I SA/Bd 1105/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Dudra sędzia WSA Ewa Kruppik - Świetlicka (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2012 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę I SA/Bd 1105/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. określającą D. P.(skarżącej) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. od dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w kwocie 26.961,00 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powołał następujący stan faktyczny: aktem notarialnym z 5 października 2010r. skarżąca dokonała sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności zabudowanej nieruchomości położonej w G., przy ul. Z. za kwotę 148.000,00 zł. Powyższy udział podatniczka nabyła w drodze spadku po zmarłym ojcu w dniu 4 stycznia 2009r. W złożonym dnia 30 kwietnia 2011r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) - PIT - 39, strona wykazała przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w kwocie 148.000,00 zł, poniesione koszty odpłatnego zbycia - 117.369,43 zł, dochód - 30.630,57 zł, stratę - 5.819,81 zł oraz należny podatek dochodowy w kwocie 5.820,00 zł. W odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia korekty zeznania w związku z popełnionym w jednej z pozycji błędem strona przedłożyła dowody potwierdzające spłatę zadłużenia obciążającego spadkodawcę, które wg niej zalicza się do kosztów uzyskania przychodu z tyt. sprzedaży przedmiotowego udziału. Po analizie złożonych dokumentów Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. po wszczęciu postępowania podatkowego decyzją z dnia 28 lipca 2011r. określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. w kwocie 26.961,00 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka wniosła o uchylenie w części zaskarżonej decyzji, której zarzuciła naruszenie art. 19 ust. 1 i art. 30e ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) dalej ustawy p.d.o.f. Zdaniem strony organ zawyżył przychód z tyt. odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości stanowiący podstawę opodatkowania, poprzez nieuznanie poniesionych kosztów na łączną kwotę 110.887,42 zł, które winny pomniejszyć cenę sprzedaży. W ocenie skarżącej za koszty należy uznać następujące opłaty: za gaz - 745,05 zł, wodę - 90,76 zł, energię elektryczną - 90,48 zł oraz spłacone zadłużenie spadkodawcy (wynikające z aktu notarialnego z dnia 5 października 2010r.) w wysokości 109.961,13 zł. Zdaniem podatniczki zgodnie z art. 19 ust. 1 wym. ustawy przychodem tytułu odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W opinii strony skoro brak jest ustawowej definicji pojęcia "kosztów odpłatnego zbycia" to poniesione przez nią wydatki należą do tej kategorii. Podatniczka podkreśliła, że w rzeczywistości uzyskała z przedmiotowej transakcji kwotę 38.038,87 zł, a więc nastąpiło zawyżenie przez organ pierwszej instancji zarówno podstawy opodatkowania, jak i należnego podatku. Rozpatrując złożony środek odwoławczy organ II instancji decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. uznając, iż podniesione w odwołaniu okoliczności nie uzasadniają jego uchylenia. W uzasadnieniu organ przywołując odpowiednie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, iż źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Organ podał, że zgodnie natomiast z art. 30e ust. 2 ustawy p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa wart. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z art. 19 ust. 1 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa wart. 10 ust. 1 pkt. 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Organ odwoławczy podniósł, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie,w związku z czym należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do takich kosztów zdaniem Dyrektora można zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, czy sądową. W ocenie organu długi i ciężary obciążające sprzedawaną rzecz nie mają żadnego wpływu na obliczenie przychodu, o jakim mowa w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym. Jednocześnie organ wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy p.d.o.f., za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e wym. ustawy). Odnosząc powyższe regulacje do stanu faktycznego sprawy organ stwierdził, że przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości, w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy, jest cena określona w umowie, tj. kwota 148.000,00 zł. Przychód ten może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w wym. art. 19 ust. 1 (koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6d cyt. ustawy (koszty uzyskania przychodu). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ I instancji w sposób prawidłowy uznał jako koszt odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału prowizję pośrednika ze sprzedaży nieruchomości w kwocie 6.100,00 zł, udokumentowaną fakturą z dnia 5 października 2010r. W ocenie organu pozostałe wydatki, jak opłaty za gaz, wodę, energię elektryczną, czy spłaty zadłużenia spadkodawcy wynikające z aktu notarialnego, wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu nie stanowią kosztów odpłatnego zbycia. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że ustawodawca enumeratywnie wymienił w art. 22 ust. 6d ustawy, co może stanowić koszt uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku. Spłata zaciągniętych przez spadkodawcę zobowiązań nie została wymieniona w tym przepisie. Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nieterminowego uiszczania opłat, którymi obciążany był spadkodawca. Wobec tego brak jest podstaw prawnych do ich zaliczenia także do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytej przez stronę w drodze spadku. Organ wskazał ponadto, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie różnicują zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku w zależności od tego, czy sprzedaż ta byłaby dobrowolna, czy tez nastąpiła z konieczności uzyskania środków finansowych na spłatę długów i ciężarów spadku. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą uzyskaniu przychodu, ale przychód wydatkowany jest często na spłatę długów, które obciążają spadkobiercę. Jednocześnie decyzja podatniczki o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, a następnie sprzedaż odziedziczonego udziału w nieruchomości to efekty indywidualnie podjętych przez stronę działań, których celem było doprowadzenie do spłaty zadłużenia spadkodawcy. Od powyższej decyzji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o uchylenie zaskarżone decyzji w całości. Rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 7 i 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r. nr 98, poz. 1071 ze zm.), poprzez wydanie decyzji w oparciu o niekompletny materiał dowodowy, a dokonanej ocenie tego materiału zarzucono dowolność poczynionych ustaleń; art. 8 KPA poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zaufania do organów podatkowych. Strona zarzuciła ponadto naruszenie art. 3 i art. 22 ust. 6d ustawy p.d.o.f. w związku z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku, spłat zobowiązań spadkodawcy, w szczególności tych na rzecz urzędu skarbowego i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Dodatkowo skarżąca zarzuciła naruszenie art. 5 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) poprzez rażące naruszenie zasad współżycia społecznego. Uzasadniając skargę strona podniosła, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje zobowiązania podatkowe osób fizycznych z tytułu otrzymanego dochodu. Wyjaśniła, że przyjęła spadek po ojcu dobrodziejstwem inwentarza w postaci 1/2 udziału w nieruchomości. Podała, że spadek ten był obciążony długiem na rzecz urzędu skarbowego i ZUS-u w kwocie 109.961,13 zł, który w każdym roku wzrastał by o kwotę należnych tym organom odsetek w wysokości około 14 tys zł. Gdyby nie zbyła odziedziczonego udziału przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, wówczas zadłużenie na rzecz wymienionych instytucji, w postaci odsetek za zwłokę, niewspółmiernie by wzrosło przewyższając w krótkim czasie wartość udziału. Z tego faktu strona wywodzi wniosek, iż to organy skarbowe zmusiły ją do dokonania przedmiotowej sprzedaży. Zdaniem skarżącej spłacone w imieniu spadkodawcy zobowiązania wobec m.in. urzędu skarbowego i ZUS winny stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu przedmiotowego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z art. 7 Ustawy o podatku od spadku i darowizn. Powołując nadto postanowienia art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn strona konkluduje, iż skoro opodatkowaniu tym podatkiem podlega wartość rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, to do kosztów uzyskania przychodu winny być zaliczone wszelkie ubytki obniżające wartość zbywanej nieruchomości, a więc w niniejszym przypadku uiszczone zobowiązania, przede wszystkim na rzecz urzędu skarbowego i ZUS. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podał, że powołane w skardze przepisy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn dotyczą sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn i nie mają zastosowania w sprawie określenia podatku dochodowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób samodzielny reguluje kwestie dotyczące sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, dochodu jak i kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu dla potrzeb opodatkowania przedmiotowym podatkiem. Obowiązujące w tym zakresie przepisy nie zawierają odwołania do wskazanego w skardze przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn, w tym pojęcia "czystej wartości" oraz długów i ciężarów spadku. Jedynie w przypadku wystąpienia podatku od spadków i darowizn ustawodawca zaliczył część tego podatku, według określonych w cytowanym przepisie art. 22 ust. 6d zasad do kosztów uzyskania przychodów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie zawiera uchybień, które mogły by uzasadniać wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe zasadnie uznały, iż spłata przez skarżącą zadłużeń spadkodawcy wobec ZUS – u i Urzędu Skarbowego nie stanowi kosztów zbycia nieruchomości, a w konsekwencji strona, która zbyła udział przed upływem 5 lat od daty nabycia nieruchomości jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 26.961,00 zł. W opinii strony dla ustalenia prawidłowego podatku należy od uzyskanej kwoty 148.000 zł odliczyć koszty jakie spadkobierczyni poniosła spłacając długi ojca wobec ZUS - u i Urzędu Skarbowego w łącznej kwocie 110.887,42 zł jak również pozostałe koszty utrzymania nieruchomości Rozstrzygając ww. spór należy sięgnąć do przepisu art. 19 ust. 1 cyt. ustawy zgodnie z którym przychodem ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty zbycia. Zgodnie natomiast z treścią ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: 1) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, 2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, 3) prawa użytkowania wieczystego gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Wskazać należy, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ) – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie "ustawą zmieniającą" – zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c updof. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2007 r. Należy wskazać, że : zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 2 ustawy p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa wart. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z art. 19 ust. 1 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt. 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Należy zgodzić się z organem, ze pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. W związku z czym należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do takich kosztów zdaniem Dyrektora można zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty : a. wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, b. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, c. koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, d. wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, e. opłatę notarialną, f. opłatę skarbową, czy sądową. W ocenie Sądu długi i ciężary obciążające sprzedawaną rzecz nie mają żadnego wpływu na obliczenie przychodu, o jakim mowa wart. 19 ust. 1 cyt. ustawy dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym. Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy p.d.o.f., za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa wart. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się : - udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, - kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e wym. ustawy). A zatem przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości, w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy, jest cena określona w umowie, tj. kwota 148.000,00 zł. Przychód ten może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w wym. art. 19 ust. 1 (koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6d cyt. ustawy (koszty uzyskania przychodu). Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób prawidłowy uznały jako koszt odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału prowizję pośrednika ze sprzedaży nieruchomości w kwocie 6.100,00 zł, udokumentowaną fakturą z dnia 5 października 2010r. Natomiast należy zgodzić się z organem, że pozostałe wydatki, jak opłaty za gaz, wodę, energię elektryczną, czy spłaty zadłużenia spadkodawcy wynikające z aktu notarialnego, wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu nie stanowią kosztów odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału w nieruchomości. Należy podkreślić, że Ustawodawca w cyt. art. 22 ust. 6 d cyt. ustawy wymienił enumeratywnie co może stanowić koszt uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku. Spłata zaciągniętych przez spadkodawcę zobowiązań nie została wymieniona w tym przepisie. Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nieterminowego uiszczania opłat, którymi obciążany był spadkodawca. Wobec tego brak jest podstaw prawnych do ich zaliczenia także do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytej przez stronę w drodze spadku. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie różnicują zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku w zależności od tego, czy sprzedaż ta byłaby dobrowolna, czy tez nastąpiła z konieczności uzyskania środków finansowych na spłatę długów i ciężarów spadku. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą uzyskaniu przychodu, ale przychód wydatkowany jest często na spłatę długów, które obciążają spadkobiercę. Jednocześnie decyzja podatniczki o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, a następnie sprzedaż odziedziczonego udziału w nieruchomości to efekty indywidualnie podjętych przez stronę działań, których celem było doprowadzenie do spłaty zadłużenia spadkodawcy. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a skarge oddalił.