj naruszenia (błędna wykładnia czy niewłaściwe zastosowanie) i wyjaśnić, na czym polegała błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie przepisu dokonane przez WSA dla potrzeb oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz jaka - jego zdaniem - była poprawna wykładnia lub prawidłowe zastosowanie wskazanego przepisu (przepisów). W zarzucie będącym przedmiotem oceny autor skargi kasacyjnej poza skrótowym stwierdzeniem, że wartość podatku powinna była zostać obniżona o kwotę 80.024,28 zł, jeśli uznać, że nie ma linii kolejowej jako całości funkcjonalnej stanowiącej budowlę, nie podjął próby wyjaśnienia, na czym twierdzenie to opiera i jak ma się ono do wskazanego w tym zarzucie przepisu. Tymczasem Naczelny Sąd Administracyjny nie jest ani obowiązany, ani też władny, dokonywać wykładni wskazanych w zarzucie przepisów za autora skargi kasacyjnej, czy też dokonywać przełożenia tychże przepisów na stan faktyczny niniejszej sprawy. To zaś powoduje, że przedstawiony zarzut należy uznać za niezasadny. Podobna konkluzja dotyczy ostatniego z zarzutów skargi kasacyjnej, tj. zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez nienależyte ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wskazanie mylnego uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji. Już tylko na marginesie należy przypomnieć autorowi skargi kasacyjnej, że przedmiotem skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie jest decyzja organu podatkowego, lecz wyrok sądu administracyjnego. Stąd też rzetelne formułowanie podstaw kasacyjnych wymaga, mimo uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, wskazania stosownych przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi, które w ocenie autora skargi kasacyjnej sąd naruszył wydając zaskarżone orzeczenie. Nieporozumieniem jest bowiem zarzucanie sądowi, że naruszył przepisy Ordynacji podatkowej, których to przepisów sąd nie stosował i stosować nie mógł, gdyż ustawa ta reguluje postępowanie organów podatkowych. Uwzględniwszy treść przywołanej wyżej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny musiałby odnieść się w treści uzasadnienia niniejszego wyroku także do tych wadliwie sformułowanych podstaw kasacyjnych, jednakże pod warunkiem, że spełniałyby one wymogi, o których mowa była wcześniej. Tymczasem z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej nie sposób wywnioskować, który jego fragment do tego zarzutu się odnosi. Nie można stwierdzić, na czym w ocenie strony polegało nienależyte ustalenie stanu faktycznego, tj. jakich faktów organy, a następnie Sąd, nie wzięły pod uwagę czy też błędnie je oceniły. Nie wiadomo także, w czym autor skargi kasacyjnej upatruje mylnego ustalenia stanu prawnego, czy wskazania mylnego uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji. Jak już powiedziano wyżej, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny do uzasadniania zarzutów kasacyjnych w zastępstwie strony. To powoduje, że także ten ostatni zarzut skargi kasacyjnej należało uznać za niezasadny. W konsekwencji, mając powyższe na uwadze, skargę kasacyjną jako niezasadną należało oddalić w oparciu o art. 184 P.p.s.a.