I SA/Łd 157/12

Dnia 4 kwietnia 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2012 roku na rozprawie sprawy ze skargi Z. Ć. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r., uzupełnioną decyzją z dnia [...] r. w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: - styczeń 2005 r. w kwocie 25.223 zł, - lipiec 2005 r. w kwocie 27.805 zł oraz - sierpień 2005 r. w kwocie 31. 026 zł i w tej części określił zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za: - styczeń 2005 r. w kwocie 25.222 zł, - lipiec 2005 r. w kwocie 27.804 zł oraz - sierpień 2005 r. w kwocie 31.025 zł w części dotyczącej pozostałych miesięcy 2005 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W wyniku przeprowadzonej w dniach 29 marca – 19 maja 2010 r. kontroli podatkowej w przedsiębiorstwie skarżącej organ pierwszej instancji ustalił, że podatniczka odliczyła w ww. okresie podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A z/s w J. oraz B z/s w B., na zakup oleju napędowego, które to faktury nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Na podstawie zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że wymienione wyżej spółki nie dysponowały legalnym towarem, który mógł być przedmiotem sprzedaży udokumentowanej kwestionowanymi fakturami. W rzeczywistości dostawy paliwa pochodziły, bowiem od A. K., natomiast wymienione spółki dokonywały wyłącznie obrotu dokumentami. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony podniósł szereg zarzutów odnośnie sposobu przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego w sprawie, jak i wniosków, które organ wysnuł z tak zebranego materiału. Pełnomocnik podkreślił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest niekompletny i wymaga uzupełnienia. Ponadto powołał się na liczne orzecznictwo TSUE, które jego zdaniem daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez nieuczciwych kontrahentów, jeżeli podatnik nie mógł przewidzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Rozpoznając odwołanie organ drugiej instancji poparł, co do zasady argumentację Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., weryfikując jedynie błędne wyliczenie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, lipiec i sierpień 2005 r., ze względu na naruszenie art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy podkreślił, że nie neguje samego faktu nabycia paliwa przez podatniczkę. Wskazał jednak, że zostało ono zakupione nie od podmiotów wymienionych na spornych fakturach, ale od innego kontrahenta, co potwierdzają liczne dowody, w tym zgromadzone w postępowaniu karnym. Wobec powyższego podatniczka nie miała prawa pomniejszyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistego obrotu gospodarczego. Analizując kwestię dopuszczalności odliczenia przez stronę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę "A", której prezesem zarządu był M. B. oraz B, której prezesem był G. M., organ podniósł, że w świetle zebranych dowodów, zadaniem wymienionych spółek była jedynie legalizacja i przeklasyfikowanie oleju opałowego na napędowy, w taki sposób, by mógł on trafić do firm transportowych. Celem sporządzenia i prowadzenia fikcyjnej dokumentacji było również ukrycie podmiotów, które w rzeczywistości obracały olejem opałowym. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że w dniu 17 listopada 2006 r. M. B.- prezes spółki A złożył wyjaśnienia do protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego w CBS KGP Zarząd w Ł. do sprawy o sygn.[...] . Oświadczył wówczas, że wszystkie pieniądze wynikające z obrotu paliwami zabierał A. K., który sprzedając paliwo kontrahentowi wraz z fakturą doliczał 20 groszy do ceny litra, z tego trzy grosze pozostawały w firmie "A" na pokrycie kosztów, a zysk oscylował w granicach jednego grosza, co dawało kwotę w od kilku do kilkunastu tysięcy złotych miesięcznie. Właścicielem paliwa był K., a firma "A" jedynie je fakturowała i pilnowała terminów płatności oraz sald zadłużenia kontrahentów, bowiem nie miała żadnej bazy do prowadzenia działalności związanej z obrotem płynnym paliwem. W dniu 26 lipca 2007 r. M. B., przesłuchany w charakterze świadka przez inspektora kontroli skarbowej zeznał, że podtrzymuje wyjaśnienia złożone w dniu 17 listopada 2006 r. i dodał m. in., że całą organizacją dostaw oleju napędowego zajmował się A. K., który dostarczał faktury zakupu dla spółki A, a przekazywał je najczęściej za pośrednictwem K. C. . Natomiast przesłuchana przez inspektora kontroli skarbowej w dniu 17 sierpnia 2007 r. K. C. zeznała m. in., że pracowała w firmie A w 2005 r. w charakterze pracownika ogólnobiurowego i wypisywała faktury na sprzedaż oleju napędowego. Dane do faktur otrzymywała od M. B. i od kierowców, którzy rozwozili paliwo, zatrudnionych w firmach C. i D należących do A. K.. Zdaniem organu odwoławczego z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, Spółka A nie posiadała w rzeczywistości oleju napędowego, nie dokonała, zatem jego sprzedaży na rzecz firmy Z. Ć.. Odnośnie faktur wystawionych przez firmę B, organ wyjaśnił, że w dniu [...] r. jej prezes – G. M., przesłuchany w charakterze podejrzanego w sprawie sygn.[...], zeznał, że spółka ta praktycznie była firmą K., a on, jako prezes zarządu wykonywał jego polecenia. Spółka B wystawiała tylko dokumenty sprzedaży, A. K. ustalał cenę i termin płatności, gotówka za sprzedaż trafiała do K. po pomniejszeniu o koszy utrzymania firmy takie jak: wynagrodzenia, ZUS, telefony itp. Oświadczył, że nie miał czasu zajmować się Spółką, a za firmowanie otrzymywał od K. 2.000 zł miesięcznie. Istotnym jest również w ocenie organu, że na rozprawie w dniu [...] r. przed Sądem Rejonowym dla Ł. Ś. zarówno G. M., prezes spółki B, jak i M. B., prezes spółki A przyznali się do winy i wystąpili o dobrowolne poddanie się karze i choć nie zapadł jeszcze w tej sprawie prawomocny wyrok organ odwoławczy uznał, że samo przyznanie się do winy ma w tym wypadku decydujące znaczenie. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż wyrokiem z dnia [...]r., sygn. akt [...]współudziałowiec i zarazem żona prezesa spółki B została uznana winną dokonywania oszustw przy obrocie paliwem przez spółkę B. Istotnym dla sprawy okazał się również fakt przeprowadzenia w dniach 24 stycznia 2006 r. oraz 2 lutego 2006 r. przez Wojewódzki Inspektorat Inspekcji Handlowej w Ł. analizy próbek paliwa pobranych w spółce B, która wykazała, iż ciecz znajdująca się w zbiornikach nie spełnia wymagań jakościowych przewidzianych dla oleju napędowego oraz oleju opałowego. Zdaniem organu zakwestionowane faktury nie dokumentują czynności, które zostały dokonane i na podstawie § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem" oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT" - nie stanowią, więc podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie ustalono bezspornie, że wskazani na fakturach sprzedawcy to jest firmy A i B nie dokonały tych transakcji. Ponadto osoby uprawnione do działania w imieniu tych przedsiębiorców nie złożyły żadnego oświadczenia woli, nawet w sposób dorozumiany, w przedmiocie zawarcia umowy sprzedaży paliw. Sporne faktury dokumentowały więc czynności, które nie miały miejsca. Strona wprawdzie zakupiła paliwo, ale sprzedawcą na pewno nie były firmy A i B. W zakresie zakwestionowanych faktur firmy spółki te nie były podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem Z. Ć. nie mogła obniżyć podatku należnego o podatek naliczony określony w tych fakturach. W skardze złożonej o Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącej zarzucił w/w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie przepisów: - art. 120 w związku z art. 187 § 1 i 2 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, w szczególności poprzez pominięcie dowodów w postaci protokołów z przesłuchań M. B. i G. M., rażąco dowolną ocenę zeznań A. K. oraz uznanie, że skarżąca nie dochowała należytej staranności przy nawiązywaniu i prowadzeniu współpracy ze Spółkami A i B bez przeprowadzenia w powyższym zakresie jakichkolwiek czynności wyjaśniających; - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy nie dał wiary dowodom korzystnym dla Z. Ć., w szczególności zeznaniom A. K., M. B. i G. M.; - art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię treści wyroków karnych wydanych przeciwko J. W. oraz H. L., poprzez wywodzenie z nich faktu, że Spółki A i B nie dokonywały faktycznego obrotu olejem napędowym; - art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez nałożenie na skarżącą obowiązków niemających podstawy w obowiązujących przepisach prawa, a polegających na konieczności podjęcia szeregu aktów staranności zmierzających do weryfikacji rzetelności dostawcy, od dokonania, których uzależnione jest prawo do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika; - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, poprzez odmówienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas, gdy czynność sprzedaży miała miejsce; - § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów w związku z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady, poprzez bezpodstawne pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanego rozporządzenia ograniczeń i zastosowanie regulacji krajowej, która jest sprzeczna z prawem wspólnotowym; - § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów poprzez oparcie rozstrzygnięcia na przepisie rozporządzenia określającym konstrukcyjne cechy podatku od towarów i usług, podczas, gdy postanowienia takie mogą być zawarte wyłącznie w aktach rangi ustawowej, - art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie w związku z art. 17 ust. 1 i 6 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państwa Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku; poprzez brak zastosowania tego przepisu i pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego. W związku z tak postawionymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie są uzasadnione. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa w zakresie dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.). Sąd podziela argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Istotą sporu w niniejszej sprawie pozostaje ocena zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez spółki A i B. Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W myśl natomiast art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, do wystawiania faktury zobowiązani byli podatnicy dokonujący sprzedaży (czynności opodatkowanych). Przepisy te określają także minimalne wymogi, co do formy i informacji, jakie powinny znaleźć się na fakturze - miedzy innymi na fakturze powinny znajdować się dane dotyczące sprzedaży towarów, jej data, cena jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwota podatku, kwota należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. W związku z tym należy stwierdzić, iż nabywca towaru miał prawo obniżyć należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony określony w fakturach dokumentujących nabycie towarów wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług. Ustawa o VAT zdefiniowała podatnika w art. 15 ust. 1 jako osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W tym miejscu sąd zwraca uwagę, co już wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które winny spełniać warunki przewidziane w ustawie o podatku od towarów i usług oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy. Jednym z podstawowych warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Warunek ten w kontrolowanym okresie wyrażał początkowo § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego unormowania podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Faktury te i dokumenty celne nie stanowiły, więc podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepis ten obowiązywał do końca maja 2005 r., natomiast od 1 czerwca 2005 r. analogiczne rozwiązanie wprowadzono w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Cytowane przepisy – wbrew stanowisku pełnomocnika strony skarżącej – w pełni uwzględniały uregulowania prawa europejskiego. W ocenie Sądu obowiązująca wówczas VI Dyrektywa Rady 77/388 z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 145) nie wypowiadała się w sposób szczegółowy, co do wyłączenia prawa do odliczenia podatku, a z jej art. 17 ust. 6 wynikało jedynie, że "odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne." Jednocześnie przepis ten stanowił, że przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie dyrektywy Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzje, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej, zaś do czasu wejścia w życie powyższych przepisów Państwa Członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy. Przyjęta regulacja pozwalała, zatem na kontynuację dotychczasowych wyłączeń przewidzianych w prawie krajowym (Rada, bowiem nie ustaliła w wyznaczonym czasie przypadków, w których podatek nie podlega w ogóle odliczeniu). W uzasadnieniu wyroku z 18 października 2006 r. (sygn. akt I SA/Lu 5/06, LEX nr 236364) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał, że w zakresie utrzymania ograniczeń, o których mowa w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy terminem granicznym dla Polski w zakresie utrzymania wyłączeń w prawie krajowym jest 1 maja 2004 r. Z tym dniem Dyrektywa ta ma wpływ na stosowanie prawa krajowego. Powyższe oznacza, że te ograniczenia, które były zawarte w polskim systemie prawnym przed 1 maja 2004 r., mogły zostać zachowane. Za taką wykładnią art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy przemawia również brzmienie art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1), która zastąpiła VI Dyrektywę. Zgodnie z tym przepisem, stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia. Uwzględniając fakt, że jak wynika z pkt 3 zd. 1 preambuły dyrektywy z 28 listopada 2006 r., "w celu zapewnienia jasnego i racjonalnego przedstawienia przepisów, spójnego z zasadą lepszego stanowienia prawa, właściwe jest przekształcenie struktury i brzmienia dyrektywy, chociaż nie powinno to, co do zasady, spowodować istotnych zmian w istniejącym prawodawstwie". Oznacza to, że art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że Polska mogła zachować ograniczenia obowiązujące przed 1 maja 2004 r. Chodzi tu o ograniczenia funkcjonujące w przepisach obowiązujących przed 1 maja 2004 r., które pomimo zmiany aktu prawnego (1 maja 2004 r. zaczęła obowiązywać nowa ustawa), funkcjonują w niezmienionym zakresie (nie został on rozszerzony). Warto także zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy, nie naruszając przepisów, które mają być wydane zgodnie z art. 17 ust. 4, Państwa Członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, które uznają za konieczne do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku i uniknięcia oszustw podatkowych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 888/06, LEX nr 277493). Zdaniem składu orzekającego w przedmiotowej sprawie zarówno przepis § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., jak i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy do tej kategorii przepisów. Muszą one być jednak interpretowane zgodnie z celem regulacji (zapobieganie nadużyciom). Co do zasady uregulowanie zawarte w tych przepisach w zakresie, w jakim przeciwdziałają nadużyciom prawa do dokonania odliczenia, są zgodne z VI Dyrektywą. Sąd zwraca uwagę, iż na gruncie prawa podatkowego, w którym podstawowe znaczenie dowodowe mają księgi podatkowe, pod warunkiem rzetelnego, tzn. zgodnego ze stanem rzeczywistym ich prowadzenia (art. 193 § 1 i 2 w zw. z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej) nie można przyjąć stanowiska, że faktura sprzedaży dokumentująca transakcję, która rzeczywiście się nie odbyła, może być dowodem uprawniającym do obniżenia podatku należnego. Strona skarżąca, celem obalenia twierdzeń M. B., G. M. co do braku sprzedaży towaru i wystawiania tzw. "pustych faktur", nie przedstawiła żadnych innych dokumentów, oprócz faktur, które potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów – oleju napędowego od spółek A i B. Nie można, zatem zgodzić się z zarzutami skargi odnoszącymi się do powyższych transakcji zakupu oleju napędowego, który faktycznie był olejem grzewczym. Organy podatkowe w zakresie tych czynności zebrały, wbrew zarzutom autora skargi, obszerny materiał dowodowy, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zresztą sama skarżąca nie wskazuje w swym środku zaskarżenia, jakich okoliczności faktycznych organy podatkowe nie ustaliły, czy też, których dowodów w toku postępowania podatkowego nie przeprowadzono (strona żądała ponowienia przeprowadzenia dowodów przesłuchania osób, których zeznania znajdują się już w aktach sprawy). Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekracza również w ocenie sądu granic swobodnej oceny dowodów, zakreślonych przez przepis art. 191 Ordynacji podatkowej. W szczególności na uwagę zasługuje fakt, iż w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ drugiej instancji wskazał na wydane zarówno dla spółki A, jak i B decyzje w zakresie podatku od towarów i usług. W decyzjach tych organy szczegółowo odniosły się do nielegalnego obrotu paliwem, jakiego dopuściły się obie spółki. Stwierdzono, że podmioty te nie dokonywały czynności opodatkowanych, które wynikały z wystawionych faktur VAT, dokumentujących sprzedaż oleju napędowego, ponieważ nie dysponowały faktycznie wymienionym towarem. Skoro, zatem nie dokonano opodatkowanych czynności, nie powstał także związany z tym obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego. Organy obu instancji doszły do przekonania, iż wystawiane przez obie spółki faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zarówno A, jak i B legalizowały jedynie obrót paliwem, poprzez wystawianie odpowiednich dokumentów i czyniły to z pełną świadomością w zamiarze osiągnięcia określonego zysku. Skoro, zatem u wystawców faktur, czyli w niniejszej sprawie kontrahentów skarżącej, kwoty z wystawionych faktur nie stały się podatkiem należnym, to oczywistym jest, iż nie mogą one u podatnika przekształcić się w podatek naliczony, podlegający odliczeniu od podatku należnego. W przypadku takim, jak w niniejszej sprawie kwoty wykazane na fakturze, jako podatek nie są nim w istocie i służą jedynie wyłudzeniu podatku od nabywcy towaru. Sąd zwraca przy tym uwagę, iż należy odróżnić kwestię możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury niedokumentującej faktycznej sprzedaży pomiędzy wskazanymi na fakturze podmiotami tej transakcji, od problemu nabycia własności tego towaru w sensie cywilistycznym. Na marginesie sąd zauważa, że całkowicie nietrafny pozostaje zarzut skarżącej, odnośnie błędnej wykładni treści wyroków karnych wydanych przeciwko J. W. oraz H. L., ponieważ organ odwoławczy w ogóle nie oparł rozstrzygnięcia na tych dowodach, nie były one także przedmiotem analizy w niniejszej sprawie. Skarżąca wskazała, że nastąpił obrót paliwem, za które zapłaciła i je otrzymała. Jeszcze raz jednak wypada podkreślić, że podstawą zakwestionowania odliczenia z tych faktur nie był brak ich kopii u wystawcy, czy też drobne nieprawidłowości sprzedawcy, polegające na nieprowadzeniu ewidencji sprzedaży VAT. Organ odwoławczy swoje rozstrzygnięcie oparł na ustaleniu, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, którego to wniosku, w kontekście zebranego materiału dowodowego nie sposób podważyć. Podsumowując stwierdzić należy, że decyzja jest merytorycznie poprawna i staranna. Rozstrzygnięcie jest bezstronne i charakteryzuje się dbałością o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy. Sąd nie dopatrzył się w zachowaniu organu podatkowego działania na niekorzyść skarżącej z przyświecającym mu celem jak twierdzi strona - przerzucenia całego ciężaru fiskalnego na rzetelnego podatnika, który padł ofiarą przestępstwa. Zdaniem sądu, organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 i 187 §1 O.p.). Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria, o jakich mowa w art. 210 § 4 O.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C. .