II FSK 2992/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2845/11 w sprawie ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2845/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. G. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") wniesionej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2011 r., w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w oparciu o decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.W. z dnia 5 stycznia 2010 r. wystawił na Skarżącą tytuł wykonawczy z dnia 8 czerwca 2010 r., nr [...], obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za okres lipiec i sierpień 2005 r. na kwotę 76.075,30 zł należności głównej. Strona przy piśmie z dnia 10 sierpnia 2010 r. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie odwołanie od w/w decyzji. Zawiadomieniem z dnia 26 lipca 2010 r. organ egzekucyjny w oparciu o w/w tytuł wykonawczy, dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w B. S A. Pismem z dnia 19 sierpnia 2010 r. B. S.A. poinformował, że na rachunku bankowym, którego posiadaczem jest Skarżąca brak jest obecnie środków pieniężnych, co stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego. W dniu 8 marca 2011 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W ocenie Strony nie nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji z dnia 5 stycznia 2010 r., zgodnie z procedurą wskazaną w art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm. – dalej: "O.p."). Strona stwierdziła przy tym, że zwrotne potwierdzenie odbioru przedmiotowej decyzji jest niekompletne i nie odzwierciedla faktycznie zaistniałych okoliczności. Pismem z dnia 21 marca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. zwrócił się z prośbą do wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przy piśmie z dnia 8 kwietnia 2011 r. poinformował, iż nie są mu znane przesłanki lub okoliczności stwierdzenia nieistnienia obowiązku wynikającego z decyzji z dnia 5 stycznia 2010 r., a co za tym idzie tytuł wykonawczy został wystawiony zasadnie. Wobec powyższych okoliczności, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., opierając się na stanowisku wierzyciela, postanowieniem z dnia 11 maja 2011 r., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu stwierdził, że tytuł wykonawczy nr [..] wystawiony został poprawnie, tj. spełniał wszystkie wymogi z art. 27 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., nr 229, poz. 1954, ze. zm.; dalej: "u.p.e.a."). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Przytaczając treść art. 59 § 1 i § 2 u.p.e.a., podzielił stanowisko organu egzekucyjnego odnośnie braku uprawnień do badania prawidłowości doręczenia Stronie decyzji wymiarowej, będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Dyrektor Izby Skarbowej na poparcie swego stanowiska powołał się na wyrok NSA z dnia z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08, wyrok NSA z dnia 18 października 2006 r, sygn. akt II FSK 1302/05 oraz wyrok WSA w Olsztynie z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 112/10. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 3 i art. 29 u.p.e.a. w związku z art. 212 O.p. stwierdził, że w istocie, dopiero z datą doręczenia decyzji, zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania. Wyjaśnił, że zobowiązanie podatkowe określone w decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego w sprawie (tj. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – W. z dnia 5 stycznia 2010 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Strony - członka zarządu "A." Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2005 r.) stało się wymagalne, dopiero gdy decyzja ta stała się ostateczna. Decyzja podatkowa jest ostateczna, jeżeli m.in. strona nie złoży odwołania w przewidzianym przez przepisy prawa terminie od decyzji wydanej w I instancji, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Termin na wniesienie odwołania od decyzji organu I instancji wynosi 14 dni i rozpoczyna swój bieg od dnia następującego po dniu jej doręczenia. Natomiast z akt sprawy wynika, iż Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 31 grudnia 2010 r. odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania, a następnie postanowieniem z tego samego dnia stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu swoich postanowień wyjaśnił, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – W. z dnia 5 stycznia 2010 r. została doręczona Stronie zastępczo w dniu 26 stycznia 2010 r. w trybie art. 150 O.p. Ponadto organ stwierdził, że przedmiotowe odwołanie z dnia 10 sierpnia 2010 r. zostało wniesione 182 dni po upływie ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. odmiennego, niż w postanowieniu z dnia 11 maja 2011 r. stanowiska oznaczałoby, że organ egzekucyjny przeprowadzałby kontrolę ostatecznej decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy, do czego nie jest uprawniony żadnym przepisem prawa. Co więcej, badanie przez organ egzekucyjny skuteczności doręczenia przedmiotowej decyzji mogłoby doprowadzić do rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu kwestii terminu doręczenia decyzji, która została zbadana przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 31 grudnia 2010 r. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 sierpnia 2011 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła rażące naruszenie prawa, tj. art. 3 i art. 29 u.p.e.a. w związku z art. 212 O.p. oraz art. 11 w związku z art. 107 § 3 i art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 2960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. Nr 98, poz. 1071 ze zm. dalej: k.p.a.), poprzez błędne uzasadnienie postanowienia. Wskazując na powyższe zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego doradcy podatkowego według norm przepisanych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że organy nie naruszyły żadnych przepisów prawa wskazanych w skardze. Sąd podzielił natomiast stanowisko organów egzekucyjnych odnośnie braku uprawnień do badania prawidłowości doręczenia Stronie decyzji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Strony jako członka zarządu "A." Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2005 r., będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Jak podniósł Sąd zgodnie z treścią art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Sąd podniósł, że akceptuje stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08, stwierdzającym, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego". Sąd stwierdził, że w postępowaniu egzekucyjnym nie podlegają badaniu i rozstrzyganiu kwestie związane z odrębnym postępowaniem podatkowym, w tym dotyczące doręczenia decyzji podatkowych. Prowadziłoby to do traktowania organu egzekucyjnego jako swoistej trzeciej instancji rozpatrującej sprawę podatkową. Tego rodzaju kwestie mogą być weryfikowane ewentualnie w postępowaniu nadzwyczajnym, nie stanowią zaś podstawy skutecznego zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym (prowadzącego do umorzenia tegoż postępowania). Wyjątek od zasady określonej w art. 29 u.p.e.a., związany z badaniem kwestii istnienia obowiązku podatkowego, nie może być interpretowany rozszerzająco. Od powyższego wyroku Skarżąca wniosła skargę kasacyjną. Domagała się w niej uchylenia zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego w Warszawie, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącej od organu zwrotu poniesionych przez Skarżącą niezbędnych kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi: 1. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), naruszenie prawa materialnego tj. art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że organ egzekucyjny nie ma obowiązku badania z urzędu prawidłowości doręczenia decyzji na podstawie której wydano tytuł wykonawczy, podczas gdy jego prawidłowa wykładnia wskazuje, iż organ egzekucyjny zobligowany jest do zbadania dopuszczalności egzekucji, a więc sprawdzenia czynności materialno-technicznych również zbadania prawidłowości doręczenia decyzji, co nie jest badaniem zasadności i wymagalności objętego tytułem wykonawczym, 2. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. a) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze tj. nieodniesienie się do zarzucanej obrazy art. 3 u.p.e.a. oraz art. 212 O.p., pozostającego w związku z ww. normami ; b) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze tj. nieodniesienie się do zarzutu podniesionego przez Skarżącą w pkt 2 petitum skargi z dnia 19 września 2011 r. , tj. naruszenia art.11 w związku z art. 107 § 3 i art. 126 k.p.a. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 9 stycznia 2015 r. pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Na podstawie art. 134 § 1 ab initio p.p.s.a. sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej indywidualnej sprawy. Przedmiotem ocenianego przez Sąd pierwszej instancji postępowania było rozpoznanie wniosku skarżącej o umorzenie prowadzonego w stosunku do niej postępowania egzekucyjnego. Skarżąca w sprawie niniejszej twierdzi, że decyzja podatkowa, na podstawie której wystawiony został tytuł wykonawczy, nie została doręczona, brak było więc podstaw do inicjowania na tej podstawie postępowania egzekucyjnego. Ze sprawy wnika jednak, że od w/w decyzji skarżąca składała odwołanie jak również wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (por. s. 3 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Z powyższego wynika więc, że pomiędzy skarżącą a organami podatkowymi istnieje spór prawny co do faktu i terminu doręczenia decyzji, na podstawie której wystawiony został tytuł wykonawczy. Problematyka ta może i powinna rozważona i rozstrzygnięta zostać w odrębnych, adekwatnych postępowaniach prawnych, nie zaś w postępowaniu egzekucyjnym, o umorzenie którego skarżąca wnosiła. Jeżeli Sąd pierwszej instancji w sprawie niniejszej rozstrzygnąłby w przedmiocie doręczenia decyzji, oznaczałoby to, że w istocie rozstrzyga w postępowaniach: w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania i przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, to znaczy, że z naruszeniem art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga poza granicami kontrolowanej w tym konkretnie postępowaniu indywidualnej sprawy - o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że oddalający skargę wyrok Sądy pierwszej instancji odpowiada prawu, co na podstawie art. 184 p.p.s.a. uzasadniało oddalenie skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.