I GSK 1253/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Waksmundzki Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Sędzia del. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1174/10 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuję sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W.; 2. zasądza od M. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w W. 378 (trzysta siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...]. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że decyzją z [...] kwietnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. ustalił wartość celną uszkodzonego, używanego samochodu osobowego marki T. C., rok produkcji 1999, którego importerem była M. K. Wcześniej postanowieniem z [...] lutego 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. na podstawie art. 165 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) oraz na podstawie art. 78 w związku z art. 29 i 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r., ze zm. (dalej: WKC) w związku z art. 181 a/ i art. 199 RWKC z urzędu wszczął postępowanie celne w sprawie określenia wartości celnej przedmiotowego samochodu. Jako podstawę merytoryczną wskazał uzasadnione wątpliwości co do wartości celnej zadeklarowanej w zgłoszeniu. Jak dalej wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku organ celny I instancji oparł uzasadnienie swojej decyzji na takich faktach jak informacja szwajcarskich władz celnych, z której wynika, że niektóre ze wskazanych w zapytaniu polskich władz celnych firmy szwajcarskie widniejące na fakturach zakupów samochodów nie istnieją, a wartości samochodów wskazane w fakturach, umowach i rachunkach są zaniżone i nie odpowiadają rzeczywistym cenom rynkowym. Sąd zaznaczył, że informacja powyższa nie wymieniała ani firmy Ch. A. E., ani rachunku dołączonego do zgłoszenia celnego dokonanego przez M. K. Z informacji tej organ celny wywiódł wniosek, że rachunek dołączony do zgłoszenia wskazujący cenę sprzedaży samochodu w wysokości 300 CHF nie jest dokumentem wiarygodnym. Organ porównał tę cenę z cenami w ofertach internetowych na rynku szwajcarskim dotyczących podobnych samochodów i ustalił (na podstawie trzech wydruków ze strony internetowej), że podobne pojazdy osiągają wartość 5200 CHF i wyższą, ustalił też, że samochód był uszkodzony. Jako podstawę prawną określenia wartości celnej organ celny wskazał przepisy art. 29-31 WKC, wyjaśniając zasadność zastosowania wyceny metodą "ostatniej szansy" zgodnie z art. 31 WKC. W wycenie organ oparł się na danych z katalogu "Eurotax Glass’s – Samochody osobowe – informator rynkowy" nr 09/2005, s. 587 dotyczący wartości rynkowych pojazdów samochodowych, przyjmując za podstawę cenę na rynku polskim dla podobnych samochodów w wysokości 21.700 PLN i pomniejszając ją o koszty naprawy udokumentowane przedłożonym przez M. K. fakturami, a następnie o 10% marży handlowej, 10% cła, 63,1% podatku akcyzowego i podatek CAT 22%, ustalając wartość celną na kwotę 6863 PLN. W odwołaniu wniesionym do Dyrektora Izby Celnej w W. M. K. podniosła, że firma CH. A. jest firmą legalnie działającą i brak jest podstaw do kwestionowania rachunku przez nią wystawionego, zwłaszcza że samochód był uszkodzony, zaznaczyła też, że wiele zakupów części do naprawy samochodu dokonywała na giełdzie i nie ma na nie rachunków, jednak i te wydatki powinny być uwzględnione. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organu celnego I instancji Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał argumentację zawartą w decyzji pierwszoinstancyjnej. Wskazał, że podstawą prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej jest art. 181a RWKC, zgodnie z którym, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę, określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Według organu odwoławczego, rachunek nie jest wiarygodny, gdyż podana na nim cena budzi uzasadnione wątpliwości czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą wartość, a deklaracje strony co do wiarygodności nie zostały poparte takimi dokumentami jak bankowy dowód zapłaty czy dokument ubezpieczeniowy. Organ odwoławczy powtórzył argumentację organu I instancji dotyczącą zastosowania metody "ostatniej szansy" do wyliczenia wartości pojazdu. Za nieudowodnione uznał twierdzenie strony o dokonaniu zakupu części do naprawy, które to wydatki nie zostały uwzględnione, gdyż skarżąca nie przedłożyła żadnych dowodów dla wskazania prawdziwości tych twierdzeń. M. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., domagając się uchylenia decyzji organu odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji organu celnego I instancji. W piśmie procesowym złożonym na rozprawie wskazała jako podstawę skargi naruszenie: art. 65 ust. 7 Prawa celnego ze względu na przedawnienie i art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zarzuciła też, że organ nie powinien dokonywać wyceny według WKC, gdyż Szwajcaria nie widnieje w art. 3 KWE jako kraj, który podpisał układ. Zarzuciła również, że Dyrektor Izby Celnej nie powinien powoływać się na wycenę szwajcarskiej administracji celnej. Uchylając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. uznał za nietrafny zarzut przedawnienia i wskazał, że sprawa dotyczy określenia wartości celnej, a niezaksięgowania długu celnego, zatem przewidziany w art. 221 WKC trzyletni okres do powiadomienia o długu celnym nie ogranicza możliwości określenia wartości celnej towaru zgodnie z przepisami art. 28-36 WKC jako elementu kalkulacyjnego obowiązków w zakresie należności celnych, podobnie jak przeszkody takiej nie stanowi art. 65 ust. 7 Prawa celnego. Sąd zaznaczył, że decyzja organu I instancji została doręczona przed [...] września 2010 r. a nadto nie ulega wątpliwości, że w sprawie ma zastosowanie WKC zgodnie z art. 1. Rozważając, czy istniały uzasadnione podstawy do zakwestionowania wartości celnej zadeklarowanej przez skarżącą w zgłoszeniu celnym Sąd wskazał na treść art. 181 a/ ust. 1 RWKC, zgodnie z którym, jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Jednakże w razie takich wątpliwości, powinien przeprowadzić procedurę określoną w art. 181 a/ ust. 2 RWKC w celu umożliwienia stronie zapoznanie się z argumentacją przemawiającą za powstaniem wątpliwości co do zadeklarowanej wartości. Jak stwierdził Sąd I instancji w aktach sprawy brak jest informacji o takiej procedurze, przyznał, że wprawdzie skarżącej wyznaczono w trybie art. 200 § 1 siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i taki materiał został jej przedstawiony, jednak w aktach sprawy aż do decyzji pierwszoinstancyjnej brak jest jakiegokolwiek dokumentu wskazującego możliwość zakwestionowania zadeklarowanej przez skarżącą, a tym samym brak było możliwości podjęcia przez skarżącą polemiki co do przesłanek kwestionowania wartości transakcyjnej. To naruszenie przepisów postępowania w ocenie Sądu I instancji mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż mogło umożliwić skarżącej próbę uzasadnienia zadeklarowanej przez nią wartości celnej. Jak dalej stwierdził Sąd I instancji, zgodnie z art. 181 a/ RWKC odrzucenie wartości transakcyjnej może nastąpić, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości co do ceny towaru co ma miejsce wtedy, kiedy wartość transakcyjna rażąco odstaje od wartości towaru na rynku jego pochodzenia. Za podstawę takich wątpliwości w ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie można uznać pism władz szwajcarskich o nieistnieniu niektórych podmiotów szwajcarskich oraz o częstym zaniżaniu cen w fakturach, rachunkach i umowach, skoro żadne z tych pism nie dotyczyło kontrahenta skarżącej ani przedłożonej przez nią faktury. Ponadto, nie można uzasadniać faktu rażącego odbieganie ceny deklarowanej przez skarżącą od cen na rynku szwajcarskim, skoro porównuje się cenę zakupionego przez skarżącą istotnie uszkodzonego samochodu z cenami samochodów nie uszkodzonych. Również brak dowodu wpłaty bankowej nie może być oceniany jako przemawiający za fikcyjnością ceny wskazanej na rachunku, w sytuacji gdy nie ma zakazu rozliczeń gotówkowych. W ocenie Sądu powyższe działania organów celnych wskazują na niedozwolone, arbitralne przyjęcie wartości porównawczych, które nie powinno mieć miejsca zgodnie z art. 31 ust. 2 lit. g/ WKC. Zdaniem Sądu ustalenie wartości pojazdu metodą "ostatniej szansy" było również wadliwe gdy odbyło się z pominięciem uszkodzeń pojazdu mających wpływ na jego wartość. Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł skargę kasacyjna na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, mimo że postępowanie prowadzone przed organem celnym nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez sąd, tj. nie naruszało przepisów postępowania zawartych w art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. poz. 60 ze zm.) oraz art. 181 a/ ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady nr 2913 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. ze zm.) powoływanego jako "RWKC". Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: – art. 181a/ RWĄC oraz art. 31 rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L z dnia 11 października 1993 r. ze zm.) powoływanego dalej jako "WKC" poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w świetle okoliczności sprawy nie było przesłanek do zakwestionowania ceny transakcyjnej pojazdu oraz ustalenia wartości pojazdu metodą "ostatniej szansy". Wskazując na powyższe zarzuty Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. oraz o orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego na rzecz wnoszącego skargę. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że Sąd I instancji błędnie przyjął, iż zakwestionowanie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącą nastąpiło na podstawie szwajcarskich władz celnych oraz że brak jest w aktach sprawy jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego zakwestionowanie wartości celnej importowanego samochodu. Podkreślono też, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, organy celne miały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 WKC. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Z ustaleń dokonanych w niniejszej sprawie przez organy celne wynika, że zgłoszenie celne samochodu osobowego marki T. C. [...], tj. sprowadzonego przez skarżącą M. K. zostało zweryfikowane przez organ celny w trybie art. 78 WKC. Powołany przepis stanowi, że po dokonaniu zwolnienia towarów, organy celne, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, mogą przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. W rozpatrywanej sprawie organ celny sprawdził internetowe oferty sprzedaży samochodów na rynku szwajcarskim. Z zebranych informacji wynikało, że najniższe ceny na szwajcarskim rynku używanych samochodów znacznie przewyższają zadeklarowaną w zgłoszeniu wartość (300 CHF) i przy samochodach podobnych osiągają wartość 5200 CHF i wyższą. W związku z tym organ celny wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie określenia wartości celnej oraz kwoty długu celnego. W uzasadnieniu tego postępowania wyjaśnił, że organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna samochodu sprowadzonego przez skarżącą nie stanowi całkowitej faktycznie zapłaconej ceny za importowany towar. Pouczyły też skarżącą, że jeżeli pragnie wnieść uwagi, złożyć wyjaśnienia, zapoznać się z dokumentami sprawy lub wypowiedzieć się co do stwierdzeń organu celnego i zebranych dowodów, może to uczynić w terminie 7 dni. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 181 a/ RWKC. Takie postępowanie organu celnego należy określić jako zgodne z procedurą przewidzianą w art. 181 a/ ust. 2 RWKC, który stanowi, że jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1 tego artykułu, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4 RWKC przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewniają jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Odnosząc się do treści art. 181 a/ ust. 2 RWKC zwrócić należy uwagę, że organy celne "mogą zażądać" uzupełniających informacji od importera. Użyty zwrot wskazuje, że nie muszą tego robić. Z treści powołanego przepisy wynika również, że powiadamiają osobę zainteresowaną na piśmie o powodach wątpliwości jeśli osoba ta o to się zwróci do organu, zatem postępowanie organu będzie zależało od okoliczności sprawy i inicjatywy strony zainteresowanej. Wskazując na powyższe należy stwierdzić, że błędna jest ocena Sądu I instancji postępowania prowadzonego przez organ celny wskazująca na brak przeprowadzenia procedury określonej w art. 181 a/ ust. 2 RWKC oraz brak w aktach sprawy jakiegokolwiek dokumentu wskazującego na możliwość zakwestionowania wartości zadeklarowanej przez skarżącą. Wbrew twierdzeniom Sądu w aktach administracyjnych znajdują się wydruki z opisem pojazdów wskazujące markę, rok produkcji i cenę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji błędnie przyjął, że zakwestionowanie wartości celnej w rozpatrywanej sprawie nastąpiło na podstawie informacji szwajcarskich organów celnych. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji nawet nie wspomina o informacji władz celnych szwajcarskich, wskazując, że wątpliwości organu celnego wzbudziła wiarygodność przedłożonej przy zgłoszeniu celnym przez skarżącą faktury (opiewającej na kwotę 300 CHF) w zakresie wskazanej w niej ceny transakcyjnej po uzyskaniu danych o cenach używanych samochodów na rynku szwajcarskim, gdzie samochody podobne uzyskiwały cenę 5200 CHF i wyższą. Należy zaznaczyć, że o informacji władz celnych szwajcarskich mowa jest w decyzji organu pierwszoinstancyjnego. Jednakże, zważywszy na datę tej informacji ([...] lutego 2006 r.) oraz jej adresatów trzeba dojść do wniosku, że pismo to miało za zadanie zwrócenie uwagi izb celnych w kraju na problem związany z zaniżaniem ceny nabywanych w Szwajcarii samochodów, a nie kwestionowanie faktury przedstawionej przez skarżącą. Skutkiem zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z faktury była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 i 31 WKC. W tym zakresie Sąd zarzucił organom celnym, że ustalając wartość pojazdu metodą "ostatniej szansy" pominęły uszkodzenie pojazdu mające wpływ na jego wartość. Z zarzutem tym nie sposób się zgodzić, bowiem z zaskarżonej decyzji wyraźnie wynika, że po określeniu wartości bazowej na poziomie 21.700 PLN dokonano jej pomniejszenia o kwoty wynikające z faktury za naprawę samochodu. W odniesieniu do kwestii dowodów potwierdzających zakup części do naprawy samochodu, należy podzielić stanowisko organów celnych, że skarżąca przedstawiła trzy faktury i one zostały uwzględnione, twierdzenie zaś o innych zakupach części nie zostało wykazane. Przypomnieć należy, że stosownie do art. 14 WKC dla celów stosowania przepisów prawa celnego każda osoba pośrednio lub bezpośrednio uczestnicząca w operacjach w ramach wymiany towarowej dostarcza organom, na ich żądanie i w ewentualnie wyznaczony terminie, wszelkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela niezbędnej pomocy. Natomiast stosownie do art. 16 WKC osoby, których to dotyczy, przechowują dla celów kontroli celnej przez okres określony przepisami i nie krócej niż trzy lata dokumenty wymienione w art. 14, w jakiejkolwiek by były postaci. W świetle powyższych przepisów to skarżąca powinna zadbać o to aby udokumentować organom wysokość kosztów naprawy samochodu. Uznając, że skarga oparta została na usprawiedliwionych podstawach Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.