I SA/Gd 237/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi "A" z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 listopada 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. WE WNIOSKU ZŁOŻONYM PRZEZ "A" SP. Z O.O. SPÓŁKA KOMANDYTOWO - AKCYJNA Z SIEDZIBĄ W G. DO MINISTRA FINANSÓW O UDZIELENIE PISEMNE INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ PRZEDSTAWIONO NASTĘPUJĄCY STAN FAKTYCZNY ORAZ ZDARZENIE PRZYSZŁE. "A" Sp. z o.o. SKA jest spółką, której przedmiotem działalności jest: wynajem i zarządzanie nieruchomościami, własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami, wykonywane na zlecenie, wynajem i dzierżawa ruchomych składników majątku, leasing finansowy, działalność związana z oprogramowaniem, działalność związana z doradztwem z zakresu informatyki, pozostałe pośrednictwo pieniężne, pozostałe formy udzielania kredytów, pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Wnioskodawczyni, na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy, przekazała nieodpłatnie pracownikom, członkom Zarządu oraz członkom Rady Nadzorczej nabyte przez nią akcje podmiotu trzeciego. Osoby uprawnione, określone w zdaniu poprzednim, zostały wskazane we wspomnianej uchwale walnego zgromadzenia. Z każdą osobą uprawnioną została zawarta umowa, która przewiduje m.in.: zasady przyznawania i zbywania akcji. Zbycie akcji przez osoby uprawnione będzie możliwe dopiero po upływie wskazanego w umowie okresu. W PRZESŁANYM UZUPEŁNIENIU WSKAZANO, IŻ WNIOSEK DOTYCZY STANU FAKTYCZNEGO ZAISTNIAŁEGO W 2011 R., ORAZ STANU PRZYSZŁEGO (2012 R.), BOWIEM TERMIN REALIZACJI PROGRAMU MOTYWACYJNEGO ZOSTAŁ PRZEWIDZIANY NA LATA 2011 I 2012, PRZY CZYM OBJĘCIE AKCJI W ROKU 2011 ZOSTAŁO ZREALIZOWANE. PRZEKAZYWANE AKCJE ZOSTAŁY WYEMITOWANE PRZEZ PODMIOT NOTOWANY NA GIEŁDZIE PAPIERÓW WARTOŚCIOWYCH W WARSZAWIE, KTÓREGO SIEDZIBĄ JEST POLSKA. OBEJMOWANE AKCJE SĄ AKCJAMI NOWEJ EMISJI, ICH EMITENTEM NIE JEST WNIOSKODAWCZYNI; AKCJE ZOSTAŁY OBJĘTE PRZEZ CZŁONKÓW ZARZĄDU WNIOSKODAWCZYNI ORAZ PRZEZ OSOBY NALEŻĄCE DO KIEROWNICTWA PODMIOTÓW NALEŻĄCYCH DO GRUPY ZWIĄZANEJ KAPITAŁOWO Z WNIOSKODAWCZYNIĄ; OSOBY UPRAWNIONE DO OBJĘCIA AKCJI ZOSTAŁY WSKAZANE W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY WNIOSKODAWCZYNI (PODMIOTU NIE BĘDĄCEGO EMITENTEM AKCJI). AKCJE PODMIOTU TRZECIEGO ZOSTAŁY NABYTE PRZEZ WNIOSKODAWCZYNIĘ W CELU PRZEKAZANIA ICH W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO OSOBOM UPRAWNIONYM WSKAZANYM W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY WNIOSKODAWCZYNI. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM - W ZAKRESIE PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB FIZYCZNYCH - ZADANO NASTĘPUJĄCE PYTANIA. 1) CZY W ZWIĄZKU Z PRZEKAZANIEM PRZEZ WNIOSKODAWCZYNIĘ OSOBOM UPRAWNIONYM AKCJI W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO, PO STRONIE UPRAWNIONYCH OSÓB POWSTAJE PRZYCHÓD PODATKOWY, W ODNIESIENIU DO KTÓREGO NA WNIOSKODAWCZYNI CIĄŻĄ OBOWIĄZKI PŁATNIKA ZALICZKI NA PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH? 2) CZY W ZWIĄZKU ZE ZBYCIEM PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE AKCJI OTRZYMANYCH OD WNIOSKODAWCZYNI W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO POWSTAJE PRZYCHÓD, W ODNIESIENIU DO KTÓREGO NA WNIOSKODAWCZYNI CIĄŻĄ OBOWIĄZKI PŁATNIKA ZALICZKI NA PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH? ZDANIEM SKARŻĄCEJ STOSOWNIE DO PRZEPISÓW USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH, PRZYCHODAMI SĄ OTRZYMANE LUB POSTAWIONE DO DYSPOZYCJI PODATNIKA W ROKU KALENDARZOWYM PIENIĄDZE I WARTOŚCI PIENIĘŻNE ORAZ WARTOŚĆ OTRZYMANYCH ŚWIADCZEŃ W NATURZE I INNYCH NIEODPŁATNYCH ŚWIADCZEŃ. DLA OCENY SKUTKÓW PODATKOWYCH OPISANEGO STANU FAKTYCZNEGO I STANU PRZYSZŁEGO, PRZEPISEM O SZCZEGÓLNYM ZNACZENIU JEST ART. 24 UST. 11 USTAWY. WYNIKA Z NIEGO, ŻE DOCHODEM U OSÓB UPRAWNIONYCH, KTÓRE OTRZYMAŁY AKCJE JEST NADWYŻKA POMIĘDZY WARTOŚCIĄ RYNKOWĄ AKCJI OBJĘTYCH (NABYTYCH) PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA A WYDATKAMI PONIESIONYMI NA ICH OBJĘCIE (NABYCIE) I NIE PODLEGA OPODATKOWANIU W MOMENCIE OBJĘCIA (NABYCIA) TYCH AKCJI. ZASADĘ OKREŚLONĄ W ZDANIU WCZEŚNIEJSZYM STOSUJE SIĘ ODPOWIEDNIO DO DOCHODU STANOWIĄCEGO NADWYŻKĘ POMIĘDZY WARTOŚCIĄ RYNKOWĄ AKCJI A WYDATKAMI PONIESIONYMI NA ICH NABYCIE OD SPÓŁKI POSIADAJĄCEJ OSOBOWOŚĆ PRAWNĄ, KTÓRA OBJĘŁA (NABYŁA) TE AKCJE WYŁĄCZNIE W CELU PRZENIESIENIA TYTUŁU ICH WŁASNOŚCI NA OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI. W TYM STANIE RZECZY, WNIOSKODAWCZYNI JEST ZDANIA, ŻE ZAPISY ART. 24 UST. 11 USTAWY BĘDĄ MIAŁY ZASTOSOWANIE W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE, POMIMO PRZEKAZANIA NA RZECZ OSÓB UPRAWNIONYCH AKCJI, KTÓRYCH WNIOSKODAWCZYNI NIE JEST EMITENTEM. WNIOSKODAWCZYNI UWAŻA, ŻE DOCHÓD, JAKI POWSTAJE NA SKUTEK OTRZYMANIA PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE AKCJI NA PREFERENCYJNYCH WARUNKACH, NIE PODLEGA OPODATKOWANIU W MOMENCIE OBJĘCIA (NABYCIA) AKCJI, A TYM SAMYM NA WNIOSKODAWCZYNI NIE CIĄŻY OBOWIĄZEK POBRANIA ZALICZKI NA PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH. JEDNOCZEŚNIE WSPOMNIANY PRZEPIS ART. 24 UST. 11 USTAWY, NIE ZWALNIA POWSTAŁEGO NA SKUTEK OBJĘCIA (NABYCIA AKCJI) DOCHODU OD PODATKU, ALE JEDYNIE ODRACZA MOMENT JEGO OPODATKOWANIA, NIE WSKAZUJĄC JEDNOCZEŚNIE, KIEDY DOCHÓD TEN ZOSTANIE OSTATECZNIE OPODATKOWANY. ZDANIEM WNIOSKODAWCZYNI MOMENTEM TAKIM BĘDZIE SPRZEDAŻ AKCJI PRZEZ OSOBĘ UPRAWNIONĄ. W PRZYPADKU ZBYCIA AKCJI, DOCHÓD Z KAPITAŁÓW PIENIĘŻNYCH JEST OPODATKOWANY NA ZASADACH OKREŚLONYCH W ART. 30B, A OBOWIĄZEK ROZLICZENIA SIĘ Z OSIĄGNIĘTEGO DOCHODU SPOCZYWA NA PODATNIKU (ART. 45 UST. 1 A PKT 1 USTAWY). STĄD, RÓWNIEŻ W ZWIĄZKU ZE ZBYCIEM AKCJI PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE NA WNIOSKUJĄCYM NIE BĘDĄ SPOCZYWAĆ OBOWIĄZKI PŁATNIKA ZALICZEK NA PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH. W INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Z DNIA 18 LISTOPADA 2011 R. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, DZIAŁAJĄC W IMIENIU MINISTRA FINANSÓW, STANOWISKO WNIOSKODAWCZYNI UZNAŁ ZA NIEPRAWIDŁOWE W ZAKRESIE OBOWIĄZKÓW PŁATNIKA Z TYTUŁU NIEODPŁATNEGO PRZEKAZANIA AKCJI, NATOMIAST ZA PRAWIDŁOWE W ZAKRESIE OBOWIĄZKÓW PŁATNIKA W PRZYPADKU ZBYCIA AKCJI OTRZYMANYCH PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO. NIE ZGADZAJĄC SIĘ Z POWYŻSZYM STANOWISKIEM, PISMEM Z DNIA 28 LISTOPADA 2011 R., ZŁOŻONO WEZWANIE DO USUNIĘCIA NARUSZENIA PRAWA, W KTÓRYM WSKAZANO, IŻ PRZEDMIOTOWA INTERPRETACJA ZOSTAŁA WYDANA Z NARUSZENIEM PRZEPISU ART. 24 UST. 11 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH POPRZEZ UZNANIE, ŻE PRZEPIS TEN NIE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIA WE WSKAZANYM WE WNIOSKU STANIE FAKTYCZNYM ORAZ ZDARZENIU PRZYSZŁYM. PO DOKONANIU ANALIZY ZARZUTÓW PRZYTOCZONYCH W WEZWANIU DO USUNIĘCIA NARUSZENIA PRAWA DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, DZIAŁAJĄC W IMIENIU MINISTRA FINANSÓW, STWIERDZIŁ BRAK PODSTAW DO ZMIANY INDYWIDUALNEJ INTERPRETACJI PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO, CO PRZEDSTAWIONO W ODPOWIEDZI NA WEZWANIE DO USUNIĘCIA NARUSZENIA PRAWA, ZAWARTEJ W PIŚMIE Z DNIA 22 GRUDNIA 2011 R. W DNIU 31 STYCZNIA 2012 R., DO IZBY SKARBOWEJ - BIURA KRAJOWEJ INFORMACJI PODATKOWEJ WPŁYNĘŁA SKARGA DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU, W KTÓREJ SKARŻĄCA WNOSI O: - UCHYLENIE ZASKARŻONEJ INTERPRETACJI, NA PODSTAWIE ART. 146 § 1 P.P.S.A., - ZASĄDZENIE KOSZTÓW POSTĘPOWANIA WEDŁUG NORM PRAWEM PRZEPISANYCH, NA PODSTAWIE ART. 200 I ART. 210 § 1 P.P.S.A. WYDANEJ INTERPRETACJI SKARŻĄCA ZARZUCIŁA NARUSZENIE ART. 24 UST. 11 USTAWY Z DNIA 26 LIPCA 1991 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH (TJ. DZ. U. Z 2010 R. NR 51, POZ. 307 ZE ZM.), POPRZEZ BŁĘDNE PRZYJĘCIE, ŻE W PRZYPADKU, GDY AKCJE NIE SĄ PRZEKAZYWANE OSOBOM UPRAWNIONYM NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI POWOŁANY PRZEPIS NIE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIA. W OPINII SKARŻĄCEJ UZNAĆ NALEŻY, ŻE W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI KONIECZNE JEST PRZESĄDZENIE, CZY PRZEKAZANE OSOBOM UPRAWNIONYM AKCJE STANOWIĄ DLA NICH NIEODPŁATNE ŚWIADCZENIA STANOWIĄCE PRZYCHÓD. W DOKTRYNIE ORAZ ORZECZNICTWIE WSKAZUJE SIĘ, ŻE UZYSKANIE PRZYCHODU Z TYTUŁU NIEODPŁATNEGO ŚWIADCZENIA JEST MOŻLIWE TYLKO WÓWCZAS, GDY PODATNIK UZYSKUJE KORZYŚĆ MAJĄCĄ KONKRETNY WYMIAR FINANSOWY. ZDANIEM SKARŻĄCEJ, OTRZYMANIE AKCJI NIE PROWADZI DO POWSTANIA PRZYCHODU PO STRONIE PODATNIKA, GDYŻ OTRZYMUJĄC AKCJE NIE UZYSKUJE ON REALNEGO PRZYSPORZENIA. PRZYSPORZENIE TAKIE POJAWIA SIĘ DOPIERO W MOMENCIE SPRZEDAŻY AKCJI (EWENTUALNIE W PRZYPADKU OTRZYMANIA DYWIDENDY, DO OTRZYMANIA KTÓREJ AKCJE TE UPRAWNIAJĄ). MAJĄC NA UWADZE BRZMIENIE ART. 24 UST. 11 USTAWY, W OCENIE SKARŻĄCEJ NIE MOŻNA ZGODZIĆ SIĘ ZE STANOWISKIEM, IŻ ZGODNIE Z WYKŁADNIĄ JĘZYKOWĄ WSKAZANEGO PRZEPISU, A TAKŻE ZAKAZEM ROZSZERZAJĄCEGO INTERPRETOWANIA PRZEPISÓW ZAWIERAJĄCYCH PREFERENCJE PODATKOWE, PRZEPIS TEN ODRACZA MOMENT OPODATKOWANIA DOCHODU WYNIKAJĄCEGO Z RÓŻNICY MIĘDZY WARTOŚCIĄ RYNKOWĄ AKCJI A WYDATKAMI PONIESIONYMI NA ICH OBJĘCIE (NABYCIE), W SYTUACJI GDY SPEŁNIONE SĄ WSKAZANE W NIM WARUNKI TJ.: - MUSI NASTĄPIĆ OBJĘCIE (NABYCIE) AKCJI; - OSOBY OBEJMUJĄCE (NABYWAJĄCE) TE AKCJE MUSZĄ BYĆ UPRAWNIONE DO TAKIEGO NABYCIA NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ ICH EMITENTEM, JAK RÓWNIEŻ, ŻE BRAK JEST PODSTAW DO ZASTOSOWANIA ART. 24 UST. 11 USTAWY W SYTUACJI PRZEDSTAWIONEJ WE WNIOSKU TJ. W PRZYPADKU, GDY AKCJE NIE SĄ PRZEKAZYWANE OSOBOM UPRAWNIONYM NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ ICH EMITENTEM. W OCENIE SPÓŁKI, Z LITERALNEGO BRZMIENIA POWOŁANEGO PRZEPISU WYNIKA, ŻE WARUNKIEM JEGO ZASTOSOWANIA JEST WSKAZANIE W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA OSÓB UPRAWNIONYCH DO OBJĘCIA (NABYCIA) AKCJI. ART. 24 UST. 11 ZD. 1, KTÓRE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIE W NINIEJSZYM STANIE FAKTYCZNYM, NIE WSKAZUJE, ABY WARUNKIEM ZASTOSOWANIA WYNIKAJĄCEJ Z NIEGO NORMY PRAWNEJ BYŁO PODJĘCIE UCHWAŁY PRZEZ WALNE ZGROMADZENIE AKCJONARIUSZY SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, PODTRZYMUJE STANOWISKO PRZEDSTAWIONE W INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Z DNIA 18 LISTOPADA 2011 R., WNIÓSŁ O ODDALENIE SKARGI. ORGAN PODTRZYMAŁ STANOWISKO, ŻE BRAK JEST PODSTAW DO ZASTOSOWANIA ART. 24 UST. 11 USTAWY W SYTUACJI PRZEDSTAWIONEJ WE WNIOSKU, TJ. W PRZYPADKU, GDY AKCJE PODMIOTU TRZECIEGO NABYWANE PRZEZ SKARŻĄCĄ NIE SĄ PRZEKAZYWANE OSOBOM UPRAWNIONYM NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ ICH EMITENTEM. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: SKARGA JEST UZASADNIONA. Z TREŚCI WNIOSKU ORAZ JEGO UZUPEŁNIENIA WYNIKA, IŻ SKARŻĄCA, NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY, W 2011 R. PRZEKAZAŁA NIEODPŁATNIE PRACOWNIKOM, CZŁONKOM ZARZĄDU ORAZ CZŁONKOM RADY NADZORCZEJ NABYTE PRZEZ NIĄ AKCJE PODMIOTU TRZECIEGO. TERMIN REALIZACJI PROGRAMU MOTYWACYJNEGO ZOSTAŁ RÓWNIEŻ PRZEWIDZIANY NA ROK 2012. OSOBY UPRAWNIONE ZOSTAŁY WSKAZANE WE WSPOMNIANEJ UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA. Z KAŻDĄ OSOBĄ UPRAWNIONĄ ZOSTAŁA ZAWARTA UMOWA, KTÓRA PRZEWIDUJE M.IN.: ZASADY PRZYZNAWANIA I ZBYWANIA AKCJI. ZBYCIE AKCJI PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE BĘDZIE MOŻLIWE DOPIERO PO UPŁYWIE WSKAZANEGO W UMOWIE OKRESU. PRZEKAZYWANE AKCJE ZOSTAŁY WYEMITOWANE PRZEZ PODMIOT NOTOWANY NA GIEŁDZIE PAPIERÓW WARTOŚCIOWYCH W WARSZAWIE, KTÓREGO SIEDZIBĄ JEST POLSKA. OBEJMOWANE AKCJE SĄ AKCJAMI NOWEJ EMISJI, ICH EMITENTEM NIE JEST WNIOSKODAWCZYNI; AKCJE ZOSTAŁY OBJĘTE PRZEZ CZŁONKÓW ZARZĄDU WNIOSKODAWCZYNI ORAZ PRZEZ OSOBY NALEŻĄCE DO KIEROWNICTWA PODMIOTÓW NALEŻĄCYCH DO GRUPY ZWIĄZANEJ KAPITAŁOWO Z WNIOSKODAWCZYNIĄ; OSOBY UPRAWNIONE DO OBJĘCIA AKCJI ZOSTAŁY WSKAZANE W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY WNIOSKODAWCZYNI (PODMIOTU NIE BĘDĄCEGO EMITENTEM AKCJI). AKCJE PODMIOTU TRZECIEGO ZOSTAŁY NABYTE PRZEZ WNIOSKODAWCZYNIĘ W CELU PRZEKAZANIA ICH W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO OSOBOM UPRAWNIONYM WSKAZANYM W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY SKARŻĄCEJ. W OPINII ORGANU NABYCIE AKCJI W EFEKCIE UCZESTNICTWA W PRZEDSTAWIONYM WE WNIOSKU PROGRAMIE, WYWOŁUJE SKUTEK PODATKOWY W POSTACI UZYSKANIA PRZYCHODU. ZGODNIE Z PRZEPISAMI USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH PRZYCHÓD TEN ODPOWIADA WARTOŚCI OTRZYMANYCH NIEODPŁATNIE AKCJI. KORZYŚĆ PODATNIKA POLEGA W TYM PRZYPADKU NA NABYCIU PAPIERÓW WARTOŚCIOWYCH BEZ PONOSZENIA WYDATKÓW NA ICH NABYCIE. PRZY TYM, ZDANIEM ORGANU, PRZYSPORZENIE MAJĄTKOWE MA JAK NAJBARDZIEJ REALNY CHARAKTER. TRUDNO BOWIEM NIE DOSTRZEC RZECZYWISTEJ KORZYŚCI JAKĄ ODNOSI OSOBA UPRAWNIONA W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO OTRZYMUJĄCA AKCJE W SYTUACJI GDY NIE PONOSI Z TEGO TYTUŁU ŻADNEJ ODPŁATNOŚCI - KOSZTY NABYCIA PRZEKAZANYCH JEJ AKCJI PONOSI ZA NIĄ W CAŁOŚCI INNY PODMIOT (TJ. W NINIEJSZEJ SPRAWIE SPÓŁKA SKARŻĄCA). JEDNOCZEŚNIE, JAK WSKAZAŁ ORGAN, PRZYCHÓD TEN JAKI POWSTAJE W MOMENCIE NABYCIA AKCJI PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE W RAMACH PROGRAMU MOTYWACYJNEGO NALEŻY ODRÓŻNIĆ OD PRZYCHODU JAKI W PRZYSZŁOŚCI MOGĄ GENEROWAĆ AKCJE, W TYM M.IN. OD PRZYCHODU ZE SPRZEDAŻY TYCH AKCJI, KTÓRY W ŚWIETLE PRZEPISÓW USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH BĘDZIE ZALICZANY JUŻ DO INNEGO ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW, TJ. OKREŚLONEGO W ART. 17 UST. 1 PKT 6 W ZWIĄZKU Z ART. 10 UST. 1 PKT 7 TEJ USTAWY ORAZ POWSTANIE NA SKUTEK ZAISTNIENIA ZUPEŁNIE INNYCH OKOLICZNOŚCI FAKTYCZNYCH. WARTOŚĆ AKCJI OTRZYMANYCH NIEODPŁATNIE PODLEGAJĄCA OPODATKOWANIU W CHWILI ICH PRZEKAZANIA OSOBOM UPRAWNIONYM BĘDZIE WÓWCZAS STANOWIŁA KOSZT UZYSKANIA PRZYCHODU OSIĄGNIĘTEGO Z ODPŁATNEGO ZBYCIA TYCH AKCJI. STOSOWNIE DO ART. 22 UST. 1D USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH W PRZYPADKU ODPŁATNEGO ZBYCIA NIEODPŁATNIE LUB CZĘŚCIOWO ODPŁATNIE NABYTYCH RZECZY LUB PRAW, A TAKŻE INNYCH NIEODPŁATNIE LUB CZĘŚCIOWO ODPŁATNIE NABYTYCH ŚWIADCZEŃ, W ZWIĄZKU Z KTÓRYMI, STOSOWNIE DO ART. 11 UST. 2-2B, OKREŚLONY ZOSTAŁ PRZYCHÓD, KOSZTEM UZYSKANIA PRZYCHODÓW Z ICH ODPŁATNEGO ZBYCIA, Z UWZGLĘDNIENIEM AKTUALIZACJI ZGODNIE Z ODRĘBNYMI PRZEPISAMI, JEST: 1) WARTOŚĆ PRZYCHODU OKREŚLONEGO W ART. 11 UST. 2 I 2A ALBO 2) WARTOŚĆ PRZYCHODU OKREŚLONEGO W ART. 11 UST. 2B, POWIĘKSZONA O WYDATKI NA NABYCIE CZĘŚCIOWO ODPŁATNYCH RZECZY LUB PRAW ALBO INNYCH ŚWIADCZEŃ - POMNIEJSZONA O SUMĘ ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH, O KTÓRYCH MOWA W ART. 22H UST. 1 PKT 1. PRZEPIS ART. 24 UST. 11 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH STANOWI NATOMIAST, ŻE DOCHÓD STANOWIĄCY NADWYŻKĘ POMIĘDZY WARTOŚCIĄ RYNKOWĄ AKCJI OBJĘTYCH (NABYTYCH) PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA A WYDATKAMI PONIESIONYMI NA ICH OBJĘCIE (NABYCIE) NIE PODLEGA OPODATKOWANIU W MOMENCIE OBJĘCIA (NABYCIA) TYCH AKCJI. ZASADĘ OKREŚLONĄ W ZDANIU PIERWSZYM STOSUJE SIĘ ODPOWIEDNIO DO DOCHODU STANOWIĄCEJ NADWYŻKĘ POMIĘDZY WARTOŚCIĄ RYNKOWĄ AKCJI A WYDATKAMI PONIESIONYMI NA ICH NABYCIE OD SPÓŁKI POSIADAJĄCEJ OSOBOWOŚĆ PRAWNĄ, KTÓRA OBJĘŁA (NABYŁA) TE AKCJE WYŁĄCZNIE W CELU PRZENIESIENIA TYTUŁU ICH WŁASNOŚCI NA OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI. ZASADA, O KTÓREJ MOWA W UST. 11, NIE MA ZASTOSOWANIA DO DOCHODU OSIĄGNIĘTEGO ZE ZBYCIA AKCJI PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI (ART. 24 UST. 12 WW. USTAWY). Zgodnie z wykładnią językową wskazanych przepisów, dokonaną przez Ministra Finansów wskazano, iż przepis art. 24 ust. 11 ustawy odracza moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), w sytuacji gdy spełnione są wskazane w nim warunki tj.: - MUSI NASTĄPIĆ OBJĘCIE (NABYCIE) AKCJI, - OSOBY OBEJMUJĄCE (NABYWAJĄCE) TE AKCJE MUSZĄ BYĆ UPRAWNIONE DO TAKIEGO NABYCIA NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ ICH EMITENTEM. W OCENIE SĄDU STANOWISKO TO NIE JEST PRAWIDŁOWE. SAMO OTRZYMANIE AKCJI NIE PROWADZI DO POWSTANIA PRZYCHODU PO STRONIE PODATNIKA. OBJĘCIE AKCJI PONIŻEJ ICH WARTOŚCI RYNKOWEJ OZNACZA JEDYNIE, ŻE WARTOŚĆ OBEJMOWANYCH AKCJI JEST NIŻSZA OD ICH WARTOŚCI RYNKOWEJ W DNIU ICH OBJĘCIA. WARTOŚĆ AKCJI Z DNIA OBJĘCIA JEST JEDNAK TYLKO WYCENĄ WARTOŚCI AKCJI, KTÓRA SIĘ ZMIENIA WRAZ ZE ZMIANĄ KURSU AKCJI. ODNOSZĄC SIĘ DO WYKŁADNI SYSTEMOWEJ NALEŻY WSKAZAĆ, ŻE ART. 24 UST. 11 USTAWY NIE STANOWI DEFINITYWNEGO ZWOLNIENIA PODATKOWEGO; PRZESUWA TYLKO W CZASIE DATĘ POWSTANIA OBOWIĄZKU PODATKOWEGO Z TYTUŁU OBJĘCIA AKCJI, TAK KRAJOWYCH, JAK I NIE KRAJOWYCH. INTERES PODATKOBIORCY UWZGLĘDNIONY I ZABEZPIECZONY NATOMIAST ZOSTANIE SYSTEMOWO POPRZEZ OPODATKOWANIE ZBYCIA TYCH AKCJI, ALBOWIEM, ZGODNIE Z ART. 17 UST. 1 PKT 6 LIT. A USTAWY STANOWI ONO PODSTAWĘ POWSTANIA OPODATKOWANEGO PRZYCHODU Z KAPITAŁÓW PIENIĘŻNYCH. NALEŻY ZWRÓCIĆ UWAGĘ, ŻE PRZESUNIĘCIE, NA PODSTAWIE ART. 24 UST. 11, DATY OPODATKOWANIA DO CZASU ZBYCIA OBJĘTYCH AKCJI, MA NA CELU UNIKNIĘCIE PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA I OPODATKOWANIE OSTATECZNEGO PRZYSPORZENIA, KTÓRE ZREALIZUJE SIĘ W CZASIE SPRZEDAŻY OBJĘTYCH AKCJI. SAMO OBJĘCIE AKCJI PONIŻEJ ICH WARTOŚCI RYNKOWEJ OZNACZA JEDYNIE, ŻE WARTOŚĆ OBEJMOWANYCH AKCJI JEST PONIŻEJ ICH WARTOŚCI RYNKOWEJ W DNIU ICH OBJĘCIA. WARTOŚĆ AKCJI Z DNIA OBJĘCIA JEST JEDNAK TYLKO - JAK WSKAZANO - WYCENĄ WARTOŚCI AKCJI, KTÓRA SIĘ ZMIENIA WRAZ ZE ZMIANĄ KURSU AKCJI. W OCENIE SĄDU, Z LITERALNEGO BRZMIENIA POWOŁANEGO PRZEPISU WYNIKA, ŻE WARUNKIEM JEGO ZASTOSOWANIA JEST WSKAZANIE W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA OSÓB UPRAWNIONYCH DO OBJĘCIA (NABYCIA) AKCJI. ART. 24 UST. 11 ZD. 1 USTAWY, KTÓRE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIE W NINIEJSZYM STANIE FAKTYCZNYM, NIE WSKAZUJE, ABY WARUNKIEM ZASTOSOWANIA WYNIKAJĄCEJ Z NIEGO NORMY PRAWNEJ BYŁO PODJĘCIE UCHWAŁY PRZEZ WALNE ZGROMADZENIE AKCJONARIUSZY SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM AKCJI. KIERUJĄC SIĘ WNIOSKAMI WYNIKAJĄCYMI Z LITERALNEGO ROZUMIENIA PRZEPISU ART. 24 UST. 11 USTAWY, NALEŻY STWIERDZIĆ, ŻE GDYBY USTAWODAWCA MIAŁ ZAMIAR ZAWĘZIĆ STOSOWANIE POWYŻSZEGO PRZEPISU JEDYNIE DO SYTUACJI, W KTÓREJ KRĄG OSÓB UPRAWNIONYCH DO OTRZYMANIA AKCJI ZOSTAŁ WSKAZANY W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA AKCJONARIUSZY SPÓŁKI BĘDĄCEJ ICH EMITENTEM, DAŁBY TEMU WYRAZ POPRZEZ WYRAŹNE OKREŚLENIE, O JAKĄ UCHWAŁĘ WALNEGO ZGROMADZENIA CHODZI. DLA POPARCIA POWYŻSZEJ ARGUMENTACJI WYSTARCZY PODAĆ PRZYKŁAD ART. 24 UST. 11 ZD. 2 USTAWY, KTÓRY ODNOSI SIĘ DO SYTUACJI NABYCIA AKCJI OD TZW. SUBEMITENTA USŁUGOWEGO, GDZIE WYRAŹNE WSKAZANO, IŻ CHODZI O OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI BĘDĄCEJ EMITENTEM NABYWANYCH AKCJI. SKORO ZATEM PRZEPIS ART. 24 UST. 11 USTAWY ZAWIERA ODRĘBNE REGULACJE PRZEWIDZIANE W JEGO ZDANIU PIERWSZYM I DRUGIM, TO NIE MOŻE ZOSTAĆ UZNANA ZA PRAWIDŁOWĄ JEGO WYKŁADNIA, POMIJAJĄCA CAŁKOWICIE JEDNO ZE ZDAŃ PRZEPISU, I TO ZDANIE OKREŚLAJĄCE PODSTAWOWĄ ZASADĘ ODRACZANIA MOMENTU OSIĄGNIĘCIA DOCHODU Z TYTUŁU OTRZYMANIA AKCJI PRZEZ UPRAWNIONE OSOBY (TJ. ZDANIE PIERWSZE). MINISTER FINANSÓW, UZNAJĄC ZA NIEPRAWIDŁOWE STANOWISKO SKARŻĄCEJ SPÓŁKI, UZASADNIAJĄC SWOJE STANOWISKO W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE, POWOŁAŁ SIĘ NA REGUŁĘ ZAKAZUJĄCĄ ROZSZERZAJĄCEGO INTERPRETOWANIA PRZEPISÓW ZAWIERAJĄCYCH PREFERENCJE PODATKOWE. JAKKOLWIEK POGLĄD TEN W SWEJ ISTOCIE JEST TRAFNY, TO NALEŻY PODKREŚLIĆ, ŻE REGUŁY WYKŁADNI PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO ZAKAZUJĄ TAKŻE INTERPRETOWANIA PRZEPISÓW W SPOSÓB ZAWĘŻAJĄCY, Z POMINIĘCIEM NIEKTÓRYCH ZDAŃ (WYRAŻEŃ) INTERPRETOWANEGO PRZEPISU, TAK JAK TO UCZYNIŁ MINISTER FINANSÓW W WYDANEJ INTERPRETACJI POPRZEZ WSKAZANIE DODATKOWEGO WARUNKU, OD KTÓREGO UZALEŻNIONE JEST, ZDANIEM MINISTRA FINANSÓW, ODROCZENIE MOMENTU OPODATKOWANIA. TAKA WYKŁADNIA PRZEPISÓW, DOKONANA W SPOSÓB SPRZECZNY Z LITERALNYM BRZMIENIEM ART. 24 UST. 11 USTAWY MUSI, W OCENIE SĄDU, SKUTKOWAĆ UCHYLENIEM WYDANEJ INTERPRETACJI. MAJĄC NA WZGLĘDZIE POWYŻSZE UWAGI ODNOŚNIE WYKŁADNI ART. 24 UST. 11 USTAWY ORAZ ZWAŻYWSZY, ŻE W OPISANYM WE WNIOSKU ZAISTNIAŁYM STANIE FAKTYCZNYM ORAZ ZDARZENIU PRZYSZŁYM OSOBY UPRAWNIONE DO OTRZYMANIA AKCJI ZOSTAŁY WSKAZANE W UCHWALE WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI STRONY, ZDANIEM SĄDU PRZEPIS ART. 24 UST. 11 ZNAJDUJE W NINIEJSZEJ SPRAWIE ZASTOSOWANIE. W OCENIE SĄDU NIE MA ŻADNYCH PODSTAW DO ZAWĘŻANIA STOSOWANIA ART. 24 UST. 11 USTAWY JEDYNIE DO PROGRAMÓW MOTYWACYJNYCH, W RAMACH KTÓRYCH PRZEKAZYWANE AKCJE SĄ AKCJAMI WŁASNYMI SPÓŁKI. PRZECZY TEMU PRZEDE WSZYSTKIM LITERALNE BRZMIENIE INTERPRETOWANEGO PRZEPISU, KTÓRY W ZDANIU PIERWSZYM MAJĄCYM ZASTOSOWANIE W ZAISTNIAŁYM STANIE FAKTYCZNYM, NIE OGRANICZA MOŻLIWOŚCI SKORZYSTANIA Z ODROCZENIA OPODATKOWANIA DOCHODU JEDYNIE DO SYTUACJI OBJĘCIA (NABYCIA) AKCJI WŁASNYCH SPÓŁKI PODEJMUJĄCEJ UCHWAŁĘ W SPRAWIE ICH PRZEKAZANIA OSOBOM UPRAWNIONYM. TAKIE OGRANICZENIE NATOMIAST POJAWIA SIĘ W ZDANIU DRUGIM OMAWIANEGO PRZEPISU, GDZIE ODROCZENIE MOMENTU OPODATKOWANIA DOCHODU UZALEŻNIONE JEST OD OBJĘCIA (NABYCIA) AKCJI PRZEZ OSOBY UPRAWNIONE NA PODSTAWIE UCHWAŁY SPÓŁKI EMITUJĄCEJ AKCJE, PRZY CZYM ART. 24 UST. 11 ZD. 2 DOTYCZY NABYCIA (OBJĘCIA) AKCJI ZA POŚREDNICTWEM TZW. SUBEMITENTA USŁUGOWEGO I NIE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIA W ZAISTNIAŁYM STANIE FAKTYCZNYM. MAJĄC TO NA UWADZE WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY UZNAŁ, ŻE ZASKARŻONA INDYWIDUALNA INTERPRETACJA ZOSTAŁA WYDANA Z NARUSZENIEM WSKAZANYCH POWYŻEJ PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO. WOBEC TEGO ORZECZONO O JEJ UCHYLENIU (ART. 146 § 1 P.P.S.A.). W SENTENCJI WYROKU ZAWARTO TAKŻE ROZSTRZYGNIĘCIA, O KTÓRYCH MOWA W ART. 152 I 200 P.P.S.A. DSZ