I SAB/Lu 11/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Anna Kwiatek (spr.), Protokolant specjalista Marta Ścibor, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2012 r. sprawy ze skargi Spółki z o.o. "A" w B. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie braku zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2010r. oddala skargę A. złożyła skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie braku zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2010 r. Jak wynika z akt sprawy, w dniu 20.12.2010r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja VAT- 7 za listopad 2010r. wraz z wnioskiem Spółki o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w wysokości 1 047. 436 zł. Postanowieniem z dnia [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 87 ust. 2 z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. - Dz. U z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej "ustawa o VAT"), przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Wyjaśnił, że przedłużenie terminu zwrotu uzasadnia wszczęta, na podstawie upoważnienia z 28.12.2010 r. kontrola podatkowa w zakresie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za listopad 2010 r. W toku kontroli podatkowej Spółka, pismem z dnia z [...] wniosła ponaglenie na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie zwrotu podatku. Zostało ono rozpatrzone przez Dyrektora Izby Skarbowej, który postanowieniem z dnia [...], działając na podstawie art. 141 ustawy z dnia 29.08.1991 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005r Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – dalej: "op") uznał ponaglenie za bezzasadne. W dniu 21.05.2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego otrzymał informację o wszczęciu wobec skarżącej Spółki przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, postanowieniem z dnia [...], postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2009r. do grudnia 2010r. Postanowienie to zostało doręczone Spółce w dniu [...]. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2010 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonanego w ramach prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego. Jak wynika również z akt sprawy kontrola prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zakończyła się doręczeniem Spółce, w dniu 28.06.2011 r. protokołu kontroli, do której skarżąca złożyła w dniu 15.07.2011 r. zastrzeżenia. W odpowiedzi, pismem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował stronę o przesłankach przedłużenia terminu zwrotu. Jednocześnie wskazał, że artykuł 87 ust. 2a ustawy o VAT pozwala na realizację wykazanego w deklaracji zwrotu podatku w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Organ podatkowy podjął również czynności, celem ustalenia na jakim etapie postępowania jest postępowanie prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (pismo z dnia 9.08.2011 r.). Ustalił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prowadził działania zmierzające do pozyskania dokumentów będących w posiadaniu Prokuratury Okręgowej, a także, że po analizie dokumentacji księgowej Spółki uzyskanej z Komendy Wojewódzkiej Policji niezbędne będzie wystąpienie do Prokuratury Okręgowej o udostępnienie materiałów zgromadzonych w toku śledztwa, a mających związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyjaśnił również, że oczekuje na materiały z czynności sprawdzających u kontrahentów skarżącej. W dniu [...] Spółka wezwała Naczelnika Urzędu Skarbowego do usunięcia naruszenia prawa w zakresie braku zwrotu różnicy podatku za listopad 2010 r. W odpowiedzi, Naczelnik Urzędu Skarbowego, stwierdził, że w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym naruszenie prawa nie wystąpiło. Pismem z dnia 17.11.2011 r. organ ponownie zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o udzielenie informacji w zakresie wyników postępowania kontrolnego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej poinformował (pismo z dnia 2.12.2011 r.), że oczekuje na odpowiedź od czeskiej administracji oraz na wyniki postępowania prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej wobec głównego dostawcy skarżącej Spółki i w związku z powyższym termin zakończenia postępowania nie jest możliwy do określenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. zarzuciła niewłaściwe zastosowanie art. 87 ust. 6 i ust. 2 ustawy o VAT i wniosła o zobowiązanie organu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. wraz z odsetkami. W ocenie skarżącej, skoro kontrola podatkowa w przedmiocie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za listopad 2010 r. została zakończona i nie stwierdziła nieprawidłowości i braku zasadności zwrotu, a także skoro do dnia sporządzenia niniejszej skargi (18.11.2011 r.) nie wszczęto postępowania podatkowego w tym zakresie, to brak było podstaw do odmowy zwrotu podatku. Wobec powyższego, w ocenie Spółki, organ bezzasadnie przedłużył termin zwrotu, w oparciu o prowadzenie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego, co uzasadnia zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 i 6 stawy o VAT. Zdaniem Spółki, organ pomija, że zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej, kontrola podatkowa może być przeprowadzone w toku postępowania kontrolnego, przez które na gruncie op rozumie się postępowanie podatkowe. W ocenie strony, tym co różni obie procedury to ich cel. Zgodnie z art. 281 § 2 op celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie wywiązywania się z obowiązków podatkowych, natomiast celem postępowania podatkowego jest ustalenie, bądź nie zobowiązania podatkowego, a więc władcze orzekanie o obowiązkach lub uprawnieniach podatników. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej oddalenie. Wojewódzkie Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W związku z przyjętym przez Spółkę tokiem procedowania wyjaśnić należy, że skargę na bezczynność organu podatkowego, w tym bezczynność polegającą na nie dokonaniu czynności materialno – technicznej, wnieść można skutecznie po wyczerpaniu środków zaskarżenia przysługujących w administracyjnym postępowaniu, stąd niezasadnym było wnoszenie środka w postaci wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Sąd przyjął, że o dopuszczalności skargi w niniejszej sprawie przesądzało złożenie przez Spółkę ponaglenia załatwionego przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 11.02.2011 r. Z bezczynnością organu podatkowego mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże, mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Rozpoznając zaś skargę na bezczynność Sąd kontroluje, analizując okoliczności faktyczne sprawy, czy w sprawie zaistniał stan bezczynności, tzn. czy organ podjął określone czynności i załatwił sprawę na danym etapie postępowania, czyli czy zrealizował swoje obowiązki, wynikające z przepisów prawa. Zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT - na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie - jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z powyższych przepisów wynika, że zwrot różnicy podatku jest czynnością materialno - techniczną dokonywaną w realizacji wniosku podatnika i w terminie we wniosku wskazanym. Jednakże zwrotu nie dokonuje się, jeżeli przed upływem terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku organ podatkowy termin ten przedłuży do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia objętego wnioskiem. Wniosek o zwrot różnicy podatku załatwiany jest więc poprzez zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy lub wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku jest rozstrzygnięciem wydanym w toku dokonywanych czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego i na tym etapie rozstrzyga ono istotę sprawy zwrotu różnicy podatku, przesądzając, że zwrot nie zostanie dokonany we wnioskowanym terminie. W niniejszej sprawie poza sporem jest, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, przed upływem terminu zwrotu podatku, termin ten przedłużył w toku własnej kontroli podatkowej, a następnie przed jej zakończeniem, termin ten przedłużył w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez inny organ na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Z akt sprawy wynika więc, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie pozostaje w bezczynności, gdyż sprawę objętą wnioskiem załatwił postanowieniem z dnia [...], a następnie postanowieniem z dnia [...], przedłużając termin zwrotu różnicy podatku. Powyższe postanowienia organu podatkowego pozostawały poza przedmiotem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, bowiem skargę wniesiono na bezczynność tego organu w zakresie zwrotu różnicy podatku, czyli na nie dokonanie w ustawowym terminie czynności zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy. Nie dokonanie tej czynności było jednakże uzasadnione wydanymi postanowieniami o przedłużeniu terminu zwrotu, a ich wydanie i doręczenie Spółce wykluczało ocenę, że organ pozostaje w bezczynności w zakresie zwrotu różnicy podatku, gdyż termin wynikający z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT przedłużony został w toku kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego (postępowania kontrolnego ), stąd nie można twierdzić, że termin ten upłynął. Ustalenie powyższe przesądza również o niezasadności zarzutu co do naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 op. Wskazane w piśmie procesowym okoliczności dotyczące toku postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wykraczają poza granice niniejszej sprawy, gdyż czynności podejmowane przez ten organ nie mogą być przedmiotem sądowej kontroli w postępowaniu zainicjowanym skargą na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.