III SA/Po 519/12

Dnia 21 czerwca 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska ( spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: sekr. sąd. Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2012 roku przy udziale sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 lutego 2012r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące lipiec, sierpień, październik i grudzień 2008 roku oraz za poszczególne miesiące od lutego do września oraz listopad i grudzień 2009 roku i styczeń 2010 roku I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...],- ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją [...] z dnia 15 września 2011 r. określił wobec Spółki A. z siedzibą w L. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące: lipiec, sierpień, październik i grudzień 2008 r. oraz za poszczególne miesiące od lutego do września i miesiące listopad i grudzień 2009 r., a także za miesiąc styczeń 2010 r., w łącznej wysokości 1.658.126,00 zł. Na powyższą decyzję strona, pismem z dnia 3 października 2011 r., wniosła do Dyrektora Izby Celnej odwołanie, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie ww. decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, a także o przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów. Postanowieniem z dnia 6 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej, na podstawie art. 223 oraz art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 zez m.), stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał na treść art. 223 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odwołanie od decyzji organu I instancji wnosi się za jego pośrednictwem do organu odwoławczego, w terminie 14 dni od daty doręczenia stronie decyzji. Zgodnie z kolei z art. 12 § 1 i § 5 Ordynacji podatkowej, bieg terminu rozpoczyna się następnego dnia po dniu, w którym wystąpiło określone zdarzenie, a kończy się z upływem ostatniego z wyznaczonej liczby dni, z tym że jeżeli ten dzień przypada na sobotę lub inny dzień wolny od pracy, to za ostatni uważa się dzień następny po tym dniu wolnym. Organ wskazał, że z akt sprawy wynika, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 15 września 2011 r. została doręczona stronie za potwierdzeniem odbioru w dniu 19 września 2011 r. Strona wniosła odwołanie od tej decyzji datując je na dzień 3 października 2011 r. Odwołanie to zostało osobiście doręczone do Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w L., w dniu 4 października 2011 r. Jak ustalił organ, w przedmiotowej sprawie 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 3 października 2011 r. zatem strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w L. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 151 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przez organ II instancji, iż nastąpiło prawidłowe doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Nr [...] w sytuacji, gdy zgodnie z niniejszym przepisem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako jednostka organizacyjna, powinna otrzymywać pisma w lokalu jej siedziby, doręczone do rąk osób uprawnionych do odbioru pism, to jest członka jej organu, uprawnionego do jej reprezentowania, lub pełnomocnika procesowego spółki, ustanowionego w postępowaniu administracyjnym, albo pracownika uprawnionego do odbioru pism, za którą to osobę uprawnioną w żaden sposób nie można uznać pełnoletniego domownika – J. K., wobec braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających takie okoliczności; 2) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie przez organ administracji publicznej czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności w zakresie wątpliwości jakie nasuwa zapis na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Nr [...], w którym wskazano, że przesyłkę odebrał "dorosły domownik", co w wypadku osoby prawnej (jednostki organizacyjnej) wskazuje na brak prawidłowego doręczenia ponieważ podmiot taki nie może posiadać "dorosłych domowników"; 3) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez podejmowanie działań przez organ podatkowy w sposób podważający zaufanie jego uczestników do tych organów, polegających na uznaniu za doręczoną decyzji w dniu 19 września 2011 roku, mimo braku jakichkolwiek dowodów, że doręczyciel wykonał obowiązki, jakie w tym zakresie obciążają go z mocy prawa, uznając bez dalszych wyjaśnień, że doręczenie nastąpiło w sposób prawidłowy mimo braku potwierdzenia prawidłowego doręczenia przesyłki (zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki nie potwierdza okoliczności dokonania doręczenia osobie uprawnionej do odbioru poczty od skarżącego i nie może stanowić nawet podstawy domniemania prawidłowości doręczenia); 4) art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie zapewnienie stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, tj. brak prawidłowego doręczenia decyzji przez organ I instancji, które następczo nie zostało sanowane przez organ II instancji, ale stało się podstawą wydania zaskarżonego postanowienia, jak również poprzez brak zwrócenia się do odwołującego się w celu wyjaśnienia czy J. K. jest osobą uprawnioną do odbioru korespondencji w imieniu skarżącego, czy też jej pracownikiem; 4) art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej. Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci: - oświadczenia J. K. z dnia 10 stycznia 2012 roku, na okoliczność, iż J. K. nie był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji zgodnie z art. 151 ustaw) z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, w szczególności nigdy nie był pracownikiem skarżącego; - oświadczenia członka zarządu skarżącego, uprawnionego do jego jednoosobowej reprezentacji, z dnia 10 stycznia 2012 roku. na okoliczność, iż J. K. nie był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, w szczególności nigdy nie był pracownikiem skarżącego, iż nigdy poza odbiorem korespondencji dnia 19 września 2011 roku nie odbierał korespondencji kierowanej do skarżącego, - odpisu aktualnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego - prowadzonego przez Sąd Rejonowy, [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, numer [...], na okoliczność, iż J. K. nie był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza słuszności zarzutu dotyczącego niewyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego przez organy podatkowe. Organ I instancji przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające na okoliczność doręczenia decyzji z dnia 15 września 2011 r. Odnosząc się do załączonych do skargi dokumentów w postaci oświadczeń J. K. z dnia 10 stycznia 2012 r. oraz Prezesa Zarządu Spółki A. z dnia 10 stycznia 2012 r. organ odwoławczy stwierdził, że oświadczenia te są sprzeczne z ustaleniami, co do stanu faktycznego poczynionymi przez Urząd Kontroli Skarbowej. W szczególności organ uznał za mało wiarygodne oświadczenie Prezesa Zarządu Spółki A. o tym, że J. K. nigdy nie odbierał poczty kierowanej do Spółki, skoro z pozostałych dowodów zebranych w sprawie wynika, że okoliczność taka miała miejsce. Organ zauważył ponadto, że oświadczenia te zostały złożone już po przeprowadzeniu przez organ I instancji postępowania wyjaśniającego w zakresie doręczenia Spółce ww. decyzji, jak również po wniesieniu przez nią odwołania od tej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Przedmiotem oceny legalności w rozpatrywanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 września 2011 r. Z uwagi na treść podniesionych w skardze zarzutów, istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy przesyłka zawierająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 września 2011 r. została doręczona adresatowi w sposób prawidłowy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wadliwe doręczenie decyzji nie skutkuje rozpoczęciem biegu terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 i 3 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio. Z brzmienia powołanego przepisu wynika w sposób oczywisty, że doręczenie może być skutecznie dokonane w lokalu siedziby osoby prawnej lub w miejscu prowadzenia działalności wyłącznie osobie mającej upoważnienie do odbioru korespondencji adresowanej do osoby prawnej, co wyklucza możliwość dokonania doręczenia do rąk osoby trzeciej, która zobowiązuje się do oddania korespondencji adresatowi, jak ma to miejsce w odniesieniu do osób fizycznych w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 220/09 i z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 237/09, CBOSA). Z uwagi na istotne skutki doręczenia, które realizuje konstytucyjną zasadę prawa do sądu, przyjmuje się, że przy dokonywaniu tej czynności procesowej nie mogą pojawiać się jakakolwiek wątpliwości bądź niejasności. W konsekwencji, ażeby doręczenie można było uznać za skuteczne, muszą istnieć niezbite dowody, że doręczyciel wykonał obowiązki, jakie w tym zakresie obciążają go z mocy prawa. Wszelkie natomiast uchybienia w realizacji tych czynności, w tym uchybienia doręczycieli zewnętrznych (np. poczty), stanowią przeszkodę dla przyjęcia, że doręczenie zostało dokonane. Skutki doręczenia są zaś zbyt daleko idące, aby w tym zakresie pozostawić jakikolwiek margines dowolności czy też niepewności (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. I FSK 565/05, Lex nr 187585). W zaistniałym w niniejszej sprawie stanie faktycznym, na pocztowym potwierdzeniu odbioru wyraźnie zaznaczono, że decyzję odebrał J. K. – " pełnoletni domownik", który pisemnie potwierdził odbiór. Brak natomiast adnotacji, że J. K. jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji w imieniu skarżącej Spółki. Jak wynika z akt administracyjnych, organ I instancji pismem nr [...] z dnia 21 września 2011r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Pocztowego w L. o udzielenie odpowiedzi, czy J. K. jest osobą upoważnioną do obioru korespondencji w imieniu Spółki A., w szczególności zaś, czy był osobą upoważnioną do obioru ww. przesyłki. W odpowiedzi, Naczelnik Urzędu Pocztowego w L. w piśmie nr [...] z dnia 22 września 2011r. poinformował, że: - listonosz doręczył ww. przesyłkę w siedzibie Spółki A. przy ulicy [...] w L., - z powodu nieobecności właściciela firmy przesyłkę odebrał J. K. – pracownik Spółki uprawniony przez właściciela do odbioru korespondencji pocztowej, - brak pieczątki firmowej był wynikiem nieobecności właściciela, który miał ją przy sobie, - potwierdzenie odbioru przesyłki zostało nieprawidłowo wypełnione przez doręczyciela, który mylnie zakreślił odbiór listu przez "dorosłego domownika", zamiast uzupełnić stosunek odbiorcy do adresata , jako " osoba uprawniona". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wskazał, że w ocenie organu, z ustaleń poczynionych przez organ kontroli skarbowej ( wyżej wskazanych) wynika, że przesyłka zawierająca ww. decyzję została prawidłowo doręczona stronie. Natomiast, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie poczynił żadnych ustaleń, co do prawidłowego sposobu doręczenia spółce decyzji organu I instancji. Za takie ustalenia nie może być bowiem uznane stanowisko organu przedstawione w odpowiedzi na skargę. Bez znaczenia przy tym pozostaje to, że zarzutu nieskutecznego doręczenia decyzji skarżąca nie podnosiła w odwołaniu od decyzji organu I instancji, na co wskazuje organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Jak wskazano bowiem wyżej, obowiązkiem organu, w postępowaniu zakończonym postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania, było w pierwszej kolejności ustalenie, czy decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 września 2011 r. została w sposób prawidłowy doręczona adresatowi, jako warunku skutecznego rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia środka zaskarżenia. W szczególności, że materiał znajdujący się w aktach sprawy, nasuwał w tym zakresie wątpliwości. Potwierdzenie odbioru przesyłki, jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Pocztowego, zostało nieprawidłowo wypełnione przez doręczyciela. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki brak adnotacji, że została ona odebrana przez osobę uprawnioną. Z uwagi na to, że organ, nie poczynił w zaskarżonym rozstrzygnięciu, w tej kwestii, żadnych ustaleń, nie sposób ocenić, na jakiej podstawie doręczyciel przyjął, że J. K. jest pracownikiem Spółki, uprawnionym przez właściciela do odbioru korespondencji pocztowej. W szczególności, że przeczą temu złożone przez spółkę w postępowaniu sądowym dokumenty. Zdaniem Sądu, wątpliwości w tym zakresie należało wyjaśnić zwracając się z zapytaniem, czy J. K. był osobą upoważnioną do obioru korespondencji w imieniu Spółki A., do samej spółki, nie zaś do Naczelnika Urzędu Pocztowego w L., jak to uczynił organ I instancji. W konsekwencji brak w zaskarżonym postanowieniu ustaleń, co do skuteczności doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, powoduje brak możliwości dokonania przez Sąd oceny prawidłowości rozstrzygnięcia organu odwoławczego, który stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 września 2011 r. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni poczynione wyżej rozważania, które stanowią jednocześnie wskazania do dalszego postępowania. W szczególności, uwzględni okoliczności wynikające ze złożonych przez spółkę w postępowaniu sądowym dokumentów, ewentualnie uzupełniając materiał dowodowy w zakresie niezbędnym dla ustalenia, czy w świetle wyżej powołanych przepisów, przesyłka zawierająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 września 2011 r. została w sposób prawidłowy doręczona adresatowi. Po dokonaniu zaś ustaleń, we wskazanym wyżej zakresie, dokona oceny w świetle art. 223 Ordynacji podatkowej. W tym stanie sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c , art. 200 i art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. Nr 270 ze zm.) orzekł jak sentencji wyroku.