I SA/Łd 26/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2012 r. sprawy ze skargi P. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa w indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz P. W. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] roku P. W. złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn. Jako miejsce swego zamieszkania wskazał [...] P. ul. A 62A bl.24 m.6. Podczas czasu trwania postępowania interpretacyjnego P. W. nie informował o zmianie adresu, ani też nie wskazywał adresu dla doręczeń. W dniu 17 sierpnia 2011 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została wysłana w dniu [...] roku na adres wskazany we wniosku P. W.. W dniu 22 sierpnia 2011 roku przesyłka została po raz pierwszy awizowana, drugie awizo nastąpiło w dniu 30 sierpnia 2011 roku, a w dniu 7 września 2011 roku wobec nie podjęcia przesyłki przez adresata została zwrócona do nadawcy. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.150 § 1 pkt.2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja Podatkowa ( tekst jednolity Dz.U z 2005 roku, Nr.8 poz.60 z późniejszymi zmianami, zwanej dalej OP ) uznał, że doręczenie interpretacji nastąpiło w dniu 5 września 2011 roku. W dniu 29 września 2011 roku skarżący nadał do organu interpretującego przesyłkę zawierającą wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. We wniosku o przywrócenie terminu P. W. wskazał, że nie był w stanie odebrać korespondencji, gdyż od 1 czerwca 2011 roku zamieszkuje na stałe w W., a w P. przebywa tylko w niektóre weekendy. W czasie ostatniego pobytu w P. w skrzynce pocztowej znalazł powtórne awizo, nie mógł jednak odebrać przesyłki, gdyż upłynął już 7 dniowy termin oczekiwania przesyłki na odbiór w placówce pocztowej. W związku z tym niezwłocznie, w dniu 19 września 2011 roku skontaktował się telefonicznie z Biurem Krajowej Informacji Podatkowej, gdzie początkowo udzielono mu informacji, że ze względu na nieodebranie pisma, zostało ono włączone do akt sprawy i nie będzie miał do niego dostępu. W kolejnych rozmowach telefonicznych, które odbywał w dniach 20-21 września 2011 roku wykazał, że art.150 ust.2 OP nie stanowi przeszkody w dostępie do interpretacji, nadto dodatkowo ta ustawa obliguje urząd do bezzwłocznej publikacji orzeczenia w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów. Jak się okazało publikacja interpretacji nastąpiła dopiero w dniu 22 września 2011 roku, po kolejnych interwencjach skarżącego. Dopiero w ten sposób P. W. mógł się z nią zapoznać. Końcowo wskazał, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, w związku z czym wniosek o przywrócenie terminu jest uzasadniony. Postanowieniem z dnia [...] roku nr. [...], na podstawie art.162 i art.162 § 2 OP Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Finansów odmówił przywrócenia terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał regulacje prawne dotyczące doręczania pism w postępowaniu podatkowym ( 144-154 OP ) oraz zacytował przepis art.162 § 1 i 2 OP i stwierdził, że dla skutecznego domagania się przywrócenia terminu konieczne jest spełnienie czterech przesłanek: uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu, wniesienia przez zainteresowanego wniosku, w terminie 7 dni od ustania przeszkody, dopełnienia wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracalny termin. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że ze wszystkich powołanych wyżej przesłanek nie jest spełniona przesłanka uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Stwierdził, że P. W. w czasie trwania postępowania interpretacyjnego, w okresie od wynajęcia mieszkania w W. ( w dniu 31 maja 2011 roku ) do wysłania interpretacji ( w dniu 18 sierpnia 2011 roku ) miał możliwość podania do wiadomości organu adresu korespondencyjny. W dalszej części uzasadnienia organ powołał orzecznictwo ( wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 listopada 2010 roku – I SA/Bk 338/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2010 roku – I SA/Wa 97/10 ) i podniósł w oparciu o nie, że instytucja przywrócenia terminu ma charakter wyjątkowy i nie jest możliwe, aby strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa oraz, że przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Stosowanie do orzeczenia Sąd Najwyższego w sprawie II CRN 448/71, jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności jakiej można wymagać od strony dbającej o swoje interesy. W tej samej dacie organ interpretujący wydał postanowienie stwierdzające wniesienie wezwania do usunięcia naruszenia prawa z uchybieniem terminu. Od opisanego powyżej postanowienia dnia [...] roku nr. [...] skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wskazał, że rozstrzygnięcie zostało podjęte bez uwzględnienia wpływu na przebieg wydarzeń złamania przez Izbę art.14i § 3 OP, oraz że w trakcie poszukiwania informacji o pojętej decyzji złamany został art.121 § 2 OP ( poprzez nieudzielenie informacji o sposobach udostępnienia akt jakie są opisane w art.178 OP oraz zatajenie informacji o treści art.14i § 3 OP ), które to zdarzenia w konsekwencji spowodowały pozbawienie możliwości złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa z zachowaniem ustawowego 14 dniowego terminu, bez konieczności przywracania terminu, podniósł także, że powołane w uzasadnieniu orzeczenia, mające potwierdzić zasadność rozstrzygnięcia dotyczyły spraw nieporównywalnie innych do przedstawionej przez podatnika sytuacji, bardziej adekwatnym do zaistniałej sytuacji orzeczeniem wydaje się postanowienie z dnia 10 marca 2011 roku II GZ 74/11. Stwierdził również iż w prowadzeniu tej sprawy niemożliwe jest skorzystanie z art.144a § 1 OP. W uzasadnieniu skargi P. W. powtórzył argumenty powołane we wniosku o przywrócenie terminu, wskazał także, że w uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej pominął fakt, że nawet mimo nieodebrania przez niego korespondencji na poczcie mógłby podjąć reakcję w terminie ustawowym, gdyby w trakcie jego rozmowy z organem podatkowym w dniu 19 września 2011 roku przekazane zostały mu informacje o możliwości dostępu do interpretacji za pośrednictwem Biuletynu Informacji Publicznej i gdyby w tym dniu interpretacja dotyczącej tej sprawy była tam zamieszczona. Podniósł, że zgodnie z art.14i § 3 OP opublikowanie interpretacji winno nastąpić niezwłocznie, a stało się tak dopiero w dniu [...] roku. Niestety takie informacje nie zostały mu przekazane podczas rozmowy w dniu [...] roku, wręcz został błędnie pouczony, że nie może uzyskać dostępu do akt sprawy, gdyż została przekazana do archiwum. W kolejnych dniach ( rozmowach ) musiał wykazać, że mimo nieodebrania pisma przysługiwało mu prawo wglądu do akt oraz spowodować opublikowanie interpretacji w B. Zwrócił uwagę również na to, że interpretacje indywidualne wydane dużo później były opublikowane w B. wcześniej niż interpretacja w tej sprawie, co pozwala przyjąć, że opublikowane zostały niezwłocznie. Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoją dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów naruszył przepisy art.219 OP w związku z art.210 § 4 OP oraz art.120 OP i art.121 § 1 OP w związku z art.14 h OP. Zgodnie z art.219 OP do postanowień stosuje się odpowiednio między innymi art.210 § 4 tej ustawy, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji ( postanowienia ) zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Nie może budzić wątpliwości, że skarżone postanowienie nie spełnia wymogów zawartych w art.210 § 3 OP, gdyż w ogóle nie odnosi się do zasadniczego argumentu skarżącego zawartego we wniosku o przywrócenie terminu, mianowicie tego, że w ostatnim dniu 14 dniowego terminu złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa ( 19 września 2011 roku ) został błędnie poinformowany przez pracownika organu o braku możliwości wglądu do akt sprawy, a tego dnia mimo obowiązku niezwłocznego opublikowania interpretacji indywidualnej nie była ona zamieszczona w Biuletynie Informacji Publicznej. Zaskarżone postanowienie przytacza stanowisko P. W., lecz jego uzasadnienie abstrahuje od podniesionych przez niego argumentów. Organ cytuje przepisy dotyczące doręczeń zawarte w Ordynacji Podatkowej, regulacje zawartą w art.162 i 163 oraz art.146 tej ustawy, ale nie stara się nawet udzielić odpowiedzi, czy argumenty podatnika mogą mieć znaczenie dla wyniku jego sprawy, czy są prawdziwe, czy też nie. Stwierdzenie, że wnioskujący mógł zawiadomić Izbę o zmianie swego adresu, ani powołane orzecznictwo – w ocenie Sądu – nie zwalniały organu z obowiązku rozważenia podniesionych we wniosku o przywrócenie terminu argumentów. Należy się zgodzić z Dyrektorem Izby Skarbowej, że gdyby skarżący zawiadomił organ interpretujący o zmianie swego adresu interpretacja byłaby mu przesłana na wskazany przez niego adres, istotnie więc uchybił obowiązkowi wskazanemu w art.146 § 1 OP, niemniej podniesione przez niego okoliczności wskazują na to, że przeszkoda nie do przezwyciężenia pojawiła się ostatniego dnia terminu do złożenia wniosku usunięcie naruszenia prawa. Mimo dokonania doręczenia w sposób zastępczy w dniu 5 września 2011 roku, gdyby skarżący nadał wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 19 września 2011 roku, złożone byłoby w terminie. Według twierdzeń P. W. przeszkodą do dokonanie czynności w terminie ( w ostatnim dniu terminu ) była błędna informacja jaką uzyskał od urzędnika Izby podczas rozmowy telefonicznej ( w dniu [...] roku ), zgodnie z którą nie będzie miał w ogóle dostępu do treści interpretacji, bowiem została ona włączona do akt sprawy. Okoliczność przeprowadzenia tej ( jak i kolejnych rozmów skarżący uprawdopodobnił złożonym do Sądu bilingiem rozmów telefonicznych – k.26-28 akt sądowo-administracyjnych ). Nie miał także możliwości zapoznania się z treścią interpretacji, bowiem pojawiła się w Biuletynie Informacji Publicznej dopiero w dniu [...] roku. W piśmiennictwie ( Ordynacja Podatkowa, Komentarz pod redakcją Stefana Babiarza, Bogusława Dautera i innych, Wydawnictwo LexisNexisPolska Warszawa 2010 teza 5 do art.162 tej ustawy ) podnosi się, że do przywrócenia terminu wystarcza stwierdzenie, że przeszkoda nie do przezwyciężenia istniała w ostatnim dniu terminu. Strona bowiem ma prawo dokonania czynności w ostatnim dniu terminu. Artykuł 14h nie odwołuje się do treści art.121 § 2 OP, jednak udzielenie przez urzędnika błędnej informacji stanowi naruszenie zasady zaufania – Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ( art.121 § 1 OP ) oraz zasady legalizmu ( art.120 OP ). Strona postępowania nie powinna ponosić negatywnych następstw złamania prawa przez organ administracji. Dotyczy to także zwłoki w opublikowaniu indywidualnej interpretacji w Biuletynie, mimo że z udostępnieniem treści aktu w ten sposób nie łączą się żadne skutki procesowe. W ocenie Sądu cel jaki realizuje regulacja zawarta w art.14i to informacja o wykładni przepisów podatkowych skierowana do możliwie szerokiego kręgu użytkowników Internetu, niewątpliwie pomocna w ich sprawach Niemniej jednak w sytuacji, gdy skarżącemu udzielana jest błędna informacja ( o braku dostępu do akt sprawy – art.178 i 179 OP w sprawach interpretacyjnych ma zastosowanie z mocy art.14 h OP ), to jedynym kanałem uzyskania wiedzy o treści interpretacji jest Biuletyn. Zgodnie z art.14i § 3 OP interpretacje indywidualne wraz z wnioskiem o wydanie interpretacji, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji, są niezwłocznie publikowane w Biuletynie Informacji Publicznej. Mimo, że wniosek oraz interpretacja są publikowane po przeprowadzeniu anonimizacji – w ocenie Sądu wnioskujący bez trudu miał możliwość zidentyfikowania "swojej sprawy" wśród innych interpretacji opublikowanych w BIP. Interpretacja w tej sprawie wydana została w dniu 17 sierpnia 2011 roku, zaś jej publikacja nastąpiła dopiero w dniu 22 września 2011 roku. Biorąc pod uwagę to, że interpretacja jest przygotowywana w formie dokumentu programu Word , a anonimizacja nie jest czynnością ani skomplikowaną, ani czasochłonną, nie mówiąc już o wprowadzeniu do systemu BIP, jako zasadne należy uznać pytanie, czy rzeczywiście opublikowana była "niezwłocznie". Należy w związku z tym wskazać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 30 czerwca 2011 roku w sprawie III CSK 282/10 ( lex 898707 ) - użyty w art. 455 k.c. termin "niezwłocznie" nie należy utożsamiać z terminem natychmiastowym, termin "niezwłocznie" oznacza bowiem termin realny, mający na względzie okoliczności miejsca i czasu.... Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów rozważy argumenty zawarte we wniosku o przywróceniu terminu, przede wszystkim udzieli odpowiedzi na pytanie, czy okoliczności w tym wniosku zawarte uprawdopodabniają brak winy skarżącego w uchybieniu terminu. W tych ramach sprawdzi, czy skarżącemu mogła być udzielona nieprawidłowa informacja, co do dostępu do przedmiotowej interpretacji i wyjaśni, czy jej opublikowanie w BIP po upływie ponad miesiąca od jej wydania nie nastąpiło z naruszeniem art.14i § 3 OP. W ocenie Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Łodzi opisane powyżej uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy, nie można bowiem wykluczyć, gdyby ich nie było, zapadłoby rozstrzygnięcie innej treści. Dlatego też, na podstawie art.146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami ) uchylił zaskarżona interpretację. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy. P.Z-C.