I SA/Bd 398/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Ł. z dnia [...] 2011r. ustalającą K. K. i P. K. wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie [...]zł W uzasadnieniu organ wskazał, że decyzją z dnia [...] 2009r. Burmistrz Miasta i Gminy Ł. ustalił skarżącej jako współwłaścicielowi nieruchomości położonej przy [...], wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie [...]zł. 2. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka zarzuciła jej błąd w ustaleniach faktycznych polegający na mylnym ustaleniu, że skarżąca winna zapłacić całość podatku za nieruchomość solidarnie z drugim współwłaścicielem w sytuacji, gdy nieruchomość została podzielona do użytkowania, a skarżącej w wyniku podziału przypada jedynie wyodrębniony udział o powierzchni [...] m2, na którym nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Ponadto strona wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. 3. Postanowieniem z dnia [...] 2009r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. odmówiło podatniczce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wskazując, iż strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do dokonania tej czynności procesowej. 4. W wyniku wniesionej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 17 listopada 2009r. uchylił powyższe postanowienie. 5. Postanowieniem z dnia [...] 2010r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. przywróciło stronie termin do wniesienia odwołania, a następnie decyzją z dnia [...] 2010r. uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. 6. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] 2011r. Burmistrz Miasta i Gminy Ł. ustalił podatnikom [...] wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie [...]zł. W oparciu o materiał dowodowy zebrany w sprawie organ uznał za udowodniony fakt nieprowadzenia przez podatników na przedmiocie opodatkowania działalności gospodarczej, fakt współwłasności nieruchomości, zaś na podstawie przeprowadzonych w trakcie oględzin pomiarów ustalił powierzchnię budynków podlegających opodatkowaniu. Powierzchnię gruntu organ ustalił na podstawie aktualnego wypisu z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego w Grudziądzu. 7. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona wniosła odwołanie w którym podniosła, iż zgodnie z treścią aktu notarialnego [...] kupiła udział w wysokości [...] części prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] oraz własność posadowionych na niej budynków, budowli i urządzeń objętych odrębną księgą wieczystą. Podatniczka wskazała, iż w § 7 w/w aktu notarialnego został dokonany podział do użytkowania całej nieruchomości, zgodnie z którym przypadła jej jedynie działka o powierzchni [...] m2. Skarżąca podniosła, iż na przypadającej jej części nigdy nie była prowadzona działalność gospodarcza. W związku z tym wyliczony przez organ podatek od nieruchomości ją obciążający winien zostać obliczony stosownie do jej udziału w gruncie będącym przedmiotem decyzji podatkowej. 8. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, iż sporną kwestią jest ustalanie podatku od nieruchomości w przypadku, gdy przedmiot opodatkowania stanowi współwłasność w częściach ułamkowych oraz, gdy dokonany został zgodnie z udziałami tzw. podział nieruchomości do korzystania. Organ wskazał, iż na mocy art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Wyjątek od powyższej zasady przewidziano w przepisie ust. 5 cyt. artykułu, zgodnie z którym jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Sytuacja taka nie miała jednak miejsca w niniejszej sprawie Organ wskazał, iż przedmioty opodatkowania stanowią współwłasność skarżącej oraz P. K. (zgodnie z informacją uzyskaną przez organ z rejestru gruntów). W takim przypadku zastosowanie w sprawie znajduje przytoczony przepis art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Zgodnie z art. 91 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Oznacza to, że w takim przypadku zastosowanie znajdują m.in. przepisy art. 366 § 1 i art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, z których wynika, że każdy ze współwłaścicieli jest obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty, natomiast współwłaściciel, który dokonał zapłaty może żądać od pozostałych współwłaścicieli zwrotu w częściach, jakie wynikają z treści istniejącego między nimi stosunku prawnego. Organ podniósł, iż dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność, nie mają znaczenia wewnętrzne stosunki między współwłaścicielami, w tym zwłaszcza wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów oraz ewentualne dokonanie podziału nieruchomości do używania, gdyż w takim przypadku charakter przewidzianej przez ustawodawcę odpowiedzialności jest uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, a okoliczności te mogą mieć jedynie wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami. Reasumując Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ustalił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za wskazane w niej przedmioty opodatkowania za 2009r. w całości solidarnie z drugim współwłaścicielem. Na poparcie swojego stanowiska organ przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy doktryny. 9. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie: - art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, że skarżąca i P. K. są współwłaścicielami przedmiotu opodatkowania oraz dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania nie ma znaczenia dokonanie podziału nieruchomości do używania, co prowadziło do przyjęcia, że obowiązek podatkowy od nieruchomości solidarnie ciąży na skarżącej i P. K., podczas gdy jeżeli osoba fizyczna wykaże, że jest posiadaczem części nieruchomości Skarbu Państwa lub samorządu organ podatkowy wymierza jej w decyzji podatek od tej części, zwłaszcza w przypadku podziału nieruchomości; - art. 77 § 1 k.p.a. w postaci błędnego ustalenia stanu faktycznego, tj. przyjęcia, że przedmioty opodatkowania stanowią współwłasność skarżącej i P. K., podczas gdy skarżąca ma udział w prawie użytkowania wieczystego w części [...]oraz jest jedynym właścicielem budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne nieruchomości objęte KW nr [...]. Uzasadniając podniesione zarzuty strona wskazał, iż przedmiot opodatkowania nie stanowi współwłasności ani nie jest we współposiadaniu podatników, gdyż aktem notarialnym, na mocy którego skarżąca nabyła przedmiotową nieruchomość dokonano podziału nieruchomości do używania. Zdaniem skarżącej, podział nieruchomości do używania wyłącza możliwość solidarnego obciążenia podatkiem od takiej nieruchomości, a ustalenie podatku winno nastąpić dla każdego podatnika z uwzględnieniem przysługujących mu udziałów w nieruchomości. 10. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 8.1. Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 poz. 270 ),- zwanej dalej p.p.s.a. - ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 8.2. Regulacja art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) –zwana dalej "u.p.o.l." określa kategorie podmiotów na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Stosownie do wskazanego przepisu podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące 1) właścicielami gruntów z zastrzeżeniem ust. 3, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, o ile posiadanie spełnia warunki wymienione w pkt 4 lit a i lit b. W przypadku gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (ust 3 art. 3 u.p.o.l). Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie, z zastrzeżeniem ust. 5, na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (art. 3 ust 4 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości. Ewidencja gruntów ma walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r Nr 8, poz. 60 ze zm.). Posiadając walor dokumentu urzędowego, wiąże organy podatkowe, które nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zarówno zmian w ewidencji, jak i przyjmowania dla wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikały z ewidencji gruntów i budynków. Ustaleń, co do osób będących współwłaścicielami nieruchomości położonej w Ł. przy ulicy [...] w 2009r. organy dokonały na podstawie danych wynikających z informacji z rejestru gruntów. Okoliczność powyższa nie jest przez skarżącą kwestionowana jak i nie kwestionowana wysokość zastosowanych stawek podatkowych do poszczególnych obiektów. Przedmiotem zarzutu jest okoliczność, iż przedmiot opodatkowania nie stanowi współwłasności ani nie jest we współposiadaniu podatników, gdyż aktem notarialnym, na mocy którego skarżąca nabyła przedmiotową nieruchomość dokonano podziału nieruchomości do używania, w związku z czym ustalenie podatku winno nastąpić dla każdego podatnika z uwzględnieniem przysługujących mu udziałów w nieruchomości. Powyższe stanowisko strony skarżącej należy uznać za błędne. Prawidłowe i zgodne z przepisem art. 3 ust 4 ustawy o.p.o.l. jest stanowisko organu, że obowiązek podatkowy od całej nieruchomości ciąży solidarnie na współwłaścicielach. Organ opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, bez wyszczególnienia udziałów poszczególnych współwłaścicieli. Warunkiem powstania solidarnej odpowiedzialności jest doręczenie decyzji wymiarowej (art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej). Jednoznaczne brzmienie przepisu nie pozwala, jak chce skarżąca, ustalić obowiązku podatkowego odrębnie w stosunku do każdego ze współwłaścicieli, proporcjonalnie do posiadanych udziałów w nieruchomości. Skoro skarżąca jest współużytkownikiem wieczystym spornej nieruchomości zatem nie może się do niej odnosić przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 91 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe mają zastosowanie przepisy kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność solidarna oznacza, że organ podatkowy (wierzyciel) może żądać całości lub części świadczenia (uiszczenia należnego podatku) od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych, przy czym aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (art. 366 k.c.). Natomiast rozliczenia między współwłaścicielami należą do kompetencji sądów powszechnych, nie mają wpływu na obowiązek podatkowy i nie mogą być przedmiotem oceny w postępowaniu podatkowym. Ustanowienie solidarnego obowiązku zapłaty podatku oznacza, że każdy ze współwłaścicieli jest obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty (por. art. 91 Ordynacji podatkowej i art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego oraz L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny., Wyd. Prawn. C.H.Beck Warszawa 2005, str. 185). Charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Podnoszone przez skarżącą okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, które pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego. W doktrynie podkreśla się, że nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza (por. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz., Dom Wydawniczy ABC 2003, str. 146 - 147). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela również przywołany przez organ pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu administracyjnego z dnia 26 czerwca 2007 r. sygn. akt II FSK 1748/06 zgodnie, z którym do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego, nie jest dopuszczalne odstąpienie od, wyrażonej w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością. Reasumując przedmiotowa nieruchomość stanowi współwłasność w związku z czym jest odrębnym przedmiotem opodatkowania, a obowiązek podatkowy obciąża solidarnie wszystkich współwłaścicieli. Istota zaś solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Organ podatkowy wymierza zatem podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednym nakazie płatniczym, gdyż nie jest upoważniony do dzielenia zobowiązania między współwłaścicieli. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji