III SA/Wa 3108/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2005 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] września 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania B. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] grudnia 2010 r. nr [...] określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2005 r. Z motywów rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji wynika, że Skarżąca w deklaracji podatkowej VAT-7 za maj 2005 r. wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 2.728 zł. Dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. okres Spółka uwzględniła kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wykazaną w deklaracji podatkowej za kwiecień 2005 r. w wysokości 2.172 zł Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w wyniku nieprawidłowości stwierdzonych w trakcie kontroli [...] grudnia 2010 r. wydał decyzję nr [...], w której za kwiecień 2005 r. określił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 4.428 zł. W konsekwencji powyższego organ pierwszej instancji wydając w dniu [...] grudnia 2010 r. decyzję nr [...] za maj 2005 r. stosownie do art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), dalej "Op" oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), dalej: "ustawa o VAT", uwzględnił rozliczenie dokonane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. za kwiecień 2005 r. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie w którym organowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie: 1) art. 123 § 1, w związku z art. 200 § 1 Op oraz art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004r., Nr 8, poz. 65, z późn. zm.), dalej: "uks" poprzez nie wyznaczenie Skarżącej ponownego terminu na zapoznanie się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz uniemożliwienie tym samym możliwości wypowiedzenia się w sprawie bezpośrednio przed wydaniem decyzji, 2) art. 121 § 1 Op, w związku z art. 31 ust. 1 uks poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, 3) art. 180 § 1 w związku z art. 188 Op oraz w związku art. 31 ust. 1 uks poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich dowodów zawnioskowanych przez Spółkę - dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności, 4) art. 122 w związku z art. 187 § 1 Op oraz w związku art. 31 ust. 1 uks poprzez brak podjęcia przez organ starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia, oraz w wyniku powyższych uchybień proceduralnych, które doprowadziły do błędnego ustalenia stanu faktycznego, 5) art. 86 ust.1 i 2 ustawy o VAT w związku z § 14 ust. 2 pkt 4 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że faktury VAT wystawione dla Spółki przez Sp. z o. o. T. Sp. z o. o. F. jako dokumentujące rzekomo czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach, podczas gdy w rzeczywistości czynności te zostały wykonane dla Skarżącej. W uzasadnieniu wniesionego odwołania zauważyła, iż kwestionowana decyzja wydana została w efekcie rozliczenia VAT dokonanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w decyzji z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] wydanej za kwiecień 2005 r., w stosunku do której Skarżąca złożyła odwołanie. W dniu 22 marca 2011 r. Skarżąca wniosła pismo do Dyrektora Izby Skarbowej w W., w którym podtrzymała wnioski o przeprowadzenie dowodów wskazanych w odwołaniach od zaskarżonych 11 decyzji wydanych dla Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okresy: styczeń-luty 2005 r., kwiecień - grudzień 2005 r., w tym między innymi z zeznań w charakterze świadków następujących osób: A. S.; D. S.; Z. K.; J. L.; J. S.; T. J. (w charakterze Strony); M. K. na okoliczności wskazane w odwołaniach jak też w toku postępowania kontrolnego za 2005r., tj: - przesłuchanie Z. K. na okoliczność ustalenia, kto faktycznie i w czyim imieniu z obu stron zawartej umowy podnajmu prowadził wstępne i dalsze rozmowy w przedmiocie wynajmu powierzchni przez S.A. V. na terenie kompleksu K.. W ocenie Skarżącej w celu pozyskania informacji umożliwiających skuteczne wezwanie ww. świadka organ podatkowy powinien zwrócić się o wydanie danych wyżej wymienionego ze zbioru PESEL lub ze zbiorów meldunkowych. Podobnie organy podatkowe powinny postąpić w przypadku pozyskania danych kolejnych świadków, tj. J. L. oraz J. S. - osób które miały być osobami prowadzącymi negocjacje i podejmującymi decyzje w sprawie podnajmu powierzchni od Strony przez Sp. z o. o. D.; - wystąpienie z wnioskiem do Sp. z o. o. D. w celu uzyskania informacji: w jaki sposób doszło do podjęcia decyzji w 2004 r. o pozyskaniu nowej powierzchni najmu przez ww. spółkę w nowej lokalizacji w Polsce - na terenie KBP oraz rozszerzenia najmu na dodatkowe powierzchnie, który dział podejmował decyzję o wynajęciu przedmiotowej powierzchni oraz czy J. S. był osobą współ lub decyzyjną w powyższym zakresie; - przesłuchanie J. S. oraz J. L. na okoliczność prowadzonych negocjacji w zakresie wynajmu powierzchni na terenie K.; - przesłuchanie A. S. na okoliczność roli jaką pełnił w podejmowaniu decyzji w zakresie prowadzenia rozmów i negocjacji odnośnie wynajmu powierzchni na terenie K. przez S.A. V.; - przesłuchanie D. S. oraz T. J. na okoliczność rozmów prowadzonych ze S.A. D. oraz Sp. z o.o. B. ; - przeprowadzenie dowodu z zeznań w charakterze świadka D. S. na okoliczność ustalenia, czy w trakcie przesłuchania na policji zostały mu wprost zadane pytania odnośnie działalności Sp. z o. o. T. w kontekście jej realizacji ze Skarżącą, a także na okoliczność ustalenia, jaka była podstawa dla pobierania przez Sp. z o. o. T. wynagrodzenia od Skarżącej w 2004 r. i 2005 r. i za co takie wynagrodzenie było faktycznie pobierane, w tym m. in. dla ustalenia czy i z kim spółka ta prowadziła rozmowy na temat pozyskiwania podnajemców na powierzchnie biurowe na terenie K.; - przesłuchanie M. K. w warunkach wolnościowych oraz T. J. na okoliczność treści przedmiotu oraz sposobu wykonania łączącej Spółkę oraz Sp. z o. o. F. umowy, o której mowa w fakturze nr [...] z dnia 7 maja 2005 r. i fakturze nr [...] z dnia 11 kwietnia 2005 r. - przesłuchanie T. J. i P. K. na okoliczność prac powierzonych R. S. R. oraz zakresu prac wykonywanych w K.. Ww. piśmie Skarżąca wniosła też o włączenie do akt niniejszego postępowania protokołu z zeznań P. K. z 22 grudnia 2010 r. z postępowania odwoławczego przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K. nr [...]. Powołaną na wstępie zaskarżoną decyzją z 7 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na wstępie uzasadnienia organ podkreślił, że w aktach niniejszej sprawy znajduje się włączone postanowieniem z [...] października 2010 r. nr [...] przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postanowienie Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 12 października 2010 r. o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów z 21 stycznia 2009 r. i z 23 kwietnia 2010 r. o sygn. akt [...] dotyczące podejrzanego T. J. - Prezesa Spółki. Przedmiotowe postanowienie wydane zostało z uwagi na uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstw skarbowych określonych w art. 56 § 2, art. 62 § 2 i art. 61 § 1 kks, w związku z art. 7 § 1 kks i w związku z art. 6 § 2 kks. Jednocześnie postanowieniem z [...] marca 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. włączył do akt niniejszej sprawy poświadczoną za zgodność kserokopię kolejnego postanowienia Prokuratury Okręgowej w K. z 26 listopada 2010 r. sygn. akt [...] o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów z 21 stycznia 2009 r. i z 23 kwietnia 2010 r. i z 12 października 2010 r. o sygn. akt [...] dotyczących podejrzanego T. J.. W świetle powyższego - w ocenie organu odwoławczego - stwierdzić należy, iż pomimo upływu okresu wskazanego w art. 70 § 1 Op możliwym jest orzekanie w przedmiocie kwoty do przeniesienia na następny miesiąc. Wszczęcie przez Prokuraturę Okręgową w K. ww. postępowania spowodowało bowiem zawieszenie biegu 5 letniego terminu przedawnienia stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 Op. Następnie wskazał, że z akt sprawy wynika, iż w deklaracji podatkowej VAT-7 za maj 2005 r. Spółka wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 2.728 zł. Dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. okres Skarżąca uwzględniła kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wykazaną w deklaracji podatkowej za kwiecień 2005 r. w wysokości 2.172 zł. W trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej u Skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdził, iż Spółka odliczając w kwietniu 2005 r. podatek naliczony z faktury nr [...] z dnia 11 kwietnia 2005 r. wystawionej przez Sp. z o. o. F., dokonała zawyżenia podatku naliczonego za wskazany okres. W konsekwencji powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...] grudnia 2010 r. wydał decyzję nr [...], w której za kwiecień 2005 r. określił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 4.428 zł. W świetle powyższego organ pierwszej instancji wydając decyzję będącą przedmiotem niniejszego postępowania zobowiązany był uwzględnić rozliczenie dokonane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. za kwiecień 2005 r. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż istniejący stan faktyczny przedmiotowej sprawy upoważniał organ pierwszej instancji do podjęcia rozstrzygnięcia jakie zostało zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 123 § 1, w związku z art. 200 § 1 Op, w związku z art. 31 ust. 1 uks poprzez nie wyznaczenie Skarżącej ponownego terminu do zapoznania się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie bezpośrednio przed wydaniem decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podał, że z akt sprawy wynika, że pismem z 22 października 2010 r. znak [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wezwał Skarżącą do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 27 października 2010 r. Skarżąca zapoznała się z aktami przedmiotowej sprawy (protokół z przyjęcia Skarżącej z 27 października 2010 r. nr [...]). Następnie 3 listopada 2010 r. wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pismo, w którym Skarżąca wypowiedziała się w przedmiocie zebranego materiału dowodowego oraz zgłosiła szereg wniosków dowodowych. Postanowieniem z [...] grudnia 2010 r. znak [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów. Następnie [...] grudnia 2010r. organ ten wydał decyzję w niniejszym postępowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaznaczył, że z akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji dwukrotnie, tj. zawiadomieniem z 25 października 2010 r. i z 24 listopada 2010 r. informował Skarżącą o niezałatwieniu sprawy w terminie. W uzasadnieniu ww. zawiadomień znalazło się wprawdzie stwierdzenie, iż postępowanie kontrolne nie zostało zakończone w terminie ze względu na konieczność zgromadzenia i przeanalizowania zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz dokonania dalszych czynności wymaganych procedurą kontrolną jednak wbrew twierdzeniom Spółki po 22 października 2010 r., tj. po wyznaczeniu Skarżącej 7 dniowego terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym organ pierwszej instancji nie gromadził już żadnych nowych dowodów mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Wystawiając bowiem ww. zawiadomienia organ pierwszej instancji nie miał wiedzy co do tego czy zakończenie postępowania kontrolnego będzie możliwe we wcześniej wyznaczonym terminie, tj. odpowiednio do końca listopada i grudnia 2010 r. Pokreślił, iż procedura kontrolna nie przewiduje, aby decyzje organu mogły być wydane i doręczone stronie, po wyznaczonym terminie do zakończenia postępowania kontrolnego. Jednakże biorąc pod uwagę art. 125 § 1 Op, iż organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do ich załatwienia, organ kontroli skarbowej mając możliwość zakończenia sprawy w wyznaczonym terminie - zakończył postępowanie kontrolne wydając decyzję [...] grudnia 2010 r. w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2005 r. Dodatkowo wskazał, iż w trakcie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] marca 2011 r. nr [...] i z [...] lipca 2011 r. nr [...] wezwał Skarżącą do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Spółką nie skorzystała jednak z przysługującego jej prawa. W przedmiocie wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącą na etapie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w W. podał, iż postanowieniem z [...] lipca 2011 r. nr [...] odmówił uwzględnienia ww. wniosków i uzasadnił zajęte w nim stanowisko. Skarżąca nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., w której wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzającej ją decyzję Dyrektora izby Skarbowej w W.. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 123 § 1, w zw. z art. 200 § 1 Op w zw. art. 31 ust. 1 uks poprzez niewyznaczenie Spółce ponownego terminu na zapoznanie się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz uniemożliwienie stronie tym samym możliwości wypowiedzenia się w sprawie bezpośrednio przed wydaniem decyzji, 2) art. 1 80 § 1, w zw. z art. 188 Op w zw. art. 31 ust. 1 uks poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich dowodów zawnioskowanych przez Skarżącą dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności, 3) art. 122, w zw. z art. 187 § 1 Op w zw. art. 31 ust. 1 uks poprzez brak podjęcia przez organ starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia. 4) art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, zw. z § 14 ust. 2 pkt 4 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970) dalej: "rozporządzenie" poprzez przyjęcie, że faktura VAT wystawiona przez F. Sp. z o.o. dla Skarżącej jako dokumentująca rzekomo czynność, która nie została dokonana, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku VAT należnego o wartość podatku naliczonego w tej fakturze, podczas gdy w rzeczywistości czynność ta została wykonana dla Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: W ocenie Sądu nie zachodzą pozytywne przesłanki do uznania skargi za zasadną. Na wstępie wskazać należy, iż wzorzec kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne został określony w art. 184 Konstytucji RP oraz art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm). Zgodnie z tymi przepisami sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej: "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji - art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Oznacza to także, iż niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej. Podkreślić należy, odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych, że w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, których istotne naruszenie zarzuca skarżąca w skardze. Zgodnie z tymi przepisami organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (zob. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96, niepubl.). Wszechstronne rozważenie zebranego materiału wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd nie utracił z pola widzenia faktu, iż została ona wydana po przeprowadzeniu kontroli w zakresie sprawdzenia u Skarżącej rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług. W trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej u Skarżącej stwierdzono, iż Spółka odliczając w kwietniu 2005 r. podatek naliczony z faktury nr [...] z dnia 11 kwietnia 2005 r. wystawionej przez Sp. z o. o. F., dokonała zawyżenia podatku naliczonego za wskazany okres. W konsekwencji powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...] grudnia 2010 r. wydał będącą przedmiotem skargi decyzję nr [...], w której za kwiecień 2005 r. określił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 4.428 zł. Tymczasem Skarżąca dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. okres uwzględniła kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wykazaną w deklaracji podatkowej za kwiecień 2005 r. w wysokości 2.172 zł, z kolei w deklaracji podatkowej VAT-7 za maj 2005 r. Spółka wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 2.728 zł. W świetle powyższego organ pierwszej instancji wydając decyzję będącą przedmiotem niniejszego postępowania zobowiązany był uwzględnić rozliczenie dokonane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. za kwiecień 2005 r. Mimo zatem, że przeprowadzona u Skarżącej kontrola za maj nie wykazała nieprawidłowości np. w postaci tzw. pustych faktur, to na rozliczenie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc wpływ ma stwierdzenie nieprawidłowości w rozliczeniu za miesiąc poprzedni, tj. kwiecień. Rozstrzygnięcie to znajduje jurydyczną podstawę w art. 21 § 3a O.p. Zgodnie z tym przepisem jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W niniejszej sprawie wydanie zaskarżonej decyzji, tak jak decyzji ją poprzedzającej było konsekwencją postępowania podatkowego za miesiąc poprzedni, tj. za kwiecień 2005 r. W kontekście zarzutów skargi zaznaczyć, że o ich bezzasadności w niniejszej sprawie decydują zatem konstrukcyjne elementy podatku o towarów i usług, powodujące, że na rozliczenie w danym miesiącu wpływ może wywierać wynik rozliczenia z miesiąca poprzedzającego. Efekt postępowania podatkowego dotyczącego kwietnia 2005 r. w postaci określenia prawidłowej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za ten miesiąc i - co za tym idzie - uznanie na błędnej nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc w miejsce wykazanej przez podatnika za kwiecień 2005 r. w wysokości 2.172 zł. stanowił jedyną przesłankę do wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Rzutowało to na zmniejszenie wykazanej przez podatnika w deklaracji za maj 2005 r. nadwyżki z poprzedniego miesiąca. To z kolei obligowało organ do wydania zaskarżonej decyzji w wykonaniu dyspozycji art. 21 § 3a O.p. Inaczej niż miało to miejsce w odniesieniu do np. miesiąca kwietnia 2005 r. nie ustalono nieprawidłowości wynikających z uczynienia przez skarżącego podstawą do rozliczenia podatkowego faktur nie stwierdzających - w ocenie organu - rzeczywistych transakcji. Wobec tego zarzuty skarżącego dotyczące błędnego - jego zdaniem - ustalenia, że zawierane przez niego transakcje nie rodziły prawa do odliczenia podatku, spowodowane nierzetelnym postępowaniem podatkowym, nie mogą odnieść zamierzonego skutku wobec miesiąca maja 2005 r. Za takim stanowiskiem przemawia również odrębność decyzji podatkowych za poszczególne miesiące. Mimo, że decyzja dotycząca maja stanowi pochodną decyzji za kwiecień, to jednak są one samodzielnymi aktami pod względem procesowym. Decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w W. odnosząca się do kwietnia 2005 r. i obowiązująca w dacie wydawania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] września 2011 r. nr [...] (a taki stan Sąd bierze pod uwagę oceniając zaskarżony akt) nie podlega ocenie w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym prowadzonym w granicach skargi, której petitum kwestionuje decyzję dotyczącą maja 2005 r. Tym samym ogranicza to zakres kognicji Sądu w niniejszym postępowaniu do maja 2005 r., powodując, że poza zakresem oceny Sądu pozostają wywodzone przez Skarżącą zarzuty dotyczące postępowania dowodowego, tj. nieprzeprowadzenia wszystkich dowodów zawnioskowanych przez Skarżącą dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności wpływających na przyjęcie, że faktura VAT wystawiona przez F. Sp. z o.o. dla Skarżącej jako dokumentująca rzekomo czynność, która nie została dokonana, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku VAT należnego o wartość podatku naliczonego w tej fakturze, podczas gdy w rzeczywistości czynność ta została wykonana dla Spółki. Z kolei uwzględnienie rozliczenia podatkowego dokonanego przez organ za poprzedni miesiąc tj. kwiecień 2005 r. odpowiada wyżej wskazanym wymogom prowadzenia postępowania podatkowego. Na marginesie stwierdzić trzeba, iż wskazane przez Skarżącą zarzuty dotyczą spraw rozliczeń w podatku od towarów i usług za inne miesiące, a decyzje ich dotyczące stanowią przedmiot odrębnych postępowań przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie. Odnosząc się do kwestii przedawnienia stwierdzić należy, że prawidłowe jest twierdzenie organu, że pomimo upływu okresu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. możliwym jest orzekanie w przedmiocie kwoty do przeniesienia na następny miesiąc, bowiem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług uległ zawieszeniu w dniu 7 grudnia 2010 r. W aktach sprawy (k-15 akt administracyjnych) znajduje się postanowienie Prokuratora Prokuratury Rejonowej K. z dnia 7 grudnia 2010 r. o wszczęciu dochodzenia Skarbowego w sprawie między innymi podawania nieprawdy, w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru, w okresie od lutego 2005 do 25 stycznia 2006 w deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia 2005 do grudnia 2005 składanych przez podatnika podatku VAT tj. firmę: "B." sp. z o.o. do [...] Urzędu Skarbowego w K., posługiwania się w tym czasie fakturami wystawionymi w nierzetelny sposób oraz nierzetelnego prowadzenia ewidencji na potrzeby podatku VAT za 2005 r. na skutek zawyżenia wysokości podatku naliczonego VAT, w szczególności o podatek wynikający z faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionych w nierzetelny sposób i narażenia tym Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. na wskazane w postanowieniu kwoty. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia istotna jest zatem data wszczęcia postępowania w sprawie związana z niewykonaniem tego zobowiązania i to z dniem wszczęcia tego postępowania następuje skutek określony w ww. przepisie. Ściślej ujmując, to z dniem wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania następuje zawieszenie biegu przedawnienia. Stosownie do art. 303 k.p.k. w związku z art. 113 § 1 k.k.s. datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia.(por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1421/10) Jednocześnie należy zauważyć, iż Osoba prawna działa poprzez swoje organy. W roku 2005, którego dotyczy zaskarżona decyzja, Prezesem jednoosobowego zarządu Spółki był T. J., któremu w dniu 10 grudnia 2010 r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K. postawił zarzuty popełnienia licznych przestępstw w ramach zorganizowanej grupy przestępczej w tym przestępstw skarbowych ,w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 25 stycznia 2006 r., a w szczególności przestępstw z art.56 § 2kks, art.62 § 2 kks, art.61§ 1 kks w zw. z art.7§1 kks, w zw. z art. 6 § 2kks i w zw. z art.9 § 3 kks w zw. z art.37§ 1 pkt 2 i 5 kks polegających na tym, że jako Prezes jednoosobowego zarządu firmy "B." Sp. z o.o. zajmując się sprawami gospodarczymi tego podatnika, dopuścił do posługiwania się fakturami VAT wystawionymi w nierzetelny sposób, do nierzetelnego prowadzenia ewidencji na potrzeby podatku VAT i w konsekwencji podał nieprawdę w deklaracjach VAT-7 złożonych przez "B." Sp. z o.o. do drugiego Urzędu Skarbowego w K. za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r., na skutek zawyżenia w tych deklaracjach wysokości podatku naliczonego, z faktur wystawionych między innymi przez "T." Sp. z o.o., "F." Sp. z o.o., R. S. "R.". Postanowienie Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 26 listopada 2010 r., sygn. akt [...] o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów z dnia 21 stycznia 2009 r. i z dnia 23 kwietnia 2010 r. i z dnia 12 października 2010 r. o sygn. akt [...] dotyczących podejrzanego T. J. (k-1268 -1273 akt podatkowych), tj. o postawieniu zarzutów łącznie w zakresie przestępstw skarbowych zostało ogłoszone T. J. w dniu 10 grudnia 2010 r. przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w K.. Zdarzenie to T. J. poświadczył własnoręcznym podpisem w tym samym dniu (k-1273 akt podatkowych). Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] marca 2011 r. Nr [...] (k-1276 akt podatkowych) włączył wymienione wyżej postanowienie do akt sprawy. Z powyższego wynika, iż w rozpoznawanej sprawie dochodzenie wszczęte w stosunku do Spółki B. Sp. z o.o. w przedmiocie przestępstw skarbowych, w dniu 10 grudnia 2010 roku stało się postępowaniem nie tylko w sprawie, ale i co do osoby i z ta datą podatnik dowiedział się, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd mając na uwadze powyższe, nie dopatrzył się w przedmiotowej sprawie jakichkolwiek błędów w ustaleniu stanu faktycznego przez organy podatkowe, nie znalazł tak naruszeń przepisów proceduralnych, jak i materialnoprawnych. Konkludując, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, zatem mając na uwadze powyższe na mocy art. 151 ustawy P.p.s.a. skargę należało oddalić.