I SA/Łd 217/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. I Sa/Łd 217/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik I Urzędu Skarbowego Ł -B. określił S. P. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 37.905 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że S. P. w 2008 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą PPHU "A" z siedzibą w Ł. W złożonych korektach deklaracji podatkowych za 2008 -2009 r. podatnik wykazał m. in. jako koszt uzyskania przychodu kwotę 145.398,62 zł wraz odsetkami. Powyższa kwota miała stanowić stratę nadzwyczajną z uwagi na utratę składników majątku firmy zajętych bezprawnie przez Komornika Sądowego Rewiru [...] Sądu Rejonowego w Z. w 2002 r.. Podatnik straty w łącznej kwocie 290.797, 24 zł (plus odsetki) rozliczył w ½ części w 2008 i 2009 r. powołując się na przepisy art. 9 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.f."). Powołane przepisy odnoszą się do straty rozumianej, jako różnica występująca w sytuacji, kiedy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów w roku podatkowym, o którą to stratę można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących latach podatkowych, z tym, ze wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Tymczasem podatnik składając skorygowane zeznanie podatkowe za 2008 r. nie dokonał obniżenia zeznanego dochodu za ten rok o stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 ustawy p.d.f., ale zwiększył koszty uzyskania przychodów o określone przez siebie wydatki na zakup nieruchomości bezprawnie zajętych przez komornika sądowego. Przepisy art. 9 ust. 2 i 3 ustawy p.d.f. nie mają zastosowania w takiej sytuacji. Brak jest też podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodu w 2008 r. wydatków poniesionych na zakup ruchomości w latach 2000-2001 r. Wydatki te mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w roku ich poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy p.d.f.. Nie dotyczą one również 2008 r. w rozumieniu art. 22 ust. 6 w związku z art. 22 ust. 5 u.p.d.f. w brzmieniu obowiązującym w latach 2000-2001, ponieważ nigdy nie dotyczyły przychodów 2008 r. i zostały poniesione w latach 2000 i 2001. Organy podatkowe zakwestionowały też zaliczenie przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów 2008 r. wydatków poniesionych na wyjazd wraz z małżonką na imprezę turystyczną na Cypr w dniach 21.08-4.09 2008 r.. Podatnik nie wykazał, aby ten wyjazd miał związek z planowanym rozszerzeniem działalności gospodarczej o dystrybucję produktu "kosz ekologiczny". Na okoliczność nawiązania kontaktów handlowych na Cyprze skarżący nie przedstawił jakichkolwiek uwiarygodniających dokumentów ( wstępnej korespondencji, zaproszeń, listów intencyjnych, faksów, dowodów przeprowadzenia rozmów telefonicznych itp.) . Wyjazd na Cypr był imprezą turystyczną o charakterze stacjonarnym i obejmował pobyt w hotelu wraz z transferem oraz wyżywienie w formule HB (2 posiłki dziennie). Odpowiedź firm współpracujących w zakresie planowanej produkcji koszy ekologicznych nie potwierdza służbowego charakteru wyjazdu na Cypr, ani nie potwierdza na wiązania kontaktów handlowych, czy też prowadzenia rozmów z potencjalnymi kontrahentami. S. P. zaliczył do kosztów uzyskania przychodu 2008 r. wydatki na usługi budowlane w wysokości 26.730 zł netto udokumentowane fakturą wystawioną przez firmę "B" D. S. w R. , Filia P.. Właściciel firmy "B" oświadczył, że jego firma w 2008 r. nie dokonywała na rzecz podatnika sprzedaży usług, a wskazany na fakturze nr NIP nie jest zgodny z numerem identyfikacji podatkowej firmy "B". W toku postępowania ustalono, że firma ta nie ma filii w P.. D. S. w 2008 r. nie świadczył żadnych usług na nieruchomości skarżącego, nie otrzymał żadnych należności od podatnika. Faktura przedstawiona przez S. P. jest niezgodna z wzorem faktur wystawianych przez D. S., a pieczątka na fakturze zawiera błąd w nazwie ulicy i nigdy nie była w posiadaniu właściciela firmy "B". Według wyjaśnień podatnika zapłata za wykonane w części prace remontowo - budowlane w wysokości 20.000 zł miała nastąpić gotówką do rak kontrahenta, który zerwał kontrakt w czasie realizacji drugiego etapu robót. Podatnikowi nie udało się odnaleźć siedziby firmy w P.. Mając na uwadze powyższe ustalenia organy podatkowe wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów podatnik wydatki udokumentowane fakturą VAT z dnia 24.09.2008 r., a podatnik nie przedstawił środków dowodowych uzasadniających poniesienie wydatku udokumentowanego nierzetelną fakturą. W skardze do sądu administracyjnego S. P. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika I Urzędu Skarbowego Ł.- B. podnosząc zarzuty: 1. naruszenia prawa materialnego, tj. - art. 9 ust. 2 i 3 w związku z art. 22 u.p.d.f. w rezultacie uznania, że niemiał prawa do rozliczenia starty w kwocie 145.398,62 zł powstałej wskutek rozpoznania, jako koszty uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych w postaci ruchomości bezprawnie zajętych przez komornika, - art. 22 ust. 1 u.p.d.f. w rezultacie zakwestionowania przez organ podatkowy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na pobyt biznesowy na Cyprze, pomimo, iż ze zgromadzonych dowodów wynikało, ze był to wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu przez podatnika, - art. 22 ust. 1 u.p.d.f. poprzez zakwestionowanie przez organ podatkowy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych na fakturze VAT na [...], dokumentującej wykonanie usług budowlanych przez firmę "B", na rzecz firmy skarżącego, pomimo, ze z materiału dowodowego wynikało, ze usługi te faktycznie zostały wykonane, 2. naruszenia przepisów postępowania, tj.: art. 121§ 1, art. 122, art. 124. art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez: - uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparcie rozstrzygnięcia jedynie na wybiórczej części materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie przyjętego przez podatnika sposobu rozliczania kosztów uzyskania przychodów, arbitralne odrzucenie możliwości rozpoznania straty w środkach obrotowych, - naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, - brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy, co przejawia się w tendencyjności przy ocenie materiału dowodowego oraz podejmowaniu decyzji, w szczególności poprzez brak odniesienia się do podnoszonej przez podatnika możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych, - brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które ma charakter wyłącznie sprawozdawczy i ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organu podatkowego przesądzają o naruszeniu przez podatnika przepisów prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Niezrozumiały jest podnoszony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia art. 9 ust. 2 i 3 u.p.d.f. Zgodnie z art. 9 ust. 2 powołanej ustawy dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnicą jest strata ze źródła przychodów. Strata w rozumieniu powołanego przepisu nie ma jednak nic wspólnego ze stratą nadzwyczajną (zdarzeniem losowym), jako kosztem uzyskania przychodów. Tymczasem podatnik powołuje się na stratę nadzwyczajną spowodowaną utratą środków obrotowych wskutek ich bezprawnego (zdaniem podatnika) zajęcia przez komornika sądowego. W tej sytuacji oczywiście bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 9 ust. 2 i 3 u.p.d.f., gdyż przepisy te nie stanowiły i nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięcia organów podatkowych. Stanowisko podatnika w kwestii kosztów związanych z zajęciem ruchomości prze komornika jest zresztą wewnętrznie sprzeczne i nielogiczne. Podatnik z jednej strony zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w latach 2000-2001 na zakup spornych ruchomości, z drugiej jednak strony uważa, ze poniósł stratę nadzwyczajną, spowodowaną niemożliwością ich odzyskania. Jednak zarówno w jednym, jak i drugim przypadku brak jest podstaw do zaliczenia spornych wydatków (z odsetkami) do kosztów uzyskania przychodów 2008 roku. Wydatki na zakup ruchomości zostały poniesione w 2000 i 2001 r. i zgodnie z ogólną regułą przewidzianą w art. 21 ust. 4 u.p.d.f. mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w tych latach. Organy podatkowe trafnie wskazały, że brak jest też podstaw do zastosowania przepisu art. 22 ust. 6 w związku z art. 22 ust. 5 u.p.d.f. w brzmieniu obowiązującym w latach 2000 – 2001 r. W żaden sposób bowiem poniesione wydatki nie dotyczą roku 2008. W szczególności podatnik w 2008 r. nie osiągnął przychodu ze sprzedaży spornych ruchomości. Tak więc, niezależnie od sposobu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów przez podatnika sporne wydatki nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodu 2008 r. Podatnik nie wykazał też, ze w 2008 r. poniósł, (jako koszt uzyskania przychodów) stratę w środkach obrotowych zakupionych w 2000 i 2001 r.. W szczególności momentem poniesienia straty nie jest uzyskanie przekonania, ze zajęte przez komornika ruchomości nie zostaną odzyskane. Ta okoliczność jest obojętna z punktu widzenia prawa podatkowego i nie wywołuje żadnych skutków. Podatnik powołując się na stratę w środkach obrotowych powinien wskazać na okoliczności możliwe do zweryfikowania i udokumentowane w sposób zgodny z przepisami. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, ze zajęcie ruchomości na wniosek wierzyciela miało miejsce w 2002 r., a postępowanie upadłościowe wobec wierzyciela zostało zakończone już w czerwcu 2007 r.. Nie ma, więc żadnych racjonalnych podstaw do przyjęcia, iż podatnik w 2008 r. wykazał poniesienie strat nadzwyczajnych w środkach obrotowych. Zgodnie z ogólną regułą art. 22 ust. 1 u.p.d.f. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszystkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Podatnik powinien więc wykazać związek pomiędzy poniesionymi wydatkami a prowadzoną działalnością gospodarczą. Biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organy podatkowe trafnie zakwestionowały prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2008 r. wydatków poniesionych na imprezę turystyczną na Cyprze dla 2 osób. Z treści faktury i informacji biura podróży wynika jednoznacznie, ze podatnik poniósł wydatek na stacjonarną imprezę turystyczną. Podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów, ze wyjazd ten był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sam fakt podejmowania czynności zmierzających do rozszerzenia działalności o dystrybucję produktu "kosz ekologiczny" nie jest wystarczającym dowodem na związek wyjazdu na Cypr z działalności gospodarczą strony. Poza gołosłownymi twierdzeniami podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów, z których miałoby wynikać, ze impreza turystyczna miała w rzeczywistości charakter wyjazdu służbowego. To podatnik, który zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wyjazd turystyczny powinien wykazać, że wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Organ podatkowy nie ma obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów dla udowodnienia twierdzeń strony. W toku postępowania zebrano wystarczający materiał dowodowy, a ocena tego materiału została dokonana bez naruszenia przepisów postępowania i jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania. S. P. zaliczył do kosztów uzyskania przychodów 2008 r. także wydatki na usługi remontowo-budowlane, udokumentowane fakturą, która miała być wystawiona przez firmę D. S. "B". Organy podatkowe w sposób niebudzący wątpliwości wykazały, ze faktura ta nie jest zgodna z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych. D. S. nie wystawił spornej faktury i nie wykonał żadnych prac na rzecz firmy skarżącego. Wbrew twierdzeniom podatnika, aby zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów nie wystarczy sam fakt poniesienia wydatku, czy wykonania usługi. Na podatniku ciąży również obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania faktu poniesienia wydatku. Organy podatkowe wykazały nierzetelność faktury z dnia 24.09.2008 r., a podatnik przy pomocy innych środków dowodowych nie wykazał faktu poniesienia wydatku na rzecz określonego podmiotu. W szczególności brak jest jakichkolwiek danych, co do podmiotu, który miał wykonać usługę i otrzymać zapłatę. W tej sytuacji organy podatkowe były uprawnione do odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych jedynie fakturą, która nie jest rzetelna i nie odpowiada rzeczywistości. Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270) należało orzec jak w sentencji wyroku. P.Z-C.