I SA/Po 176/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2012r. sprawy ze skargi "S" Sp. z o.o. w P na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. S. Spółka z o.o. z siedzibą w P. złożyła w dniu [...] września 2010 r. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów osoby prawnej, będącej wspólnikiem spółki komandytowo - akcyjnej z tytułu dywidendy. We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zamierza objąć lub w inny sposób nabyć akcje w spółce akcyjnej albo udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Planowane jest, że spółka ta zostanie następnie przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną ("SKA"). Wnioskująca będzie w SKA pełnić funkcję akcjonariusza. W konsekwencji, po przekształceniu spółki w SKA, wnioskodawca osiągać będzie dochody z tytułu dywidendy należnej akcjonariuszowi. W oparciu o powyższe zadano następujące pytania: 1. Czy dochód wnioskodawcy (akcjonariusza spółki SKA) podlega opodatkowaniu w momencie otrzymania dywidendy wypłaconej wnioskodawcy na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia SKA o podziale zysków? 2. Czy wnioskodawca, jako akcjonariusz obliczając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych powinien uwzględniać część przychodów i kosztów SKA przypadających na posiadane w trakcie roku obrachunkowego akcje, zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 Spółka podała, że dochód akcjonariusza podlega opodatkowaniu w momencie wypłaty dywidendy dokonywanej na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia SKA o podziale zysku. Co do pytania nr 2, w ocenie wnioskodawcy, dochód akcjonariusza nie podlega zaliczkowemu opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji, organ wskazał, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej w skrócie: "Ksh"), spółka komandytowo - akcyjna jest spółką osobową. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej), którym art. 12 Ksh przyznaje osobowość prawną, spółki osobowe nie są osobami prawnymi. Powyższe oznacza, że z punktu widzenia prawa podatkowego dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym spółka komandytowo - akcyjna jest "przejrzysta" (transparentna) podatkowo, natomiast status podatnika przypisywany jest jej wspólnikom. Jeżeli zatem akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej jest spółka kapitałowa, to przychody z udziału w spółce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w sposób określony w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.d.o.p."). W rezultacie, uzyskane przez spółkę komandytowo - akcyjną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, iż obliczając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, akcjonariusz powinien uwzględniać część przychodów i kosztów spółki komandytowo-akcyjnej. [...] stycznia 2011 r. do organu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w opisanej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2010 r. W odpowiedzi na powyższe wezwanie organ podtrzymał stanowisko zawarte w kwestionowanej interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższą indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 5 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 tej u.p.d.o.p. W motywach skargi skarżąca Spółka ponownie przywołała argumentację z wniosku, iż zasady wynikającej z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. nie można zastosować do dochodów otrzymywanych z racji bycia akcjonariuszem SKA. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, dochodem akcjonariusza jest dywidenda, wypłacana dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego. Może również nie zostać wypłacona, gdy taka będzie wola wspólników. Skarżąca wywodzi, iż zysk (netto) przypadający dla akcjonariuszy SKA (na akcje) podlega zasadom właściwym dla spółek akcyjnych. Na mocy art. 347 § 1 Ksh w zw. z art. 126 pkt 2 Ksh, prawo akcjonariusza SKA do udziału w zysku spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Oznacza to, że dopóki nie zapadnie odpowiednia uchwała o podzieleniu zysku i przeznaczeniu go do wypłaty, akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Ponadto, w myśl art. 348 § 2 Ksh w zw. z art. 126 § 1 pkt 1 Ksh, akcjonariuszem uprawnionym do dywidendy będzie jedynie ten, któremu przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. W ocenie skarżącej, prawo do zysku jest związane z akcją, nie z osobą akcjonariusza, tak więc o przysługiwaniu bądź nie roszczenia o wypłatę dywidendy decydować będzie fakt, czy w chwili powzięcia uchwały o podziale zysku dana osoba była uprawnionym z akcji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej interpretacji. Postanowieniem z dnia z dnia 26 maja 2011 r. WSA w Poznaniu zawiesił w sprawie postępowanie sądowe, o sygn. akt I SA/Po 243/11, z uwagi na oczekiwanie na rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej. Następnie postępowanie przez Sądem zostało podjęte postanowieniem z dnia 8 lutego 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy zważył, co następuje: Jak wspomniano powyżej postępowanie sądowo-administracyjne w niniejszej sprawie, dotyczącej indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Ministra Finansów, zostało zawieszone z uwagi na przedstawienie przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, a mającego i swoje przełożenie dla rozstrzygnięcia w tej sprawie. W dniu 16 stycznia 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, w sprawie o sygn. akt II FPS 1/11 podjął następującą uchwałę wyjaśniającą poważne wątpliwości w dotychczasowym orzecznictwie: "w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku, tj. zgodnie z art. 5 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...)". W konkluzji powyższej uchwały NSA znajduje się stwierdzenie, iż przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie będącego komplementariuszem z tytułu dywidendy wypłaconej na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku podlega opodatkowaniu w dniu faktycznego otrzymania dywidendy. Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku, a więc przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Przychód ten podlega opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty z zysku zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Może to nastąpić po zamknięciu roku obrotowego, a także w trakcie roku obrotowego w przypadku wypłaty zaliczki na poczet wypłaty z zysku. W takim wypadku akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej obowiązany jest, na podstawie art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej połączyć z innymi swymi przychodami. Następnie na podstawie art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązany jest on uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. NSA w powołanej uchwale wyjaśnił ponadto, że powstanie przychodu należnego w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., lecz jeszcze nie wypłaconego nie rodzi skutków w postaci obowiązku odprowadzania zaliczek z tytułu prawa do udziału w zysku akcjonariusza, gdyż przychody te nie są wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej. Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych nie podlega, więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko i argumentację prawną zawartą w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., o sygn. akt II FPS 1/11. W związku z powyższym zobowiązuje organ podatkowy do uwzględnienia owego stanowiska prawnego przy udzielaniu ponownej indywidualnej interpretacji podatkowej skarżącej Spółce, zarówno w kwestii momentu opodatkowania dywidendy, jak i braku obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w SKA. Uwzględniając powyższe okoliczności, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzeczono jak w pkt. I sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono, w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi i kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowego oraz niezbędnych wydatków w postaci opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.