III SA/Wa 2087/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi F. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną interpretacją Minister Finansów uznał stanowisko F. S.A. (dalej jako: “Spółka" lub “Skarżąca") przedstawione we wniosku o interpretację za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia usług zarządzania instrumentami finansowymi innymi niż papiery wartościowe. Z akt sprawy wynika, że Spółka złożyła wniosek do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku wskazała, że jest podmiotem prowadzącym działalność maklerską i działa w oparciu o udzielone jej zezwolenie, na podstawie którego jest uprawniona do wykonywania szeregu wymienionych w nim czynności. Spółka poinformowała Komisję Nadzoru Finansowego, iż z dniem 25 lutego 2007 r. rozpoczęła prowadzenie działalności maklerskiej w zakresie: - zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba maklerskich instrumentów finansowych, - ewidencjonowania oraz prowadzenia rachunków, na których są zapisywane maklerskie instrumenty finansowe, z wyłączeniem rachunków papierów wartościowych, oraz prowadzenie rachunków pieniężnych służących do obsługi rachunków, na których są zapisywane te instrumenty, z wyłączeniem obsługi rachunków papierów wartościowych, jak również rozliczania transakcji, których przedmiotem są te instrumenty, z wyłączeniem transakcji, których przedmiotem są zdematerializowane papiery wartościowe lub inne maklerskie instrumenty finansowe dopuszczone do obrotu zorganizowanego, - wymiany walutowej. W oparciu o wskazane zezwolenie Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi polegające na zarządzaniu portfelami maklerskich instrumentów finansowych na rynku walutowym F.. W skład zarządzanych portfeli mogą wchodzić jedynie instrumenty nie będące papierami wartościowymi, takie jak finansowe kontrakty terminowe oraz inne równorzędne instrumenty finansowe rozliczane kasowo. W związku z zarządzaniem portfelem, Spółka prowadzi również rachunek inwestycyjny klienta składający się z rachunku praw majątkowych, rachunku instrumentów finansowych oraz rachunku pieniężnego. W zamian za świadczoną usługę zarządzania portfelem, Spółka pobiera trojakiego rodzaju wynagrodzenie: opłatę wstępną, prowizję od zarządzanych aktywów - pobierana niezależnie od osiągniętego przez klienta wyniku (zysku lub straty) oraz premię od zysku - uzależnioną od osiągnięcia przez klienta określonego zysku w okresie rozliczeniowym. Spółka wskazała, że w czerwcu 2008 r. wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (działającego w imieniu Ministra Finansów) z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług usług zarządzania portfelami maklerskich instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi. Spółka przedstawiła we wniosku szereg argumentów przemawiających za zwolnieniem z VAT usług zarządzania portfelami maklerskich instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi z 18 lipca 2008 r. uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. W związku z powyższym, Skarżąca wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na pytanie: czy świadczone przez nią usługi, opisane we wniosku, będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: "u.p.t.u.") w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. w związku z brzmieniem art. 135 ust. 1 lit. d) i f) Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej? Zdaniem Spółki, świadczone przez nią usługi zarządzania portfelami instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) zwolnione od podatku VAT będą usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. Natomiast zgodnie z art. 2 tej ustawy instrumentami finansowymi są papiery wartościowe oraz inne instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi. Zdaniem Spółki, mimo iż z literalnego brzmienia powyższych przepisów nie wynika, aby przedmiotowe usługi zarządzania instrumentami finansowymi w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT, to taka interpretacja nie zasługuje na akceptację. Jej zdaniem zakresu ww. zwolnienia nie można interpretować bazując tylko na literalnym brzmieniu polskich przepisów, ale należy wziąć po uwagę także brzmienie przepisów unijnych, interpretując w tym zakresie regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.) Spółka wskazała, że na podstawie przepisów art. 135 ust. 1 lit. d), art. 135 ust. 1 lit. f), art. 15 ust. 2 Dyrektywy 112 wyłączone ze zwolnienia od podatku VAT będzie przechowywanie i zarządzanie jedynie papierów wartościowych (akcji, udziałów, obligacji, itd.). Porównując brzmienie art. 135 ust. 1 lit. d) oraz lit. f) Dyrektywy należy jednak dojść do wniosku, że termin "transakcje dotyczące innych zbywalnych instrumentów finansowych" z art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy obejmuje także czynności przechowywania i zarządzania tymi instrumentami, skoro art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy wyraźnie wyłącza czynności przechowywania i zarządzania z pojęcia "transakcje, których przedmiotem są akcje, udziały (...) i inne papiery wartościowe". Z powyższych przepisów wynika, że na gruncie Dyrektywy istnieje wyraźne rozróżnienie pomiędzy usługami zarządzania dotyczącymi innych niż papiery wartościowe instrumentów finansowych, które to korzystają ze zwolnienia z podatku VAT a usługami zarządzania akcjami, obligacjami i innymi papierami wartościowymi, które nie mogą korzystać ze zwolnienia. W rezultacie, transakcje (a więc również zarządzanie) instrumentami finansowymi innymi niż papiery wartościowe będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT. Spółka podkreśliła ponadto, że świadczone przez nią usługi, w świetle regulacji Dyrektywy, od 1 stycznia 2011 r. powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Analiza porównawcza art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) oraz art. 135 ust. 1 lit. d) i f) Dyrektywy prowadzi do wniosku, że przepisy wspólnotowe nie zostały prawidłowo transponowane do polskiej ustawy o u.p.t.u. W rezultacie przepisy polskiej ustawy o u.p.t.u. są bardziej restrykcyjne od przepisów wspólnotowych. Polskie przepisy wyłączają ze zwolnienia od podatku zarządzanie wszystkimi instrumentami finansowymi, podczas gdy przepisy wspólnotowe wyłączają ze zwolnienia od podatku zarządzanie wyłącznie papierami wartościowymi. W ocenie Spółki, w myśl zasady bezpośredniej skuteczności dyrektywy, ma ona prawo odwołać się bezpośrednio do art. 135 ust. 1 lit. d) i f) Dyrektywy, gdyż przepisy te są wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe. W konsekwencji, uznała, że usługi zarządzania instrumentami finansowymi innymi niż papiery wartościowe, świadczone przez Spółkę, powinny korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał stanowisko Spółki w zakresie zwolnienia usług zarządzania instrumentami finansowymi innymi niż papiery wartościowe za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 u.p.t.u., należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Mianowicie ustawodawca, zakreślając ramy przedmiotowe art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. odwołał się do definicji zawartych w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi. Dokonując analizy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. oraz art. 2 ust. 1 ustawy o instrumentach finansowych i opisu stanu faktycznego wniosku Minister Finansów uznał, że wyłączenie ze zwolnienia od podatku, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u., dotyczy czynności przechowywania i zarządzania instrumentami finansowymi, tj. zarówno papierami wartościowymi jak i innymi instrumentami finansowymi niebędącymi papierami wartościowymi. Tak sformułowany zakres pojęciowy w polskim ustawodawstwie pokrywa się z wytycznymi Rady Wspólnot Europejskich. Minister wskazał, iż jedną z najistotniejszych regulacji unijnych w zakresie instytucji finansowych i rynków kapitałowych jest Dyrektywa 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie rynków instrumentów finansowych zmieniająca Dyrektywę Rady 85/611/EWG i 93/6/EWG i Dyrektywę 2000/12/WE Parlamentu Europejskiego i Rady oraz uchylająca dyrektywę rady 93/22/EWG (Dz.U.UE L z dnia 30 kwietnia 2004 r.), która ustanawia ramy systemu regulacji rynków finansowych we Wspólnocie, określając między innymi: warunki działalności związane z wykonywaniem przez przedsiębiorstwa inwestycyjne usług inwestycyjnych, jak i wymogi organizacyjne w odniesieniu do przedsiębiorstw inwestycyjnych. Artykuł 4 pkt 17 tej regulacji zawiera definicję instrumentów finansowych, którymi są instrumenty określone w sekcji C załącznika 1. Zdaniem Ministra niniejsza definicja, podobnie jak w prawie polskim, zawiera w sobie zarówno pojęcia papierów wartościowych jak i innych instrumentów finansowych. Z kolei definicja zbywalnych papierów wartościowych znajduje się w Dyrektywie Rady z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (85/611/EWG; Dz.U.UE L z dnia 31 grudnia 1985r.). Podsumowując aparat pojęciowy obu regulacji, zarówno unijnej jak i ustawodawstwa krajowego, dotyczących szeroko rozumianego rynku finansowego jest ze sobą spójny i jednolity. Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy i stanowisko polskiego ustawodawcy, oraz powołując się na literalną wykładnię przepisów, uznał, że zakres działalności Spółki zawiera się wprost w wyłączeniu ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u.. Dodał, iż zastosowanie wykładni językowej w odniesieniu do art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. jest jak najbardziej właściwe. Jeżeli bowiem ustawodawca w danym przepisie wprost odwołuje się do definicji położonej w innym niż interpretowany akcie prawnym, definicja taka staje się wiążąca. W sytuacji, gdy brak jest odesłania do definicji legalnej, bądź ustawodawca takiej nie wskazuje, wówczas należałoby sięgać po kolejne rodzaje wykładni. Minister Finansów, po rozpoznaniu wezwania do usunięcia naruszenia prawa uznał brak podstaw do zmiany interpretacji. W skardze do Sądu na przedmiotową interpretację Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE przez niezastosowanie bezpośrednio ww. przepisu w związku z jego nieprawidłową implementacją do krajowego porządku prawnego - tj. art. 43 ust. 1 pkt. 41 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.; - określonych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zasady bezpośredniej skuteczności dyrektywy, której przepisy są bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne oraz zasady skuteczności (zwanej także zasadą efektywności); - art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: “O.p.", przez nieodniesienie się do całokształtu argumentacji uzasadniającej prawo Spółki do stosowania zwolnienia z VAT na płaszczyźnie przedmiotowej. W uzasadnieniu skargi, Skarżąca zawarła pogląd o nieprawidłowej interpretacji przez Ministra Finansów przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. w związku z art. 135 ust. 1 lit. d) i f) Dyrektywy 2006/112. Zdaniem Spółki podniesiony przez Ministra Finansów argument, że aparat pojęciowy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz przytoczonych regulacji unijnych dotyczących szeroko rozumianego rynku finansowego instrumentów finansowych jest ze sobą spójny i jednolity jest nietrafny. Jej zdaniem, zarówno przepisy krajowe jak i unijne (art. 135 ust 1 lit. d) i f) Dyrektywy 2006/112) dokonują rozróżnienia instrumentów finansowych na papiery wartościowe i instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi, jednak o istocie zwolnienia decyduje treść przepisów Dyrektywy 2006/112. Podkreśliła, że w pierwszej kolejności zakres zwolnienia od podatku VAT przedmiotowych usług powinien być definiowany na gruncie regulacji podatkowych, w szczególności Dyrektywy 2006/112, a nie na gruncie regulacji obejmujących inne niż prawo podatkowe obszary, w tym przytoczonych przez organ regulacji obejmujących szeroko rozumianą działalność finansową. Ponadto, skarżaca uznała stanowisko Ministra Finansów za nieprawidłowe także z uwagi na naruszenie zasady bezpośredniej skuteczności dyrektywy, znajdującej zastosowanie w przypadku, gdy przepisy krajowe nie implementują w sposób prawidłowy przepisów dyrektywy. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje; Skarga jest zasadna. Spór pomiędzy stronami sprowadzał się do tego, czy wyłączenie ze zwolnienia zarządzania i przechowywania instrumentów finansowych zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. znajduje oparcie w z art. 135 ust. 1 lit. f i d) Dyrektywy 112. Innymi słowy czy ustawodawca krajowy prawidłowo dokonał implementacji powołanych przepisów 112 Dyrektywy. W ocenie Sądu, rozstrzygając ten spór racje należało przyznać stronie skarżącej. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. Przepis ten dodano z dniem 1 stycznia 2011 r. W porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym zrezygnowano z identyfikacji usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, wymienionych dotychczas w załączniku nr 4 do u.p.t.u. przy zastosowaniu klasyfikacji statystycznych, a zwolnienia dotyczące tych usług (o częściowo zmodyfikowanym zakresie) umieszczono bezpośrednio między innymi w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. Określone w art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. zwolnienie, które dopełnia regulacja ust. 16 określająca wyłączenie z tego zwolnienia, miało stanowić w założeniu implementację art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy 112, zgodnie z którym zwolnione są transakcje, łącznie z pośrednictwem, z wyłączeniem jednak przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytułu prawny do towarów lub papierów wartościowych inkorporujących: – określone udziały w nieruchomości, – prawa rzeczowe, dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, – udziały lub inne równoważne udziałom tytuły prawne, dające ich posiadaczom prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części. W ocenie Sądu, zakres wyłączenia ze zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. jest szerszy niż przewiduje to art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 112. Należy zauważyć, że definicja instrumentów finansowych uregulowana w art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi ma szerszy zakres niż pojęcie akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych papierów wartościowych, o którym mowa jest w art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 112. Wskazane w tej definicji jako instrumenty finansowe prawa pochodne nie można uznać za papiery wartościowe, o których mowa jest w art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy 112. Ustawodawca krajowy rozszerzył więc zakres wyłączenia ze zwolnienia w stosunku do przepisów Dyrektywy 112 na zarządzanie i przechowywanie wszystkimi instrumentami finansowymi. A przecież Dyrektywa 112 stanowi o wyłączeniu ze zwolnienia zarządzania i przechowywania tylko akcjami, udziałami, obligacjami i innymi papierami wartościowymi. Przy czym należy podkreślić, że Spółka jak wskazano we wniosku, będzie zarządzać jedynie instrumentami finansowymi nie będącymi papierami wartościowymi, takimi jak finansowe kontrakty terminowe oraz inne równorzędne instrumenty finansowe rozliczane kasowo. Ponadto, art. 43 ust. 1 pkt 41 u.p.t.u. wyłącza ze zwolnienia usługi dotyczące instrumentów finansowych w zakresie usług przechowywania i zarządzania instrumentami finansowymi. Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów (pismo Ministerstwa Finansów z dnia 11 maja 2004 r., PP3-812-365/2004/MJ/286 ), zajętym na gruncie poprzedniego stanu prawnego, termin "przechowywanie" należy traktować jako czynność przechowywania w rozumieniu kodeksu cywilnego, a konkretnie w rozumieniu art. 835 k.c., zgodnie z którym przedmiotem przechowania mogą być jedynie rzeczy ruchome (materialne), tj. materialne postacie instrumentów finansowych, w tym akcji, udziałów, obligacji bądź innych papierów wartościowych. Zgodnie więc z tym stanowiskiem wyłączenie ze zwolnienia dotyczące usług przechowywania nie dotyczy usług przechowywania zdematerializowanych instrumentów finansowych, w tym zdematerializowanych papierów wartościowych. Należy zauważyć, że ustawodawca europejski, wyłączył z zakresu zwolnienia usługi przechowywania materialnych postaci instrumentów finansowych (akcje, udziały, obligacje i inne papiery wartościowe posiadające materialną postać ). W związku z tym, skoro usługi przechowywania zdematerializowanych instrumentów finansowych nie są wyłączone ze zwolnienia, są one zwolnieniem objęte. Z kolei zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Zatem na podstawie tego przepisu zwolniono z opodatkowania zbywalne instrumenty finansowe. Wątpliwości może budzić, czy w definicji "transakcja" mieści się "zarządzanie i przechowywanie". Zdaniem Sądu, pojęcie "transakcja" obejmuje "zarządzanie i przechowywanie". W przeciwnym razie w art. 135 ust. 1 lit f) Dyrektywy 112 ustawodawca unijny zwalniając z opodatkowania transakcje, których przedmiotem są akcje, obligacje, nie wyłączyłby ze zwolnienia usług przechowywania i zarządzania akcjami, udziałami, obligacjami, gdyby zarządzanie i przechowywanie nie mieściło się w definicji "transakcja". Ponadto, podkreślić należy, że zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE C115 z 9 maja 2008 r.) ogólnie obowiązujący charakter posiadają tylko akty prawne w formie rozporządzenia. Z dyrektywą Traktat takich skutków nie wiąże, wspominając w art. 288, że dyrektywa jest wiążąca dla każdego państwa członkowskiego, do którego została skierowana i to tylko ze względu na pozostający do osiągnięcia cel. Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dopuszcza jednak bezpośrednie stosowanie dyrektywy, uzależniając zastosowanie norm dyrektywy od spełnienia co najmniej dwóch przesłanek: po pierwsze dyrektywa, której normy mają być stosowane bezpośrednio, nie została - pomimo upływu terminu do implementacji - przetworzona do prawa krajowego, po drugie, normy te muszą być na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnym przypadku, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy w interpretacji indywidualnej będącej przedmiotem zaskarżenia organ podatkowy nie uwzględnił postanowień Dyrektywy 112. Podstawową bowiem zasadą prawa wspólnotowego ustaloną w orzecznictwie ETS, jest zasada pierwszeństwa, która przewiduje, że prawo pierwotne oraz akty wydawane na jego podstawie będą stosowane przed prawem krajowym. Wynika to także wprost z art. 91 ust.1 Konstytucji RP, który stanowi, że ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Zasada ta została także przywołana w ogłoszeniu Prezesa Rady Ministrów z 11 maja 2004 r. w sprawie stosowania prawa Unii Europejskiej (Monitor Polski z 2004 r., Nr 20, poz. 359). W świetle powyższego organ podatkowy nie może zastosować niezgodnego z prawem wspólnotowym przepisu krajowego. Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2008 roku (sygn. akt I FSK 740/2007) uznał, że organy podatkowe, stosując przepisy podatkowe, nie mogą ograniczyć się tylko do prawa polskiego. Wydając decyzję lub interpretację podatkową, organ musi uwzględnić prawo unijne i umowy międzynarodowe, zwłaszcza w sytuacji gdy z prawa krajowego wynika zasada mniej korzystna. Za właściwe należy zatem przyjąć stanowisko, zgodnie z którym konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej), nałożonej na organy państwa, nie stosuje się wyłącznie do przepisów krajowych. Prawo unijne jest obecnie również źródłem prawa, w niektórych przypadkach mającym wręcz pierwszeństwo przed przepisami krajowymi. Dlatego postępując zgodnie z prawem organ podatkowy nie może zastosować krajowego przepisu niezgodnego z prawem wspólnotowym na niekorzyść podatnika. Działanie przeciwne, czyli opieranie się wyłącznie na prawie krajowym w przypadku jego niezgodności z prawem wspólnotowym, jest działaniem naruszającym art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zasada, zgodnie z którą organ podatkowy stosuje niezgodny z prawem wspólnotowym przepis krajowy dotyczy wyłącznie przypadków, gdy jest to korzystne dla podatników. Organ podatkowy może zatem zastosować niezgodny z prawem wspólnotowym przepis krajowy, jeśli przepis krajowy jest korzystniejszy dla podatnika. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 146 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i § 2 ww. ustawy.