I SA/Łd 623/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2012 r. sprawy ze skargi H. U. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów zaskarżonym postanowieniem z [...]r. nr [...] utrzymał w mocy własne postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku H. U. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przedmiotu dywidendy rzeczowej. W złożonym [...]r. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżąca przedstawiła stan faktyczny, zgodnie z którym A. sp. z o.o., której udziałowcem jest strona, zamierza powołać spółkę komandytowo-akcyjną, w której obejmie funkcję komplementariusza, do grona akcjonariuszy SKA, zaprosi zaś osoby fizyczne będące jej udziałowcami. Statut SKA będzie przewidywał możliwość wypłaty akcjonariuszom dywidendy w formie świadczenia niepieniężnego (dywidenda w naturze) ustalanego w ten sposób, że wartość bilansowa świadczenia niepieniężnego będzie odpowiadała kwocie, jaka przypadałaby na akcjonariusza w przypadku wypłaty dywidendy pieniężnej, obliczonej według zasad udziału w zyskach SKA. Wnioskodawczyni planuje objąć akcje w nowotworzonej spółce komandytowo-akcyjnej. W przypadku otrzymania dywidendy w formie niepieniężnej, w szczególności w postaci nieruchomości spółki, nie wyklucza zbycia tej nieruchomości na rynku. W tak przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawczyni postawiła następujące pytanie: Czy ewentualna sprzedaż przez akcjonariusza przedmiotu wypłaconej mu dywidendy rzeczowej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług? Ponieważ zdaniem organu podatkowego ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Ordynacja podatkowa"), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwano wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Zdaniem organu wniosek strony wymagał doprecyzowania, poprzez udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: 1. Czy wnioskodawczyni jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? 2. Czy wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, a jeśli tak, to jaki jest zakres tej działalności? 3. Co będzie przedmiotem dywidendy – nieruchomość gruntowa niezabudowana czy nieruchomość zabudowana? W sytuacji, gdy przedmiotem dywidendy będą same grunty, należy wskazać, jakie jest przeznaczenie poszczególnych działek wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nieruchomości (w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego informacji należy udzielić na podstawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy). W sytuacji gdy przedmiotem dostawy będzie nieruchomość gruntowa zabudowana należy wskazać, czy budynek (budynki) posadowiony jest na jednej działce ewidencyjnie wyodrębnionej, czy na kilku? 4. Czy wypłata dywidendy rzeczowej będzie jednorazowa czy będzie się powtarzać? 5. Kiedy wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży przedmiotu dywidendy wypłaconej w naturze? 6. Czy przedmiotowa dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej "ustawa VAT")? 7. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nieruchomości upłynie okres krótszy niż 2 lata? 8. Czy wnioskodawczyni, w stosunku do zbywanej nieruchomości będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony? 9. Czy wnioskodawczyni będzie ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, a jeśli tak, to czy ww. ulepszenia będą przekraczały 30% wartości początkowej i czy w związku z ich ponoszeniem wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony? 10. Czy przedmiotowa nieruchomość bądź jej część będzie przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu, w szczególności czy zostanie oddana w najem, dzierżawę? 11. Czy przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej? 12. Czy sprzedaż nieruchomości przez wnioskodawczynię będzie miała charakter jednorazowy czy częstotliwy? W piśmie będącym odpowiedzią na powyższe wezwanie, pełnomocnik strony uznając, że wnioskodawczyni nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, nie udzielił konkretnych odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu. Podał jedynie, że ewentualna sprzedaż będzie miała wyłącznie incydentalny charakter (zachodzący co najwyżej raz w roku). Wskazał m.in., że nie jest możliwe precyzyjne wskazanie rzeczy jakie potencjalnie mogą być przedmiotem dywidendy. Postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zadecydował o pozostawieniu wniosku strony bez rozpatrzenia, uznając że nieuzupełnione braki wniosku uniemożliwiły wydanie interpretacji indywidualnej jednoznacznie rozstrzygającej kwestię będącą przedmiotem wniosku. Na niniejsze postanowienie, pismem z dnia [...] r. (data wpływu [...] r.), Pełnomocnik Wnioskodawczyni złożył zażalenie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wydanie interpretacji zgodnie z wnioskiem. Przedmiotowemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 14g § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, pomimo spełnienia wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie przez organ podatkowy zakresu przedmiotowego wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zdaniem pełnomocnika, złożone w toku sprawy wyjaśnienie zawierało odpowiedzi na wszystkie pytania, które dotyczyły wniosku o interpretację. Pełnomocnik podkreślił, że przedmiotem sprawy jest zdarzenie przyszłe, czysto hipotetyczne, a podatnik chce jedynie ustalić, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął. Wnioskodawczyni uznała za słuszne przyjęcie kilku możliwych wariantów, ponieważ nie jest w stanie w danym momencie doprecyzować przyszłego stanu faktycznego, tym bardziej, że nie będzie on zależał w pełni od jej intencji. Zdaniem pełnomocnika, organ podatkowy zmierza w istocie do ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wnioskodawczyni będzie przysługiwało zwolnienie w VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Te zaś ustalenia wykraczają poza zakres problemu prawnego przedstawionego we wniosku, gdyż dotyczy on ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wnioskodawczyni wkroczy w ogóle w obszar opodatkowania VAT. Dopiero zaś ustalenie tej kwestii pozwoli ocenić przedstawione zdarzenie w świetle przepisów regulujących zwolnienie podatkowe. Utrzymując w mocy własne postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał przede wszystkim, że przepisy Ordynacji podatkowej zobowiązują składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego oznacza, że wnioskodawca obowiązany jest w sposób pełny, jasny i wszechstronny opisać wszystkie elementy stanu faktycznego, który zaistnieje w przyszłości. Chodzi tutaj o stan faktyczny wykreowany przez wnioskodawcę, o sytuację prawnopodatkową dotyczącą tego podatnika, która zaistnieje w przyszłości, a nie o sytuację prawnopodatkową bliżej nieokreśloną, w zakresie której organ nie może dokonać jednoznacznej oceny stanowiska podatnika. W razie wątpliwości co od opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) organ, w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, wzywa wnioskodawcę do jego sprecyzowania. Przedstawienie możliwie jednoznacznego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma o tyle istotne znaczenie, że organ interpretujący dokonuje oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), bez możliwości jego modyfikowania czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Jedynie w stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, ustosunkowuje się do stanowiska przedstawionego przez wnioskodawcę. W niniejszej sprawie wnioskodawczyni, wniosła o rozstrzygnięcie, czy ewentualna sprzedaż przez akcjonariusza przedmiotu wypłaconej mu dywidendy rzeczowej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jednakże aby organ mógł udzielić jednoznacznej odpowiedzi w powyższym zakresie, muszą być znane elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wskazanie poszczególnych elementów jest obowiązkiem wnioskodawcy, nie należy natomiast do właściwości organu. Zdaniem organu interpretującego bez ustalenia kwestii związanych ze statusem wnioskodawczyni i szczegółami dotyczącymi przedmiotu dywidendy, stanowiących elementy zdarzenia przyszłego, nie sposób odpowiedzieć na zadane we wniosku pytanie i ocenić przedstawione stanowisko strony w tym zakresie. W tej sytuacji organ podatkowy nie jest w stanie wypełnić dyspozycji art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej i wydać w sprawie interpretacji w zakresie zadanego pytania. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w niniejszej sprawie wystąpiono o interpretację dotyczącą sprzedaży przez akcjonariusza przedmiotu wypłaconej dywidendy, a nie jak twierdzi pełnomocnik strony w zakresie czy wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym w celu udzielenia jednoznacznej odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o udzielenie interpretacji organ podatkowy musiał dysponować informacjami, o które wystąpił w wezwaniu. Pełnomocnik zainteresowanej w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, bezspornie nie udzielił odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu organu podatkowego. Skoro zaś nie przedstawił brakujących elementów zdarzenia przyszłego, umożliwił wydanie interpretacji indywidualnej jednoznacznie rozstrzygającej kwestie będące przedmiotem wniosku. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez H. U., która wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie postanowień oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów: – art. 14g § 1 i 3 Ordynacji Podatkowej poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, pomimo realizacji przesłanki określonej w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej tj. wyczerpującego przedstawienia przez wnioskodawczynię stanu faktycznego zdarzenia przyszłego w sposób ściśle korespondujący z zakresem wniosku i zadanym w jego ramach pytaniem; – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie przez organ interpretacyjny zakresu problemu prawnego przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego; – art. 14g § 1 i 3 oraz art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w sytuacji, w której w istocie organ interpretacyjny nie podzielał stanowiska wnioskodawczyni i winien był wydać stosowną interpretację indywidualną. W motywach skargi pełnomocnik wskazał przede wszystkim, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem przyszłym – wnioskodawczyni pragnie określić swoje prawa i obowiązki w zakresie podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży przedmiotu potencjalnie otrzymanej dywidendy niepieniężnej, w szczególności w postaci nieruchomości spółki, której będzie akcjonariuszem. Powyższe zdarzenie jest zdarzeniem czysto hipotetycznym. Podatniczka jest obecnie zainteresowana konsekwencjami swojego ewentualnego zachowania na gruncie prawa podatkowego, które jedynie projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji podatkowej. Stąd też pragnie uzyskać wiarygodną informację, która pozwoli jej uniknąć ewentualnych ujemnych skutków podjętych działań. Zdaniem pełnomocnika strony w przypadku opisu zdarzenia przyszłego, skarżąca uznała za słuszne przyjęcie kilku możliwych wariantów, ponieważ nie jest w stanie w danym momencie doprecyzować przyszłego stanu faktycznego, tym bardziej, że nie będzie on zależał od jej intencji. Takie działanie zasługuje w jego ocenie na aprobatę, ze względu na brzmienie przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej i zastosowany w nim zwrot "wyczerpujący" – tj. przedstawiający jakieś zdarzenie wszechstronnie, szczegółowo, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zdaniem pełnomocnika stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawczynię, należy uznać za spełniający wymogi określone w przytoczonej normie prawnej, a w związku z tym – wniosek o wydanie interpretacji zasługiwał na rozpatrzenie. W dalszej części uzasadnienia pełnomocnik podkreślił, że treść wezwania do uzupełnienia wniosku wskazuje, że organ interpretacyjny zmierzał w istocie do ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – w zależności od kierunku jego uzupełnienia stosownie do poszczególnych punktów wezwania – skarżąca będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 czy pkt 10a ustawy o VAT, w związku ze zbyciem na rynku przedmiotu otrzymanej dywidendy niepieniężnej. Ustalenia te wykraczały jednak poza zakres problemu prawnego przedstawionego we wniosku. Problem ten dotyczył ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wnioskodawczyni wkroczy w ogóle w obszar opodatkowania VAT. Dopiero zaś ustalenie tej kwestii pozwalało oceniać przedstawione zdarzenie w świetle przepisów regulujących zwolnienia podatkowe. Pełnomocnik zaznaczył przy tym, że mając na względzie okoliczności podniesione we wniosku o udzielenie interpretacji, wnioskodawczyni nie będzie w ogóle występowała w charakterze podatnika od towarów i usług. To zaś sprawiało, że ustalenia organu podatkowego były bezprzedmiotowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz.60 ze zm.). W myśl art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a O.p.) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Na podstawie art. 14b §3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne – w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji. Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny. W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe zostało natomiast przedstawione w sposób ogólnikowy i niejednoznaczny. Skarżąca wskazała jedynie, że jako przyszły akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej może otrzymać dywidendę w formie świadczenia niepieniężnego i nie wyklucza w dalszej perspektywie zbycia przedmiotu otrzymanej dywidendy (w szczególności w postaci nieruchomości) na rynku. Sformułowane pytanie – czy ewentualna sprzedaż przez akcjonariusza wypłaconej mu dywidendy rzeczowej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług – w istocie odnosi się nie do indywidualnej sytuacji wnioskodawczyni, ale do wszystkich wypadków sprzedaży przez akcjonariusza SKA przedmiotu otrzymanej dywidendy rzeczowej na rzecz wszelkich możliwych podmiotów. Przy tak ogólnikowo przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniach przyszłych) nie można mówić o interpretacji indywidualnej. Abstrakcyjnej wykładni przepisów prawa podatkowego może również dokonać Minister Finansów, ale na innej podstawie prawnej (art. 14a O.p.) i wyłącznie działając z urzędu. Interpretacja indywidualna nie może odnosić się do różnych, hipotetycznych zdarzeń przyszłych, ale do konkretnej, indywidualnej sytuacji wnioskodawcy. Zachodziły więc uzasadnione podstawy (art. 169 §1 w zw. z art. 14h O.p.) do wezwania strony do uzupełnienia i sprecyzowania wniosku z dnia 28 października 2011 r. Trzeba zgodzić się ze stroną skarżącą, że nie wszystkie informacje, jakich zażądał organ w piśmie z dnia 19 grudnia miały znaczenie dla rozpatrzenia wniosku. Niewątpliwie jednak wnioskodawczyni powinna jednoznacznie sprecyzować, co będzie przedmiotem dywidendy rzeczowej, która następnie ma stać się przedmiotem obrotu (sprzedaży). Bez bliższych informacji, jakiego rodzaju czynność będzie miała miejsce pomiędzy wnioskodawczynią a przyszłym nabywcą nie można określić, czy czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jeżeli wnioskodawczyni nie potrafi obecnie sprecyzować przyszłego stanu faktycznego to z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej powinna wystąpić z chwilą faktycznego otrzymania dywidendy w formie niepieniężnej. Organ wydający interpretację nie jest oczywiście uprawniony do zmiany przedstawionego stanu faktycznego, ale może żądać, aby zdarzenie przyszłe zostało przedstawione w sposób wyczerpujący i jednoznaczny. Te warunki nie zostały spełnione, co uzasadniało pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Mając powyższe na uwadze, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. pzc