II FSK 1748/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Bogusław Dauter, WSA del. Andrzej Jagiełło, Protokolant Julia Chudzyńska, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1880/09 w sprawie ze skarg J. D. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 20 lipca 2009 r. nr [...]; [...]; [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. D. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1880/09, mocą którego oddalono skargi J. D. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007, 2008 i 2009 r. W motywach orzeczenia Sąd podał, że trzema decyzjami z dnia 18 marca 2009 r., 23 marca 2009 r. i 25 marca 2009 r. Prezydent Miasta C. ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości odpowiednio za 2007 r. w kwocie 14.747,00 zł, za 2008 r. w kwocie 91.239,00 zł i za 2009 r. w kwocie 94.728,00 zł. W uzasadnieniach decyzji ustalających wysokość zobowiązania za 2007 r. i 2008 r. Prezydent Miasta wyjaśnił, iż przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość położona w C. przy ul. P. 1 o powierzchni 33.297 m2. Nieruchomość tą Skarżący nabył w drodze licytacji. Wobec wątpliwości co do powierzchni budynków związanych z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą organ podatkowy przeprowadził kontrolę. W wyniku kontroli ustalono, że powyższe działki zabudowane są budynkami o łącznej powierzchni 1659,49 m2. Powierzchnia ta nie objęła powierzchni budynku produkcyjno-magazynowego, z uwagi na jego zły stan techniczny; organ opodatkował tę nieruchomość według stawki od budynków pozostałych. Trzema decyzjami z dnia 20 lipca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. po rozpatrzeniu odwołań utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta. W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy wskazał, iż wymiar podatku od nieruchomości jest dokonywany na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - art. 2 ust. 1 u.p.o.l. W ocenie organu skoro Skarżący jest przedsiębiorcą, to nabyte przez niego grunty, budynki i budowle podlegają klasyfikacji jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jeżeli nawet obiekty nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności, należy je uznać za związane z działalnością gospodarczą, ponieważ w definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie został zawarty warunek wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odnosząc się do zarzutu zawartego w odwołaniu o ustaleniu podstawy opodatkowania bez dokonania obmiaru wyjaśniło, iż ze względu na zagrożenie wynikające z uszkodzonej konstrukcji nie było możliwe dokonanie obmiaru budynku głównego (produkcyjno-magazynowego). Organ podatkowy przyjął do opodatkowania powierzchnię użytkową tego budynku, wynoszącą 6.924,25 m2, z operatu szacunkowego. Budynek został opodatkowany stawką dla budynków pozostałych, ze względu na stwierdzony zły stan techniczny potwierdzony decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w C. z dnia 10 lutego 2009 r. nr (...). Organ nadmienił, iż względy techniczne nie powodują zwolnienia z opodatkowania, a jedynie zastosowanie niższej stawki podatkowej. Odnosząc się do zarzutu, iż skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości m.in. w związku z prowadzonymi postępowaniami egzekucyjnymi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, iż prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w C. Wydziału I Cywilnego z dnia 6 września 2007 r., sygn. akt I Co 325/04, o przysądzeniu własności na rzecz skarżącego, jest aktem przenoszącym na niego własność nieruchomości oraz obowiązki właściciela, co wiąże się m. in. z obowiązkiem podatkowym. Prowadzone postępowania egzekucyjne z nieruchomości nie mają wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący ponownie zarzucił organom brak dokonania obmiaru nieruchomości i bezpodstawne posłużenie się operatem szacunkowym z 2006 r. Wskazał też ponownie, iż zły stan budynków nie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej. Nadmienił, iż przedmiotowa nieruchomość nie została mu faktycznie przekazana, gdyż nie zostały wykreślone obciążenia z ksiąg wieczystych działek wchodzących w skład tej nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie uznał skarg za zasadne. Wskazał, że spór w niniejszej sprawie dotyczy trzech kwestii: braku obmiaru budynku produkcyjno–magazynowego, zasadności opodatkowania tegoż budynku, w stosunku do którego stwierdzono brak możliwości wykorzystywania przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a także zasadność opodatkowania tego budynku, jeżeli nie zostały wykreślone z księgi wieczystej wpisane obciążenia. Odpowiadając na zarzut pierwszy Sąd zauważył, iż z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że będące w posiadaniu przedsiębiorcy budynki, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, nie spełniają definicji budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tych też względów nie mogą mieć do nich zastosowania wynikające z pozostałych przepisów ustawy regulacje dotyczące opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tego rodzaju budynki podlegają w konsekwencji opodatkowaniu właściwemu dla budynków pozostałych. Sąd wskazał, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie jest źródłem ani podstawą zwolnień w podatku od nieruchomości, a zawiera jedynie ustawową definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem, na wymiar podatku od nieruchomości nie ma też wpływu stan techniczny budynku. Obiektów takich ustawa nie zwalnia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ale nakazuje opodatkowanie według innych stawek jednostkowych, co miało prawidłowo miejsce w niniejszej sprawie. Sąd przyjął, że ograny zasadnie przyjęły, iż od chwili nabycia przez skarżącego na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w C. Wydziału I Cywilnego z dnia 6 września 2007 r., sygn. akt I Co 325/04, o przysądzeniu własności na rzecz Skarżącego, powstał obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości. Sąd wyjaśnił dodatkowo, że prowadzone postępowania egzekucyjne z nieruchomości nie mają wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstał, zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., od dnia 1 grudnia 2007 r., tj. od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Odnośnie ustalenia powierzchni spornych budynków, Sąd odwołał się do treści art. 180 Ordynacji podatkowej i uznał, że organ prawidłowo ustalił powierzchnię budynku na podstawie operatu szacunkowego bez dokonania obmiaru. Stwierdził, że Organy wyjaśniły przyczyny takiego działania, a strona poza stwierdzeniem, że organ podatkowy sam powinien dokonać obmiaru budynku, nie wskazała na żadne okoliczności czy dowody, z których wynikałaby inna powierzchnia budynku. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - zarzuciła naruszenie prawa materialnego – art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przepis ten odnosi się tylko do części budynków i nieuwzględnienie, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w całości. W oparciu o art. 174 pkt 2 P.p.s.a. strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej polegające na niewyjaśnieniu stanu faktycznego przez uznanie, że operat szacunkowy z 2006 r. może stanowić dowód w tej sprawie. Na tej podstawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. 1. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego. Strona, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, powinna wskazać przepisy prawa naruszone przez Sąd, jeżeli uchybienie im mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący, powołując się na naruszenie art. 180 (bez wskazania §1 lub § 2), wskazywał na potrzebę przeprowadzenia nowego pomiaru spornej nieruchomości, kwestionując jednocześnie zasadność wykorzystania danych z operatu szacunkowego sporządzonego w 2006 r. dla P. SA w C. Zwrócić więc należy uwagę, że art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym, okoliczność istotna dla załatwienia sprawy może być dowiedziona wszelkimi możliwymi dowodami (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1520/06, publ: http//orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie strona skarżąca zarzucała Sądowi I instancji wadliwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, gdyż dołączony do akt sprawy operat szacunkowy nie może stanowić dowodu w sprawie. Na poparcie tego zarzutu nie przedstawiła jednak żadnych argumentów. Tymczasem, Wojewódzki Sąd Administracyjny zawarł w uzasadnieniu wyroku pełną ocenę przeprowadzonego postępowania podatkowego przyjmując, iż "słusznie organy podatkowe przyjęły powierzchnię użytkową budynku, wynoszącą 6.924,25 m2 z operatu szacunkowego bez dokonywania obmiaru" (str. 4 uzasadnienia wyroku). Pomiar w powołanej przez Sąd wielkości, uwidoczniony został w przedmiotowym operacie szacunkowym w pozycji zatytułowanej: Wykaz obiektów kubaturowych na terenie działki nr (...) w C. ul. P. 1. Prawidłowo też ocenił Sąd I instancji wyjaśnienia Organów podatkowych w zakresie przyczyny braku ponownego obmiaru budynku głównego, który uzasadniono zagrożeniem wynikającym z uszkodzonej konstrukcji budynku. Słusznie też zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, że Skarżący poza stwierdzeniem, że organ podatkowy sam powinien dokonać obmiaru budynku, nie wskazał na żadne inne okoliczności czy też dowody, z których wynikałaby inna powierzchnia budynku (podkreślenie NSA). Skoro więc Skarżący nie wskazał na naruszenie przez Sąd przesłanek wynikających z art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to tym samym przyjąć należy, że uzasadnienie wyroku ocenił jako wystarczające i prawidłowe również w omawianym zakresie. Jak już wyżej podniesiono, Skarżący nie wskazał konkretnie na czym miała polegać wadliwość przyjętego wyliczenia powierzchni przedmiotowego budynku i nie zaproponował innych danych, co uniemożliwiało organom podatkowym zajęcie merytorycznego stanowiska, a następnie Sądowi I instancji ocenę argumentów stron. Mając powyższe na uwadze, uznać należy zarzut naruszenia prawa procesowego jako bezpodstawny. 2. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przepisu tego jasno wynika, że okoliczność złego stanu budynku czy budowli nie rzutuje automatycznie na podobną ocenę również gruntów będących w posiadaniu przedsiębiorcy. Podatnik zdaje się forsować tezę o niewykorzystywaniu zarówno budynku jak i gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej, a to z powodu "niewydania mu nieruchomości" czy "prowadzenia postępowania egzekucyjnego" (w odwołaniu od decyzji organu I instancji). Natomiast, w skardze do Sądu I instancji jak i w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, swoją wcześniejszą argumentację Skarżący zmodyfikował, łącząc zły stan budynku głównego z nieprzydatnością już całej nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. W ocenie Skarżącego zatem, wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, zastosowano wadliwie przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych tylko co do jednego budynku, zamiast do całej nieruchomości, gdyż nie może on w pełnym zakresie z niej korzystać. Stanowisko autora skargi kasacyjnej jest jednak błędne. Wyjaśnić należy, że "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeśli zaistnieją, mogą przesądzić o zastosowaniu niższej stawki podatku od nieruchomości. Pojęcie "względów technicznych" nie zostało jednak normatywnie zdefiniowane. W piśmiennictwie przyjmuje się, że odnosi się ono do stanu technicznego gruntu, budowli czy budynku. Oznacza to, że względy techniczne, o których mowa we wskazanym powyżej przepisie, dotyczyć mogą wyłącznie okoliczności faktycznych niezależnych od woli przedsiębiorcy i wynikających ze złego stanu technicznego przedmiotu opodatkowania, których skutkiem jest brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów gospodarczych z powodu niespełnienia określonych wymogów technicznych. W rozpoznawanej sprawie, jak słusznie zauważył Sąd, a wcześniej organy podatkowe, okoliczności takie nie zachodzą. Nie świadczy bowiem o ich istnieniu ani fakt, że prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, czy nie dokonano "wydania" nieruchomości uprawnionemu właścicielowi, gdyż nie są to wady techniczne tkwiące bezpośrednio w należącym do skarżącego gruncie. Wada techniczna przesądzająca o zaistnieniu względu technicznego, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy podatkowej, musi uniemożliwiać wykorzystanie gospodarcze gruntu w jakiejkolwiek działalności. Wynikać może np. ze skażenia biologicznego, chemicznego, bądź z zaistnienia siły wyższej, jak powódź. Natomiast niewykorzystanie danych przedmiotów do prowadzonej działalności gospodarczej na skutek braku możliwości ich wykorzystania na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą z innych względów niż techniczne, np. prowadzone postępowanie egzekucyjne, nie stanowi okoliczności wyłączającej spod opodatkowania budynków, budowli czy gruntów, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje bowiem swoim zakresem ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości wynikających z przepisów prawa, jak również ze sposobu użytkowania gruntu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1116/10, publ: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli czy gruntów, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku, niż przewidziane dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesłanka ta wymaga szczegółowego i zindywidualizowanego ustalenia oraz rozważenia rodzaju i obiektywnego charakteru tej przeszkody, przyczyn jej powstania i występowania w okresie, którego dotyczy dane postępowanie podatkowe (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10, Lex 992204) 3. Wskazując na powyższe, uznając, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty oraz ich uzasadnienie nie zawierają usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 P.p.s.a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) i pkt 1 lit. a oraz § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).