I SA/Bd 399/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Ł... z dnia [...] r. ustalającą K. K. i P. K. wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, iż sporną kwestią jest ustalanie podatku od nieruchomości w przypadku, gdy przedmiot opodatkowania został podzielony między współwłaścicieli do korzystania. Organ wskazał, iż na mocy art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Wyjątek od powyższej zasady przewidziano w przepisie ust. 5 cyt. artykułu, zgodnie z którym jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Sytuacja taka nie miała jednak miejsca w niniejszej sprawie. Organ stwierdził, iż przedmioty opodatkowania stanowią współwłasność skarżącej oraz P. K. (zgodnie z informacją uzyskaną przez organ z rejestru gruntów). W takim przypadku zastosowanie w sprawie znajduje przytoczony przepis art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Zgodnie z art. 91 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Oznacza to, że w takim przypadku zastosowanie znajdują m.in. przepisy art. 366 § 1 i art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, z których wynika, że każdy ze współwłaścicieli jest obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty, natomiast współwłaściciel, który dokonał zapłaty może żądać od pozostałych współwłaścicieli zwrotu w częściach, jakie wynikają z treści istniejącego między nimi stosunku prawnego. Organ podniósł, iż dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność, nie mają znaczenia wewnętrzne stosunki między współwłaścicielami, w tym zwłaszcza wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów oraz ewentualne dokonanie podziału nieruchomości do używania, gdyż w takim przypadku charakter przewidzianej przez ustawodawcę odpowiedzialności jest uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, a okoliczności te mogą mieć jedynie wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami. Reasumując Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ustalił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za wskazane w niej przedmioty opodatkowania za 2010 r. solidarnie z drugim współwłaścicielem. Na poparcie swojego stanowiska organ przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy doktryny. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie: - art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, że skarżąca i P. K. są współwłaścicielami przedmiotu opodatkowania oraz dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania nie ma znaczenia dokonanie podziału nieruchomości do używania, co prowadziło do przyjęcia, że obowiązek podatkowy od nieruchomości solidarnie ciąży na skarżącej i P. K., podczas gdy jeżeli osoba fizyczna wykaże, że jest posiadaczem części nieruchomości Skarbu Państwa lub samorządu organ podatkowy wymierza jej w decyzji podatek od tej części, zwłaszcza w przypadku podziału nieruchomości; - art. 77 § 1 k.p.a. w postaci błędnego ustalenia stanu faktycznego, tj. przyjęcia, że przedmioty opodatkowania stanowią współwłasność skarżącej i P. K., podczas gdy skarżąca ma udział w prawie użytkowania wieczystego w części 5000/21861 oraz jest jedynym właścicielem budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne nieruchomości objęte KW nr [...]. Uzasadniając podniesione zarzuty strona wskazała, iż przedmiot opodatkowania nie stanowi współwłasności ani nie jest we współposiadaniu podatników, gdyż aktem notarialnym, na mocy którego skarżąca nabyła przedmiotową nieruchomość dokonano podziału nieruchomości do używania. Zdaniem skarżącej, podział nieruchomości do używania wyłącza możliwość solidarnego obciążenia podatkiem od takiej nieruchomości, a ustalenie podatku winno nastąpić dla każdego podatnika z uwzględnieniem przysługujących mu udziałów w nieruchomości. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Przedmiotem sporu między stronami jest prawidłowość wymiaru skarżącej podatku od nieruchomości za 2010 r. Z akt sprawy wynika, że K. K., na podstawie aktu notarialnego z dnia 4 września 2006 r., nabyła od M. K. udział w 5000/21861 częściach w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka [...] o obszarze [...] ha oraz we własności budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne nieruchomości, położonych w Ł. przy ul. [...] (§ 3 aktu notarialnego). Jednocześnie K. K. wniosła o wpis w księdze wieczystej siebie jako współużytkownika wieczystego i współwłaściciela budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne nieruchomości w udziale wynoszącym 5000/21861 (§ 14). Na podstawie § 7 aktu notarialnego K. K. oraz M. K. dokonali podziału nieruchomości do używania (quoad usum). W wyniku tego podziału, jak utrzymuje skarżąca przypadła jej do używania działka o powierzchni [...] m2 oraz własność posadowionych na niej budynków, budowli i urządzeń. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów K. K. oraz P. K. są współużytkownikami wieczystymi działki [...]. Organ podatkowy wymierzył podatek od nieruchomości wspólnie M. K. oraz K. K., uznając, że ciąży na nich solidarnie obowiązek podatkowy. Według natomiast skarżącej, w związku podziałem nieruchomości do używania, podatek powinien być obliczony stosownie do jej udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu oraz z tytułu własności budynków, budowli i urządzeń. Innymi słowy, każdego z podatników powinien obciążać podatek stosownie do przypadającej mu części nieruchomości. Zdaniem Sądu ze stanowiskiem skarżącej nie można się zgodzić. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego. Z kolei w myśl art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Ten ostatni przepis stanowi, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. W świetle art. 3 ust. 5 u.p.o.l. konsekwencją wyodrębnienia prawnego lokali w ramach jednego budynku, tj. utworzenia nieruchomości lokalowych, jest to, że do ustalania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości nie będzie miał zastosowania przepis art. 3 ust. 4 u.p.o.l., a co za tym idzie nie wystąpi w tym przypadku solidarna odpowiedzialność podatkowa współwłaścicieli całej nieruchomości. W takiej sytuacji właściciel lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość jest opodatkowany samodzielnie od tego lokalu oraz obowiązany jest płacić podatek od "części ułamkowej" gruntu oraz części budynku stanowiącej współwłasność. Nie budzi wątpliwości, że art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie ma w sprawie zastosowania. W stanie faktycznym sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Ustanowiony w tym przepisie solidarny obowiązek zapłaty podatku oznacza, że każdy ze współwłaścicieli (współposiadaczy) jest obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty (por. art. 91 Ordynacji podatkowej i art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego). Charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami i sposobu korzystania z nieruchomości. W doktrynie podkreśla się, że naniesiony na mapę podział nieruchomości do korzystania (quoad usum) nie podlega rejestracji w ewidencji gruntów. Co więcej prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania nie znosi współwłasności. Fakt ten przesądza jednoznacznie o tym, że organ podatkowy nie może dokonać wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli. Jeżeli nieruchomość stanowi przedmiot współwłasności (współposiadania), obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (współposiadaczach). Oznacza to, że każdy ze współwłaścicieli (współposiadaczy) jest zobowiązany do zapłaty całej kwoty podatku obciążającego wspólną nieruchomość (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny i leśny, Warszawa 2003, s. 160). Takie stanowisko jest też prezentowane w orzecznictwie sądowym (np. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2007 r., II FSK 1748/06). Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela te poglądy. W konsekwencji organ podatkowy nie naruszył art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Organ nie mógł też naruszyć art. 77 § 1 k.p.a.., bowiem w sprawach wymiaru podatków stanowiących dochód budżetów jednostek samorządu terytorialnego stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej (art. 2 § 1 pkt 1 tej ustawy), a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski Z. Pietrasik T. Liwacz