III SA/Gl 769/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Mirosław Kupiec (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi K.P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., zwanej dalej O.p.) i rozpatrując zażalenie pełnomocnika K. P., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...], którym organ ten nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji tego organu z dnia [...] r. nr [...] dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2004 r. na kwotę [...] zł. 2. Dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję określającą K. P. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2004 r. w kwocie [...] zł. Tego samego dnia organ wydał też postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. 2.1. W podstawie prawnej postanowienia organ podatkowy powołał między innymi art. 239a § 1 i art. 239b § 1 i 3 O.p. cytując treść tych przepisów zawierających zasadę nie podleganiu wykonania decyzji nieostatecznej, opis wyjątku od tej zasady określającego przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności i formę w jakiej ma być wydane w tej sprawie rozstrzygnięcie. W dalszej części uzasadnienia stwierdził, że z posiadanych przez organ informacji wynika, iż podatnik posada zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych jako płatnik za okres od [...] do [...] 2008 r. w kwocie [...] zł, jako podatnik w kwocie [...] zł oraz odsetki od niezapłaconych zaliczki na ten podatek za miesiąc grudzień 2008 r. w kwocie [...] zł, a także w podatku od towarów i usług za okres [...],[...] i [...] 2008 r. oraz [...] i [...] 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł. Dodatkowo zauważył, że podatnik posiada zaległości w składkach ZUS. Stwierdził też, że wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w [...]wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. 3. Pełnomocnik strony w zażaleniu z dnia [...] 2009 r. wnosił o uchylenie postanowienia zarzucając, że w [...]dowodów zapłaty składek ZUS z dnia [...] i [...] 2009 r., kserokopie dowodów zapłaty podatku z dnia [...] i [...] 2009 r. Ponadto zauważył, że wystąpił do właściwego organu podatkowego o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, jednakże organ ten przedłużył termin wydania zaświadczenia. 4. Naczelnik Urzędu Celnego w K. w piśmie z dnia [...] 2009 r. -przekazującym zażalenie do organu odwoławczego i zawierającym stanowisko, co do zgłoszonych zarzutów - zaznaczył, że uzyskał od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. pismo z dnia [...] 2009 r. informujące, że podatnik posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2004 r. w wysokości [...] zł, w stosunku do których toczy się postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] 2008 r. W związku z tym wnosił o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia. 5. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. 5.1. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności powołał się na przepis art. 239b § 1 pkt 4 O.p. i stwierdził, że przede wszystkim obiektywna okoliczność upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za [...] 2004 r. do dnia [...] 2009 r., którego wykonalności dotyczy postanowienie, stanowiła przesłankę uzasadniającą nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. 5.2. Odnośnie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., tj. prowadzenia postępowania egzekucyjnego zauważono, że wbrew temu co strona twierdziła, w dalszym ciągu posiada ona zaległości w regulowaniu swoich zobowiązań wobec organów podatkowych. Jako przykład podał informacje wynikające z pisma organu podatkowego z dnia [...] 2009 r. 6. W skardze z dnia 19 lutego 2010 r. strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 239b O.p. poprzez niezastosowanie lub błędne zastosowanie. 6.1. W zakresie podstawy wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. zarzuciła, że organ podatkowy celowo wszczął wobec niej postępowanie pod koniec okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tak aby narazić ją na jak największe koszty związane z odsetkami za opóźnienie. Uznał, że nie było żadnych obiektywnych przeszkód, aby przeprowadzić całe postępowanie, przed upływem terminu przedawnienia, czyli że organ działał z naruszeniem zasady szybkości postępowania oraz zasady pogłębiania zaufania do obywateli. 6.2. Odnośnie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. wskazał, że organ wystąpił o udzielenie informacji na temat zaległości podatkowych już po złożeniu przez skarżącego zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji, czyli że na dzień wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji nie było dowodu, z którego wynikałoby, że skarżący posiadał jakiekolwiek nieuregulowane zobowiązania podatkowe. Zaznaczył również, że zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł było przedmiotem sporu, a niesporne należności uregulował oraz że organ nie udowodnił, że w stosunku do wskazanego zobowiązania toczyło się postępowanie egzekucyjne. 7. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie podtrzymując wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Jako dowody wskazujące na istnienie zaległości przed wydaniem postanowienia przez organu pierwszej instancji wymienił pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] 2009 r. oraz pismo ZUS w C. z dnia [...] 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: 8. Skarga nie jest zasadna. 9. W niniejszej sprawie decyzja będąca przedmiotem wykonalności została wydana dnia [...] 2009 r., czyli po zmianie przepisów regulujących instytucję wstrzymania wykonania decyzji organu pierwszej instancji, tj. po dniu 1 stycznia 2009 r., dlatego w sprawie będą mieć zastosowanie nowe regulacje dotyczące tej kwestii między innymi wynikające z art. 239b O.p. i określające podstawy materialne nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. 9.1. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p. (podkreślenia i pogrubienia Sądu): Decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Natomiast według art. 239b § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. 9.2. Z powyższych przepisów wynika, że aby organ mógł wydać postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności musi spełnić łącznie dwa warunki: 1/ wykazać wystąpienie, co najmniej jednej z czterech przesłanek określonych w § 1 art. 239b O.p., 2/ uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Odnośnie drugiego warunku w doktrynie prawa podatkowego najczęściej podkreśla się, że z uprawdopodobnieniem wiąże się ustalenie jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością (zob. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, s. 221). 9.3. Jeśli chodzi o pierwszą przesłankę z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., to z treści tego przepisu wynika, że w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji powinny znaleźć się pisemnie potwierdzone informacje określające, że wobec strony danego postępowania podatkowego prowadzone jest aktualnie postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Ustawodawca nie zawęził tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że będzie tu chodziło o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne (np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych). W ramach tej przesłanki nie wystarcza informacja, że strona posiada określone zaległości. Z samego faktu istnienia określonych zaległości nie można w sposób uprawniony wnioskować, że w związku z tym toczy się postępowanie egzekucyjne obejmujące przymusową realizację tych należności z majątku zobowiązanego. 9.4. W ramach przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., czyli upływu terminu przedawnienia, okoliczności tam wymienione opierają się na wyliczenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w art. 68 – art. 71 O.p. Początek wskazanego tu przez ustawodawcę 3 - miesięcznego terminu należy liczyć od daty wydania przez organ podatkowy pierwszej instancji postanowienia o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności. 10. Oceniając zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że organ odwoławczy nie naruszył prawa, czyli że brak było podstaw do uchylenia postanowienia wymienionych w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.). Organ odwoławczy utrzymując w mocy postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji nie naruszył ani prawa materialnego (art. 239b § 1 i 2 O.p.), ani przepisów procesowych mających zastosowanie w sprawie (w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.). 10.1. Organ prawidłowo przyjął, analizując zebrane dokumenty, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły oba warunki do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności opisane w pkt 9.2. niniejszego uzasadnienia z uwzględnieniem przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1 i 4 O.p. 10.1.1. W momencie wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji, tj. dnia [...] 2009 r., do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za [...] 2004 r. określonego decyzją z dnia [...] r., czyli do dnia [...] 2009 r., pozostały tylko 2 miesiące, tzn. okres ten mieścił się w wymaganych przez prawo granicach. 10.1.2. Na dzień wydania zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy, ponownie rozpoznając sprawę, był w posiadaniu informacji wynikającej z pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] 2009 r., że wobec strony skarżącej od 2008 r. toczy się postępowanie egzekucyjne w oparciu o wystawiony tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] 2008 r. mające na celu przymusowe ściągnięcie należności z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. w kwocie [...] zł. 10.1.3. Warunek uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane został spełniony poprzez użyte w uzasadnieniu postanowienia organu pierwszej instancji stwierdzenie, że w sprawie "istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z w/w decyzji nie zostanie wykonane" oraz zestawienie okoliczności świadczących o tym, że strona posiadała zaległości z innych tytułów, tzn. w podatku dochodowym i składek społecznych z dodatkową znaczną kwotą nowych zaległości podatkowych wynoszącą [...] zł. Informacje o innych zaległościach podatnika organ uzyskał z pism właściwych organów z dnia [...] i [...] 2009 r., które zostały dołączone do akt sprawy. Organ odwoławczy utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji ze względu na nie znalezienie podstaw do jego uchylenia poprzez to uznał też, jakby za własne, powyższe ustalenia organu pierwszej instancji. 11. Podniesione w skardze zarzuty nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego postanowienia. Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie naruszyło przepisów procesowych regulujących zasadę pogłębiania zaufania do organów (art. 121 § 1 O.p.) i szybkości postępowania (art. 125 § 1 O.p.) w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia. Nie naruszyły też przepisu materialnego, jakim jest art. 239b § 1 pkt 1 i 4 O.p. W uzasadnieniach wydanych w sprawie postanowień organy wyjaśniły stronie jakie były w sprawie podstawy prawne i faktyczne orzekania. Postępowanie obejmujące wydanie postanowienia w pierwszej i drugiej instancji trwało ok. 2,5 miesiąca, co oznacza też, że nie było prowadzone przewlekle. 11.1. Zarzut zawarty w uzasadnieniu skargi, że organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe przed końcem upływu terminu przedawnienia zobowiązania naruszając tym samym zasadę szybkości postępowania i pogłębiania zaufania do organów podatkowych nie zasługują na uwzględnienie w niniejszej sprawie. Postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest samodzielnym postępowaniem w stosunku do postępowania podatkowego, w ramach którego wydaje się decyzję wymiarową podlegającą wykonaniu. Ewentualne nieprawidłowości dotyczące postępowania podatkowego i decyzji wydanej w tym postępowaniu nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszego postępowania. Przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. nawet uwzględnia taką nietypową sytuację, że organ podatkowy w ostatnim momencie wydaje decyzję wymiarową, tzn. w okresie 3 miesięcy przed upływem terminu przedawnienia. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji pozwoli zastosować odpowiedni środek egzekucyjny i przerwać bieg terminu przedawnienia. 11.2. Nie można zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej, zawartym w cz. II uzasadnienia skargi, że organ pierwszej instancji nie dysponował dowodem, że skarżący na dzień wydania postanowienia posiadał jakiekolwiek nieuregulowane zobowiązania. W aktach postępowania znajdują się stosowne dokumenty, z których wynika, że skarżący posiadał na ten moment też inne zaległości, chodzi tu o pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] 2009 r. oraz pismo ZUS Oddziału w C. z dnia [...] 2009 r. Dołączone do zażalenia kserokopie przelewów były w znacznej części nieczytelne i dotyczyły czynności dokonanych albo po wystawieniu powyższych pism (zaległości podatkowe - przelewy z dnia [...] i [...] 2009 r.), albo bezpośrednio przed ich wystawieniem (składki ZUS – przelewy z dnia [...] i [...] 2009 r.). Poza tym organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie był już w posiadaniu dowodu w postaci pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] 2009 r. potwierdzającego informację, że względem strony toczy się postępowanie egzekucyjne dotyczącej innych zaległości. Takiego dowodu organ pierwszej instancji wprawdzie nie miał, ale miał samą informację, że postępowanie takie toczy się, czemu dał wyraz w uzasadnieniu postanowienia. Z powodu braku dowodu potwierdzającego przesłankę z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy nie mógł uchylić postanowienia organu pierwszej instancji. Tym bardziej, że istniał inna przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., która w zestawieniu z warunkiem z § 2 art. 239b O.p. stanowiła samodzielną podstawę do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Przesłanka ta istniał w dniu wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji, tylko nie została powołana przez ten organ, dlatego na etapie drugiej instancji organ mógł się na nią powołać. Sporny charakter zaległości podatkowej wynoszącej [...] zł nie stanowi przeszkody do zaliczenia jej jako innej należności podlegającej egzekucji. Przepis art. 239b § 1 i 2 O.p. nie stawia wymogu, że zaległości objęte postępowaniem egzekucyjnym muszą wynikać z ostatecznych lub prawomocnych decyzji. 12. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a., dlatego skargę oddalił stosownie do art. 151 P.p.s.a.