I SA/Bd 689/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Leszek Kleczkowski Sędziowie: Halina Adamczewska-Wasilewicz Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 września 2010r.. sprawy ze skargi H. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz H. F. kwotę 5600 (pięć tysięcy sześćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Bd 689/10 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]r. ustalającą H. F. wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 rok w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że w toku prowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził nadwyżkę wydatków nad przychodami przyjmując za osiągnięte w okresie objętym kontrolą przychody w wysokości [...] zł. Po stronie wydatków natomiast przyjęto kwotę [...] zł, w tym z tytułu pożyczki udzielonej w dniu [...]r. A.i F. w wysokości [...] zł. W związku z powyższym ustalono, że z poniesionych przez małżonków F. w 2005 roku wydatków, kwota [...]zł nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. W odwołaniu złożonym od decyzji organu I instancji strona wniosła o uchylenie decyzji z powodu błędnej oceny stanu faktycznego oraz naruszenia przepisów postępowania. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że organ I instancji zakwestionował możliwość posiadania przez małżonków znacznych kwot oszczędności dewizowych, które gromadzone były na przestrzeni 47 lat aktywności zawodowej męża strony, w większości w dewizach przechowywanych poza systemem bankowym. Podkreślono, że mąż odwołującej pracował i oszczędzał znacznie wcześniej niż przyjął to organ, ponieważ pracę rozpoczął już w 1962r., w związku z tym należy uwzględnić również oszczędności zgromadzone w latach 1962 - 1975. Zdaniem odwołującej małżonek w okresie od 1976r. do stycznia 1995r. był w stanie nabyć [...] dolarów amerykańskich. W ocenie podatniczki organ dokonał błędnych ustaleń w zakresie nabycia przez małżonka samochodu Fiat 126p, co skutkowało stwierdzeniem organu, że zgromadzone wcześniej oszczędności przeznaczono na jego zakup. Strona zarzuciła także, że organ dokonał rozliczeń na podstawie mniej korzystnego kursu dolara. W opinii strony organy państwowe, czyniąc ustalenia, nie mogą sięgać do lat tak odległych, bowiem istnieją obiektywne trudności z uzyskaniem stosownych dowodów. Podatniczka dodała, że przed Trybunałem Konstytucyjnym zawisła sprawa dotycząca kwestii przedawnień i okresu, za jaki organy mogą sięgać wstecz w celu badania zasobności obywateli. W załączeniu odwołania przedłożono m.in. kserokopię zaświadczenia z B. P. B. P. zawierające wskazanie, co do okresu zatrudnienia – 14 sierpnia 1970r – 1 marca 1980r. oraz wynagrodzenia - maj 1976r. - kwiecień 1978r., a także kserokopie świadectw pracy. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że argumentacja odwołania sprowadza się w zasadzie do zakwestionowania ustaleń organu w przedmiocie oszczędności, które zdaniem odwołującej określono w nieprawidłowej wysokości z uwagi na pominięcie oszczędności zgromadzonych w latach 1962 - 1975 i zaniżenie kwoty oszczędności zgromadzonych w latach 1976 - 1995. Organ odwoławczy podał, że opodatkowanie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub przychodach ze źródeł nieujawnionych uregulowane jest w art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w myśl art. 30 ust. 1 pkt 7 tej ustawy dochodów (przychodów) z tego rodzaju źródeł nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75 % dochodu. Organ odwoławczy podkreślił, że w przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji z należytą starannością sprawdził źródła przychodu, na które powoływała się strona. Zatem nie doszło - wbrew poglądom odwołania - do naruszenia wyrażonych w art. 187 § 1 i art. 191ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej O.p.) zasad, zgodnie z którymi organ podatkowy jest zobowiązany zabrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenić czy dana okoliczność została udowodniona. Dochowując powyższych zasad organ I instancji rozpatrzył nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie we wzajemnej łączności i dokonał oceny zgodnie z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Materiał dowodowy został zgromadzony w myśl zasady wynikającej z art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Czynności podejmowane w toku postępowania zgodne były z treścią art. 181 O.p. Jak podał organ odwoławczy z wyjaśnień skarżącej wynika, że pożyczona synowi kwota zgromadzona została z oszczędności pochodzących z 32 lat pracy zawodowej męża, który był w stanie odłożyć 2/3 swoich bardzo wysokich zarobków. Nadto strona wyjaśniła, że tylko ona posiadała konto bankowe, natomiast mąż nie miał zaufania do banków i dlatego wszystkie pieniądze przechowywał w domu. Oświadczyła również, że małżonek kupował dolary i marki niemieckie. W "Zeznaniu w sprawie poniesionych wydatków i źródeł przychodów za rok 2005" strona wykazała wydatki w łącznej kwocie [...]zł na które składały się: zakup wyżywienia i środków czystości oraz opłaty związane z utrzymaniem i eksploatacją mieszkania, a także wydatki na kino, teatr, prasę. W celu zweryfikowania okoliczności dotyczących zgromadzenia oszczędności we wskazanej kwocie, jak również z uwagi na konieczność ustalenia wszelkich okoliczności sprawy, w tym związanych z wymianą walut oraz umową pożyczki, organ pierwszej instancji dokonał przesłuchania strony oraz świadków, w tym synów Państwa F. oraz pracownika kantoru. W wyniku analizy podnoszonych przez skarżącą okoliczności oraz zeznań świadków organ uznał za wiarygodne, iż 2/3 osiąganego przez Z. F. od 1976r. wynagrodzenia przeznaczał on na "oszczędności" i w odpowiednim momencie dokonywał zakupu waluty. Dokonując stosownych przeliczeń organ w ślad za zeznaniami świadków przyjął, że mąż podatniczki wymiany walut zaczął dokonywać od 1990r., albowiem wskazywany wielokrotnie kantor wymiany walut "U K." rozpoczął działalność z dniem 01 grudnia 1989r. Nadto dokonując przeliczeń w oparciu o tabele kursów Narodowego Banku Polskiego przyjęto - wbrew poglądom zawartym w odwołaniu najkorzystniejszy kurs wymiany walut. Zdaniem organu, wbrew poglądom strony, nie znajduje uzasadnienia twierdzenie o zasadności przyjęcia kursu dolara, jaki był stosowany w obiegu pozabankowym. Z dokonanych w sprawie ustaleń nie wynika bowiem, aby Zy. F. wymiany walut dokonywał poza kantorami wymiany walut. Zeznający na powyższą okoliczność świadkowie jednoznacznie wskazywali, że wymiana walut odbywała się w kantorze "U K." w Ś. oraz w kantorach w B. Ponadto organ podkreślił, że pozabankowy zakup walut Z. F. po raz pierwszy powołał się dopiero w odwołaniu, po nieuznaniu przez organ I instancji za źródło poniesionego wydatku wskazanych oszczędności. Odnosi się to również do kolejnego argumentu odwołania a mianowicie do powołania się na oszczędności zgromadzone przed 1976 rokiem. W toku postępowania przed organem I instancji mąż podatniczki powoływał się wyłącznie na dochody uzyskiwane począwszy od 1976r., a nadto nie wskazywał aby przedkładane dowody były niekompletne. Zatem, zdaniem organu, nie znajduje uzasadnienia formułowanie zarzutu błędnego oszacowania całości posiadanego przez małżonków majątku i wydania zaskarżonej decyzji na podstawie niepełnego stanu faktycznego z pominięciem okresu zatrudnienia w latach 1962 - 1975. W ocenie organu odwoławczego przedłożone informacje o zatrudnieniu nie potwierdzają wysokości uzyskiwanego w tych latach przez Z. F. wynagrodzenia, a zawierają jedynie wskazanie co do okresu zatrudnienia. Organ zaznaczył, że gdyby nawet przyjąć, iż małżonkowie zgromadzili pewne oszczędności przed 1976 rokiem, to i tak zostałyby one spożytkowane na ponoszone w tamtym okresie wydatki. Z zeznań strony wynika, że małżonkowie ponosili wydatki z tytułu opłat za czynsz, prąd, telefon, na polisę ubezpieczeniową męża, z tytułu ubezpieczenia samochodu, zakupionego w latach 70-tych, koszty utrzymania dzieci, wyżywienia, zakupu odzieży, dwutygodniowych wczasów, na które rodzina wyjeżdżała corocznie. Z zeznań tych wynika także, że rodzina nie korzystała z finansowej pomocy ani nie pożyczała pieniędzy. Zdaniem organu z uwagi na fakt, że przed 1976 rokiem małżonkowie mieli na utrzymaniu dwójkę małych dzieci (syn A. urodził się w 1969 roku, a syn J. w 1973 roku) i samodzielnie ponosili wszystkie koszty związane z utrzymaniem czteroosobowej rodziny (brak pomocy finansowej od osób trzecich) nie mieli oni możliwości zgromadzenia oszczędności we wskazanej kwocie. Natomiast zaoszczędzone kwoty, w ocenie organu, zostały przeznaczone na zakup samochodu. Organ odwoławczy za nieuzasadnione uznał także zarzuty naruszenia przepisów Konstytucji RP oraz art. 68 § 1 i § 4 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem niniejsze postępowanie wszczęte zostało i dotyczy opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005 rok. W tej sytuacji nie jest właściwym powoływanie się na wskazane powyżej przepisy, bowiem w tej sprawie nie nastąpił upływ terminu przedawnienia powodujący wygaśniecie zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 68 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie nie powstałoby, gdyby zaskarżona decyzja wydana została po dniu 31 grudnia 2011 roku. W skardze złożonej na decyzję organu II instancji H. F. wniosła o uchylenie jej w całości, jednocześnie zarzucając jej naruszenie art. 20 § 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym przez błędna interpretację oraz błędne ustalenie majątku małżonków F. a także naruszenie zasad postępowania zawartych w art. 120 – 125, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, art.194 O.p. W ocenie skarżącej samo stwierdzenie nadwyżki poniesionych wydatków nad zgromadzonymi środkami finansowymi nie jest wystarczającą podstawą do zastosowania art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Strona zarzuciła organowi, że dokonał ustaleń sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym, zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a wszystkie wątpliwości rozstrzygnął na niekorzyść podatnika. Zdaniem podatniczki, w przypadku gdy wskazywała ona źródła gromadzenia środków finansowych, organ powinien wykazać inicjatywę dowodową, np. wystąpić do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o stosowne informacje. Strona zaprezentowała szerokie rozważania na temat realiów "poprzedniej epoki", tj. ustroju realnego socjalizmu. Ponownie podkreśliła, że małżonek był w stanie zgromadzić oszczędności, we wskazanej kwocie, albowiem pracował od 15 roku życia, osiągał znaczne wynagrodzenie, a nadto żył wraz z rodziną wyjątkowo skromnie. Skarżąca zakwestionowała sposób przeliczenia zgromadzonych oszczędności, pominięcie przy ustalaniu oszczędności okresu od 1995 do 2004r. oraz zakwalifikowanie jako wydatku lokat przez nią zakładanych. Dodatkowo H. F. wskazała, że z protokołu przesłuchania jej, nie wynika aby wyraziła na to zgodę, co oznacza, ze przesłuchania tego dokonano z naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem - m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Zatem organ podatkowy wysokość przychodu podatnika ustala na podstawie znamion zewnętrznych, tj. wydatków świadczących o sytuacji ekonomicznej podatnika. W przypadku ustalenia, że poniesione wydatki przekraczają źródła przychodów oraz zgromadzone wcześniej zasoby finansowe zasadne jest przyjęcie, że powstała różnica stanowi przychód podatnika nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzący ze źródeł nieujawnionych. W postępowaniu dotyczącym przychodów ze źródeł nieujawnionych, organy podatkowe dowodzą istnienia i wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych; podatnik udowadnia natomiast okoliczność i wysokość pokrycia w powyższym zakresie, albowiem chroni i realizuje w ten sposób wyłącznie własny interes prawny. Podatnik, jako strona postępowania administracyjnego, ma prawo do przedstawiania swoich racji, argumentów i dowodów, a w takim przypadku do obowiązków organów podatkowych określonych w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, należy ich zbadanie, zweryfikowanie, rozważenie i ocena. Funkcjonująca w postępowaniu podatkowym zasada prawdy materialnej oraz zasada swobodnej oceny dowodów (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), mają za zadanie doprowadzenie do obiektywnego i bezstronnego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej poprzez zobowiązanie organu do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu oraz dokonywaniu ustaleń prawdziwych, co umożliwia swoboda w wyciąganiu logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego. To oznacza, że aby ocena materiału nie przekroczyła granic swobody, materiał musi być zgromadzony w sposób zupełny, uwzględnione wszystkie dowody, ustalenia dokonywane w świetle pełnego kontekstu sprawy. Wówczas dopuszczalne jest stosowanie kryteriów indywidualnych dla sprawy takich jak brak zgodności składanych wyjaśnień przez osoby, logika ciągu wydarzeń, ich zgoda z prawami natury czy doświadczeniem życiowym. Zebranie całego materiału dowodowego to zebranie dowodów dotyczących wszystkich faktów mających znaczenie dla sprawy w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy. Zasady te dotyczą również postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie, jak słusznie wskazano w skardze doszło do naruszenia przepisów postępowania dotyczących ustalenia faktów. W pierwszej kolejności podkreślić należy, iż organy bez uzasadnienia opartego w materiale dowodowym nie przeanalizowały sytuacji majątkowej skarżącej w okresie 1995-2004. W odpowiedzi na skargę odnosząc się do wskazanego zarzutu organ wypowiedział się, że z informacji zawartych w dokumentacji znajdującej się w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji wynika m.in., że w latach bezpośrednio poprzedzających rok 2005 przychody skarżącej pomniejszone o wydatki (wg zeznań rocznych) kształtowały się na poziomie niższym niż przeciętne roczne wydatki domowych rencistów. Nie mniej z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i decyzji organu I instancji nie wynikają żadne informacje odnośnie długiego, bądź co bądź, okresu pomiędzy 1995 a 2004r. Organy powołują się tu na zeznania świadków i strony (p. F.) z których to wynika, że zgromadzone oszczędności pochodziły z okresu pracy zawodowej p. F.. Organ pomija jednak te dowody, z których wynika co innego. I tak w oświadczeniu z dnia z dnia 20 stycznia 2009r. skarżąca wskazała, iż środki pieniężne na pożyczkę pochodziły z oszczędności męża z 32 lat pracy, a potem też z emerytury i renty; dalej strona podkreśla, iż mąż do dzisiaj oszczędza choć z emerytury to nie są już duże kwoty (k.- 38 akt administracyjnych). Z zeznań szwagra skarżącej p. J. F. wynika, iż skarżący przyjeżdżał do kantorów w B. kupować dolary w latach 90-tych i 2003, 2004, 2005 (k.271 akt administracyjnych). Odnośnie zarzutu nie przeanalizowania okresu pomiędzy rokiem 1960-1975 to wskazać należy, że organ odwoławczy wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (str-10-11) dlaczego nie uwzględniono przedłożonych dokumentów. Sąd akceptuje powołaną argumentację, tj. niższe zarobki na początku drogi zawodowej, konieczność podnoszenia kwalifikacji oraz brak dokumentacji dotyczącej wysokości wynagrodzenia (skarżąca przedłożyła jedynie świadectwa pracy p. F.) odnośnie początkowego okresu pracy p. F.. Nie mniej w ocenie Sądu argumentacja ta nie może odnosić się do okresu od 1970r. Mając bowiem na uwadze treść świadectwa pracy z dnia 01 marca 1980r. (k-436 akt administracyjnych), gdzie wskazano kat. zaszeregowania, wysokość dodatku oraz fakt otrzymywania premii, posiłkując się dowodami w postaci roczników statystycznych, dokumentów będących w posiadaniu Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jak również zeznaniami strony możliwe byłoby ustalenie wysokości wynagrodzenia i gromadzonych w tym okresie oszczędności. Podkreślić w tym miejscu należy, że z zeznań wszystkich świadków wynika, iż małżonkowie F. są bardzo oszczędni, a p. F. określono nawet mianem "dusigrosza" (k-217 akt administracyjnych zeznania p. E. F.). Trudno zatem przyjąć w świetle zasad doświadczenia życiowego, że małżonek skarżącej taką cechę posiada po pierwsze od pewnego momentu swojego życia (według organów od 1976r.), a po drugie fakt przejścia na rentę, a potem emeryturę tak zmienił małżonków, iż wydawali oni wszystkie uzyskiwane dochody. W świetle zebranych dowodów, istotne jest zatem ustalenie jakie (kwotowo) oszczędności możliwe były do zgromadzenia w początkowym okresie pracy skarżącego i po jego przejściu na rentę a potem emeryturę. Brak analizy lat pomiędzy 1970-1976 oraz 1995 - 2004r. pod kątem wysokości uzyskiwanych dochodów i ponoszonych wydatków, a w konsekwencji wysokości potencjalnych oszczędności w kontekście istniejących w aktach dowodów pozwala na postawienie organom zarzutu naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Organ przyjął, iż mąż skarżącej dokonywał wymiany waluty dopiero od 1990r. z uwagi na to, iż świadkowie jako miejsce zakupu wskazali kantor "u Krzyżówka" funkcjonujący od 01 grudnia 1989r. Nie mniej nie ustalono czy faktycznie przed 1990r. nie dokonywał on wymiany waluty w obiegu pozabankowym. Z zeznań syna p. J. F. wynika, że ojciec wymieniał pieniądze już "za komuny" (k-276 akt administracyjnych), natomiast syn, p. A.F., zeznał, iż: " ojciec nigdy nie miał zaufania do złotówki tzw. wszaki i widział tylko dolary" (k-207 akt administracyjnych). Przyjęcie zatem tezy, że transakcje zakupu dolarów miały miejsce dopiero od 1990 roku pozostaje w sprzeczności z materiałem dowodowym. Zdaniem Sądu organ powinien rozważyć przesłuchanie męża skarżącej, albowiem jak wynika z zeznań świadków p. F. był osobą bardzo skrytą i o szczegółach dokonywanych transakcji nie informował nawet małżonki. Natomiast w aktach poza oświadczeniem p. F. z dnia [...]r. (k. 219 akt administracyjnych) nie ma żadnych innych dowodów uzyskanych bezpośrednio od małżonka strony. W tym kontekście Sąd chciałby również zwrócić uwagę na wyliczenie zawarte na stronie 11-12 decyzji organu I instancji, dotyczące przeliczenia posiadanych przez męża skarżącej oszczędności na walutę amerykańską. Organ zsumował wyliczone wcześniej oszczędności z lat 1976-1989 i przeliczył je po kursie dolara z grudnia 1989r. W ocenie Sądu taka metodologia jest błędna. Mając na uwadze zmiany ustrojowe i systemowe jakie zaszły na przestrzeni tych 13 lat nie można do oszczędności lat 70 i początku lat 80 odnieść ceny dolara z roku 1989. Takie wyliczenie niewątpliwe zdaniem Sądu zaniża wielkość uzyskanych w dolarach zasobów. Dokonując ponownego wyliczenia organ powinien sięgnąć do źródeł dających możliwość ustalenia, choćby przybliżonego kursu dolara z tego okresu. Końcowo należy podkreślić, że w tej kategorii spraw szczególnej wagi nabiera kwestia właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, które winno charakteryzować się kompletnością wyrażoną w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ jest obowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Jednocześnie trzeba mieć na uwadze zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 O.p. – organ na podstawie zgromadzonych dowodów ocenia czy dana okoliczność została udowodniona czy nie. Zasada ta jest w pełni realizowana jeżeli ocena jest oparta na całokształcie materiału dowodowego, wyprowadzone wnioski muszą być zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, nie kolidując z zebranymi w sprawie dowodami. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy podkreślić należy, że ustalenia poczynione przez organy podatkowe pozostają w sprzeczności z zebranym materiałem dowodowym. Organy niektóre dowody (w szczególności chodzi tu o zeznania świadków) pomijają, inne traktują wyrywkowo a przede wszystkim, jak wskazano powyżej, oceniają dowody w oderwaniu od siebie z całkowitym pominięciem realiów tej konkretnej sprawy. Nie do zaakceptowania w świetle wskazanych powyżej zasad prowadzenia postępowania dowodowego są twierdzenia zawarte na str. 12 zaskarżonej decyzji, iż uwagi i opinie na temat sytuacji polityczno-gospodarczej w latach poprzednich oraz zmian zachodzących po 1989r. jak również preferencje p. F., co do sposobu przechowywania gotówki (poza systemem bankowym) i trybu życia – pozostają bez wpływu na wynik sprawy. W ten sposób organ jednym zdaniem, bez jakiegokolwiek uzasadnienia, zdeprecjonował okoliczności, które po pierwsze są istotne dla sprawy, po drugie znajdują potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. W świetle powyższego Sad uznał, iż postępowanie przeprowadzone w niniejszej sprawie narusza art. 187 § 1, art. 191, a w konsekwencji również zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynika sprawy. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 152 ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy. H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska L. Kleczkowski