I SA/Łd 1314/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2012 r. sprawy ze skargi A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2005 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A. K. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił A. K. przywrócenia terminu do złożenia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2005 r. W toku postępowania ustalono, że pismem z [...] r. pełnomocnik A. K. złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] r. dotyczących podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2005 r. Do wniosku dołączone zostało odwołanie od ww. decyzji. W uzasadnieniu wniosku, uzupełnionym pismem z [...] r. pełnomocnik stwierdził, że o istnieniu ww. decyzji A. K. dowiedział się w dniu 19.11.2010 r. w związku z zaistnieniem faktu przekazania przez organ kwoty podatku podlegającego zwrotowi z deklaracji VAT-7 na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za 2005 r., o której P. K. nic nie wiedział. W dniu [...] r. pełnomocnik strony otrzymał kserokopie wydanych decyzji i postanowień nadających decyzjom rygor natychmiastowej wykonalności oraz "Potwierdzenia odbioru" wymienionych dokumentów. Z dokumentu "potwierdzenie odbioru" wynikało, że przesyłkę zawierającą 12 decyzji i 5 postanowień odebrał A. K., jednakże podpis osoby kwitującej odbiór przesyłki nie był podpisem A. K.. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego w zakładzie (warsztat samochodowy) pracownik G. K., który pracuje jako mechanik samochodowy, przypomniał sobie, że pod koniec października 2010 r. listonosz przyniósł przesyłkę w dużej, białej kopercie. W zakładzie obecny był wtedy tylko G. K. i listonosz został poinformowany o nieobecności A. K. i o tym, że G. K. nie jest upoważniony do wystawiania i kwitowania żadnych dostaw lub dokumentów., a mimo to listonosz postanowił zostawić przesyłkę w zakładzie. Dla G. K. odbiór przesyłki był kłopotliwy, gdyż był w tym czasie w kanale i naprawiał samochód. Listonosz położył przesyłkę na siedzeniu naprawianego samochodu. G. K. nie pamięta aby coś podpisywał listonoszowi, a ten nie polecił przekazania przesyłki A. K., co spowodowało, że zapomniał o pozostawionym liście i tak naprawdę nie wie co się z nim stało. Nie pamięta czy wyjął list z samochodu klienta, który był w tym czasie w zakładzie i czekał na zakończenie naprawy. O całej sprawie przypomniał sobie dopiero po interwencji A. K. w sprawie ww. przesyłki. Powyższe ustalenia zawarte są w oświadczeniu podpisanym przez G. K., które pełnomocnik strony dołączył do pisma z 3.12.2010 r. Przedłożone przez pełnomocnika oświadczenie zawiera pouczenie o odpowiedzialności karnej wynikającej z art. 233 § 1 Kodeksu karnego. Pełnomocnik strony zauważył w związku z powyższym, że na potwierdzeniu odbioru poświadczono nieprawdę, gdyż w miejscu przeznaczonym na datę i czytelny podpis widnieje parafka, a obok dopisek A. K.. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań pełnomocnik strony podkreślał, że pracownicy A. K. nie są upoważnieni do odbioru kierowanej do niego korespondencji. W związku z powyższym wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji, które nie zostały doręczone A. K., i o których dowiedział się w dniu 19.11.2010 r. W wyniku rozpoznania powyższego wniosku strony Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przepis art. 162 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej, rozumianej jako zamierzonego działania sprzecznego z regułami postępowania, czy polegającej na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania, ale także niedbalstwa rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy. Brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wymaga wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, nawet przy użyciu największego wysiłku, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Istnienie przeszkody do dokonania czynności w postępowaniu nie oznacza jeszcze, że automatycznie uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu. W ocenie organu podatkowego z treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że ciężar uprawdopodobnienia okoliczności w nim wskazanych spoczywa na stronie. Strona powinna uwiarygodnić swoją staranność oraz fakt, że przeszkody uniemożliwiające złożenie zażaleń były od niej niezależne i istniały cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenia terminu. Organ podatkowy dokonuje oceny, czy Strona dopuściła się uchybienia terminowi bez swojej winy i bierze pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po zapoznaniu się z materiałem dowodowym w sprawie, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego i przesłuchaniu w charakterze świadków listonosza P. S., który doręczył przesyłkę i G. K. - mechanika pracującego w warsztacie A. K., którego oświadczenie z 3.12.2010 r. dołączone zostało do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań, uznał, że w zaistniałym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki konieczne do zastosowania instytucji przywrócenia terminu do wniesienia odwołań, gdyż okoliczności faktyczne sprawy nie wskazują, że strona użyła możliwie największego wysiłku umożliwiającego zachowanie terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem organu podatkowego A. K. od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą, z czym niewątpliwie wiąże się konieczność odbierania korespondencji pochodzącej od różnych instytucji, jak i organów administracji państwowej. Z zeznań świadków przesłuchanych w siedzibie Izby Skarbowej wynika, że w sposobie odbierania przesyłek pocztowych ma miejsce szeroka dowolność, żeby nie powiedzieć niedbalstwo. Według oświadczenia listonosza P. S., na wyrażone ustne życzenie A. K., pod nieobecność adresata w domu, przesyłki doręczane są pod adres zakładu pracy (sąsiadującego z domem). Taki sposób doręczania przesyłek jest przez Stronę akceptowany i nigdy nie został zakwestionowany. Równocześnie z zeznania pracownika, G. K. wynika, że A. K. przyzwolił też, aby korespondencję adresowaną do niego, a pod jego nieobecność, odbierali obecni w zakładzie pracownicy. Organ podatkowy zwrócił przy tym uwagę, że między treścią oświadczenia z [...] r., podpisanego przez G. K., a złożonymi w organie zeznaniami G. K. występuje istotna rozbieżność. Z oświadczenia wynika, że listonosz został poinformowany, że G. K. nie jest upoważniony do wystawiania i kwitowania żadnych dostaw lub dokumentów., tymczasem z zeznań, przesłuchiwanych w charakterze świadków w siedzibie Izby Skarbowej w Ł. zarówno G. K., jak i listonosza, wynika, że częstą praktyką jest odbieranie przesyłek, adresowanych do A. K. , przez jego pracowników. Ponadto G. K. zapytany dodatkowo przez pełnomocnika strony czy w zakresie jego obowiązków jest odbiór korespondencji odpowiedział że nie, ale ponownie potwierdził, że zarówno on jak i inni pracownicy robią to zwyczajowo. Wobec powyższego organ podatkowy nie dał wiary zawartemu w piśmie pełnomocnika z [...] r. stwierdzeniu, że pracownicy A. K. nie są upoważnieni do odbioru kierowanej do niego korespondencji. Dyrektor Izby Skarbowej nie dał też wiary, że A. K. nic nie wie o jakichkolwiek decyzjach dotyczących 2005 r. wydanych wobec niego, a o ich istnieniu dowiedział się w dniu 19.11.2010 r. w związku z zaistnieniem faktu przekazania przez organ kwoty podatku podlegającego zwrotowi z deklaracji VAT-7 na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za 2005 r., o której A. K. nic nie wiedział. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z takim stwierdzeniem, Strona bowiem wielokrotnie była informowana o toczącym się postępowaniu w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2005 r., a postanowieniami z [...] r. znak [...] wydanymi w trybie art. 140 ustawy Ordynacja podatkowa, była powiadomiona o wyznaczeniu terminu załatwienia sprawy do [...] r., natomiast w dniu 8.09.2010 r. doręczono A. K. zawiadomienie z [...]r. nr [...] wydane w trybie art. 200 Ordynacji o możliwości zapoznania się z całością materiału dowodowego w sprawie, z której to możliwości podatnik nie skorzystał. Zdaniem organu podatkowego doręczenie stronie zawiadomienia powinno stanowić sygnał, że postępowanie wyjaśniające zostało zakończone i wydana zostanie decyzja. Dodatkowym sygnałem, że postępowanie w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za 2005 r. zostało zakończone, powinno być zawiadomienie, skierowane do pełnomocnika strony, o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym w sprawie dotyczącej postępowania w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej ponadto zauważył, że według dołączonego do wniosku oświadczenia świadkiem wizyty listonosza w warsztacie był właściciel naprawianego właśnie samochodu, który prawdopodobnie odjechał z przesyłką położoną przez listonosza na siedzeniu samochodu. Ponadto organ podatkowy stwierdził, że mało prawdopodobne jest, aby właściciel samochodu, jeżeli nawet nie wyjął przesyłki z samochodu, to nie odesłał do adresata grubej koperty kierowanej do A. K. z Urzędu Skarbowego. Niezależnie od powyższego organ stwierdził, że w sytuacji gdy uchybienie terminowi do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminowi do jego zaskarżenia. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pełnomocnik strony stwierdził, że o istnieniu ww. decyzji A. K. dowiedział się w dniu [...]r. w związku z zaistnieniem faktu przekazania przez organ kwoty podatku podlegającego zwrotowi z deklaracji VAT-7 na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za 2005 r. o której P. K. nic nie wiedział. Ponieważ stwierdzenie to nie zostało poparte żadnym dowodem, Dyrektor Izby Skarbowej zatem nie był w stanie w sposób jednoznaczny stwierdzić, że dochowana została jedna z najważniejszych przesłanek, tj. 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu. Wobec przedstawionych wyżej faktów, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w sprawie zaistniała sytuacja zaniedbania, wniosek zatem nie zasługiwał na uwzględnienie. Strona bowiem nie wykazała, że dołożyła należytej staranności, by nie doszło do uchybienia terminowi do wniesienia zażaleń. Zaniedbania w tym zakresie nie mogą zostać podciągnięte pod okoliczności uprawdopodobniające brak winy. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. pełnomocnik strony, w dniu [...]r., wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W złożonej skardze Pełnomocnik Strony zarzuca naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne wskazanie, że w sprawie zaistniała sytuacja zaniedbania, co powoduje, że wniosek nie zasługuje na uwzględnienie gdyż strona nie wykazała, że dołożyła należytej staranności, by nie doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołań, art. 162 § 2 Ordynacji przez wskazanie, że strona nie udowodniła, że w dniu 19.11.2010 r. dowiedziała się o istnieniu decyzji, co powoduje, że organ nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, że dochowana została jedna z najważniejszych przesłanek, tj. 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu oraz art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a szczególnie nie ustalenie kto odebrał przesyłkę zawierającą m.in. decyzje z dnia [...] r., co miało szczególne znaczenie w sytuacji gdy strona twierdzi, że nie doręczono jej omawianej przesyłki i to nie jej parafka widnieje na potwierdzeniu odbioru. Skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo pismem z dnia [...] r. na wezwanie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. przesłał kserokopię zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W przedmiotowej sprawie sporne jest, czy prawidłowo została Skarżącemu doręczona decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] roku, mając na uwadze okoliczność, że rozbieżne w tym zakresie są zeznania samego skarżącego i jego pracownika G. K. z zeznaniami świadka – listonosza P. S.. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że pisma doręcza się stronie stosownie do treści art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji powinien on złożyć na potwierdzeniu odbioru przesyłki swój czytelny podpis. Na podstawie art. 148 O. p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, przy czym chodzi tutaj również o miejsce pracy osoby prowadzącej działalność na własny rachunek (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2006 r., I FSK 890/05). Należy jednakże wyraźnie podkreślić, że przewidziana w art. 148 § 2 pkt. 2 możliwość doręczenia pisma osobie upoważnionej do odbioru korespondencji jest dopuszczalna tylko wtedy, gdy osoba taka została faktycznie ustanowiona (por. B. Gruszczyński, [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat i M. Niezgódka – Medek, Warszawa 2011, s. 696. W piśmiennictwie i judykaturze podkreśla się, że warunkiem skutecznego doręczenia nie jest niezbędne legitymowanie się przez osobę odbierającą pisemnym upoważnieniem, ale osoba taka powinna wykazać, że jest zatrudniona w tym miejscu przez adresata i potwierdza to dostępem do firmowych pieczęci lub innych urządzeń biurowo – administracyjnych (por. cytowany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz pogląd wyrażony przez B. Gruszczyńskiego z powołanym komentarzu). Wynika stąd zatem, że na gruncie rozpoznawanej sprawy, nieuprawnione było doręczenie korespondencji jakiemukolwiek pracownikowi Skarżącego, który znajdował się w prowadzonym przez niego warsztacie mechanicznym. Co doniosłe, nadużycie zaufania przez osobę odbierającą korespondencję w miejscu prowadzenia przez adresata pisma działalności gospodarczej może być ocenione w kontekście przesłanek określonych w art. 162 O. p. (por. uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2000 r., SA/Sz 251/99, "Serwis Podatkowy" 2001, nr 7, s. 61; B. Gruszczyński, [w:] Ordynacja podatkowa, op. cit., s. 697). Tym bardziej zatem okolicznością taką będzie fakt, że osoba nie pokwitowała własnoręcznie odbioru przesyłki bądź gdy nie widziała jej i nie odebrała do własnych rąk, co wynika właśnie z zeznań pracownika Skarżącego W rozpoznawanej sprawie problem jest bowiem bardziej skomplikowany, gdy chodzi o obiektywne ustalenie stanu faktycznego. Po pierwsze, niewątpliwie jest tak, że pracownik – G. K., nie wykazał się w żaden sposób wobec doręczyciela upoważnieniem do odbioru przesyłki. Ponadto jego zeznania w wątpliwość poddają fakt, że to rzeczywiście on był odbiorcą w tym znaczeniu, że to jego podpis figuruje na dowodzie doręczenia. Ten ostatni fakt zdaje się potwierdzać adnotacja poczyniona na dowodzie doręczenia, z której wynika, że odbiorcą był Skarżący osobiście. Tymczasem Skarżący kwestionuje ten fakt i wiarygodność parafki złożonej na dowodzie doręczenia przesyłki. Wynika stąd zatem, że w powyższym zakresie istnieją wątpliwości, a nawet sprzeczność - co do osoby, która faktycznie odebrała pismo -, które powinny zostać w sposób wnikliwy wyjaśnione i rozważone. Gdyby przyjąć wersję pierwszą, to należy rozważyć, czy pracownik Skarżącego był uprawniony do odbioru przesyłki, mając na uwadze przytoczoną ocenę prawną i ustalić, czy potwierdził on ten fakt. Natomiast gdyby przyjąć drugą wersję, to wobec kwestionowania przez Skarżącego podpisu, który nie jest podpisem czytelnym, konieczna jest prawna ocena owego faktu oraz ewentualne ustalenie prawdziwości podpisu poprzez dopuszczenie dowodu z opinii biegłego grafologa, gdyby uznano, że brak czytelnego podpisu nie jest rozstrzygający. Jest to doniosłe tym bardziej, że ustawodawca wymaga jedynie uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez winy zainteresowanego (art. 162 § 1 O. p.). Należyte ustalenia organu w tym zakresie są niezbędne do ustalenia, czy niedotrzymanie terminu było zawinione, czy też nie przez Skarżącego. Nieuprawniona w tym zakresie jest ogólna konstatacja poczyniona przez organ, zgodnie z którą skoro Skarżący prowadzi działalność gospodarczą i wiedział, że toczy się przeciwko niemu postępowanie w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2005 r., a postanowieniami z [...] r. znak [....] wydanymi w trybie art. 140 ustawy Ordynacja podatkowa, była powiadomiona o wyznaczeniu terminu załatwienia sprawy do 15.11.2010 r., to wiedział, że zostały mu doręczone sporne decyzje. Oczywiście, Skarżący mógł się spodziewać, że niniejsze decyzje zostaną mu doręczone, ale dokładnej daty nie mógł znać, a skoro termin został przedłużony do 15 listopada 2010 roku, to mógł się spodziewać, że zostaną mu doręczone niniejsze decyzje co najmniej do tej daty. Wynika stąd, że rozpiętość między faktycznym doręczeniem a potencjalną datą to okres prawie miesiąca. Zupełnie nieuprawnionym, a wręcz arbitralnym jest stwierdzenie organu, że nie został dotrzymany 7 – dniowy termin określony w § 2 art. 162 O. p. W uzasadnieniu wniosku, uzupełnionym pismem z 3 grudnia 2010 r. pełnomocnik stwierdził, że o istnieniu ww. decyzji A. K. dowiedział się w dniu 19.11.2010 r. w związku z zaistnieniem faktu przekazania przez organ kwoty podatku podlegającego zwrotowi z deklaracji VAT-7 na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za 2005 r., o której Pan K. nic nie wiedział. Trudno zaprzeczyć, że Skarżący rzeczywiście dopiero w tej dacie dowiedział się o wydaniu wobec niego spornych decyzji. Organ nie przedstawił żadnych faktów, które przemawiałyby przeciwko takiemu ustaleniu, ograniczając się do stwierdzenia, że Skarżący nie przedstawił żadnego dowodu potwierdzającego ten stan rzeczy. Tymczasem termin ten rozpoczyna bieg z chwilą powzięcia wiadomości o uchybieniu terminowi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2009 r., I FSK 373/08, POP 2009, nr 4, poz. 349). Jeżeli organ zaprzecza jakoby Skarżący właśnie we wskazanej przez niego dacie, to powinien przedstawić okoliczności przemawiające przeciwko takiemu uznaniu. Reasumując, organ powinien w sposób należyty ustalić, czy i komu została doręczona przesyłka w dniu [...] r., a dalej czy Skarżący rzeczywiście nie uprawdopodobnił braku swojej winy w niedotrzymaniu terminu, o którego przywrócenie wnosi. Następnie powinien przedstawić dowody lub okoliczności, które uprawniają do zakwestionowania twierdzenia Skarżącego, że dowiedział się on o decyzji dopiero w dacie zaliczenia przysługującego mu zwrotu na poczet zaległości wynikającej z niniejszej decyzji. W tym zakresie ustalenia organu naruszały bowiem art. 122 O. p., a dodatkowo wskazane przepisy dotyczące doręczeń i przywrócenia terminu. W konsekwencji Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 niniejszej ustawy. P.Z-C.