I FSK 520/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 558/12 w sprawie ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 21 marca 2012 r. nr ... w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasadza od B. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 10 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 558/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę B. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 21 marca 2012 r. nr ... w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. 2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że zaskarżoną decyzją z 21 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 18 listopada 2011 r., którą orzeczono o odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako Prezesa Zarządu "R." sp. z o.o. w G. solidarnie z tą spółką za zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2006 r. określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 1 marca 2011 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z 6 czerwca 2011 r. Zdaniem organów w sprawie zaistniały wszelkie przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, o których mowa w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Postępowanie egzekucyjne wobec spółki okazało się bezskuteczne, a w chwili kiedy upływał termin płatności z tytułu zobowiązania podatkowego skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu spółki. Skarżąca nie wykazała żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, które zwalniałyby ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub o wszczęcie postępowania układowego. Z akt sprawy nie wynika, aby niezłożenie tych wniosków nastąpiło bez winy skarżącej. W ocenie organu strona nie wskazała także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Powoływanie się przez stronę na okoliczność posiadania przez spółkę dwóch pojazdów niewielkiej wartości nie wypełnia bowiem przesłanki wskazania majątku, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości, z uwagi na ich niską wartość. 3. W skardze na decyzję ostateczną podatniczka zarzuciła naruszenie art. 21 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że ponosi solidarną odpowiedzialność wraz ze spółką; art. 107 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie; art. 116 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że nie zaistniały przesłanki warunkujące orzekanie o odpowiedzialności; art. 11 w zw. z art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze. zm.) przez błędne przyjęcie, że w sprawie zachodziły przesłanki do zgłoszenia upadłości spółki oraz art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem tego Sądu organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolność. Sąd ten podkreślił, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki, oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś wykazanie zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. Sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie tej nie jest sporne, że termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową, przypadał na okres, kiedy skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki. WSA uznał za niezasadne podnoszone przez skarżącą zarzuty dotyczące prawidłowości decyzji wymiarowych wydanych wobec samej spółki. W sprawie nie było także kwestionowane, że prowadzona przeciwko spółce egzekucja okazała się bezskuteczna. Bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Poza sporem pozostaje też okoliczność niewskazania przez skarżącą mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. Skarżąca wskazała bowiem na dwa samochody stanowiące własność spółki, które jednak ze względu na znikomą wartość (2000 zł - 4000 zł) nie stanowiły mienia pozwalającego na zaspokojenie wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa, a przynajmniej ich znacznej części. W ocenie Sądu pierwszej instancji skarżąca nie wykazała, że zaistniała jedna z okoliczności zwalniających z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b Ordynacji podatkowej. Skarżąca nie złożyła bowiem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jak również nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Co do terminu "właściwego czasu", w jakim należy zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości, WSA wskazał, że pojęcie to interpretowane jest poprzez odwołanie się do art. 10 Prawa upadłościowego i naprawczego, zgodnie z którym upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W myśl art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 i 2, 4, 5, 7 Prawa upadłościowego i naprawczego zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 tej ustawy. Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, aby wszyscy wierzyciele mieli możliwość równomiernego, chociaż tylko częściowego zaspokojenia z majątku spółki. Zdaniem WSA organ odwoławczy zasadnie przyjął, że dzień 21 września 2004 r. był datą, od której należało liczyć 14-dniowy termin do złożenia wniosku o upadłość spółki. W tym dniu upłynął bowiem bezskutecznie termin zapłaty drugiego z kolei zobowiązania publicznoprawnego, tj. zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za sierpień 2004 r. Wcześniej spółka nie uregulowała zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. Niewykonywanie zarówno zobowiązań pieniężnych, jak i niepieniężnych powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny i nieistotny jest przy tym rozmiar niewykonanych przez dłużnika zobowiązań. To, że zdaniem strony problemy finansowe spółki miały charakter jedynie przejściowy, dawało jej możliwość podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, ale nie zwalniało z odpowiedzialności z tym związanej. Okoliczności sprawy zdaniem WSA przeczą zresztą temu, jakoby problemy finansowe spółki miały charakter jedynie przejściowy. Brak jest też okoliczności uzasadniających stwierdzenie, że skarżąca nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Skarżąca sama nie wskazała jakichkolwiek okoliczności, które o takim braku winy mogłyby świadczyć. W ocenie WSA organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości spółki. 6. Podatniczka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając w skardze kasacyjnej: I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie: 1) art. 21 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie zaistniała sytuacja, w której uczestniczka postępowania ponosi solidarną odpowiedzialność wraz ze spółką; 2) art. 107 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że zachodzi sytuacja przewidziana w tym przepisie; 3) art. 116 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że nie zaistniały przesłanki warunkujące orzekanie o odpowiedzialności zgodnie ze wskazanym przepisem; 4) art. 11 w związku z art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego poprzez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie zachodziły przesłanki do zgłoszenia upadłości spółki; 5) sprzeczność ustaleń faktycznych ze zgromadzonym materiałem dowodowym. II. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedostateczne sformułowanie i wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia utrudniające lub nawet uniemożliwiające prawidłowe sformułowanie pod względem formalno-prawnym zarzutów skargi kasacyjnej, jak również brak odniesienia się w uzasadnieniu do wszystkich zarzutów prezentowanych przez skarżącą, przez co trudno jest ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA przy wydawaniu wyroku. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i poprzedzających go decyzji administracyjnych i umorzenie postępowania, względnie uchylenie zaskarżonego wyroku i poprzedzających go decyzji administracyjnych i nakazanie wznowienia postępowania podatkowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. 8. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej. 9. Za chybiony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 21 Ordynacji podatkowej. Naruszenie tego przepisu zdaniem skarżącej nastąpiło poprzez błędne przyjęcie, że zaistniała sytuacja, w której skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność ze spółką. Wskazany wyżej przepis składa się z kilku jednostek redakcyjnych normujących różne kwestie. Ze skargi kasacyjnej nie wynika, o którą jednostkę redakcyjną tego przepisu skarżącej chodzi. Wskazać też należy, że sprawa ta dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej. W sprawie tej art. 21 Ordynacji podatkowej nie miał więc zastosowania, a jedynie przepisy odnoszące się do przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie za zaległości podatkowe spółki kapitałowej. Skoro przepis ten w tym postępowaniu nie był stosowany, to też nie mogło dojść do jego naruszenia. Wskazywanie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na to, że odpadła podstawa pierwotna, tj. zobowiązanie spółki R. sp. z. o.o. tytułu podatku VAT, gdyż nie została jeszcze rozpatrzona skarga kasacyjna spółki w sprawie decyzji wymiarowej, nie ma też żadnego uzasadnienia. Wyrokiem z 12 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I FSK 468/12 oddalił skargę kasacyjną R. sp. z o.o. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku oddalającego skargę tej spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2006 r. Decyzja dotycząca tej spółki za okres objęty decyzją o przeniesieniu odpowiedzialności jest już więc nie tylko ostateczna, ale i prawomocna. 10. Nie poddaje się kontroli kasacyjnej zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 107 Ordynacji podatkowej. Ze skargi kasacyjnej nie wynika bowiem, w czym konkretnie skarżąca upatruje naruszenie tego przepisu. Braki w tym zakresie uniemożliwiają ocenę tak ogólnie sformułowanego zarzutu. 11.1. Naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej bez dokładnego jego sprecyzowania skarżąca upatruje w błędnym przyjęciu, że zaistniały przesłanki warunkujące orzekanie o odpowiedzialności zgodnie z tym przepisem. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że zdaniem skarżącej brak tych przesłanek spowodowany jest tym, że wobec dłużnika pierwotnego nie zostało zakończone postępowanie oraz tym, że sytuacja finansowa spółki nie wskazywała na to, by były podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość. Jak to już wyżej wskazano, wbrew temu co zarzuca skarżąca, postępowanie wymiarowe wobec spółki jest już prawomocnie rozstrzygnięte, skoro skarga kasacyjna spółki została oddalona wskazanym wyżej wyrokiem w przedmiocie podatku VAT od stycznia do marca 2006 r. Jak to jednak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, przeniesienie na członka zarządu spółki kapitałowej odpowiedzialności za zobowiązania tej spółki nie jest uzależnione od prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego wobec spółki z tytułu tych zobowiązań. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może być bowiem - ze względu na treść art. 108 § 2 pkt 2a Ordynacji podatkowej - jedynie wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Na wszczęcie postępowania o przeniesieniu odpowiedzialności przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania wobec spółki skarżąca się nie powoływała. To, że w momencie przeniesienia odpowiedzialności decyzja wymiarowa wobec spółki nie była jeszcze prawomocna, nie ma więc znaczenia. Nie jest to bowiem przesłanka przeniesienia odpowiedzialności. Przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej określone zostały w art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Przesłankami pozytywnymi tej odpowiedzialności są istnienie zaległości podatkowych, pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych, z którymi związane są te zaległości, bezskuteczność egzekucji. W skardze kasacyjnej nie kwestionowano istnienia tych przesłanek zwanych przesłankami pozytywnymi. We wskazanym wyżej przepisie przewidziane zostały też przesłanki negatywne. Podmioty określone w tym w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej mogą uwolnić się z odpowiedzialności, jeżeli wykażą, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu spółki, bądź gdy wskaże mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca polemizuje z ustaleniami organów uznanymi za prawidłowe przez Sąd pierwszej instancji co do sytuacji finansowej spółki uzasadniającej zgłoszenie wniosku o upadłość w terminie 14 dni od dnia 21 września 2004 r. Kwestionując ocenę sytuacji finansowej w tym zakresie skarżąca w skardze kasacyjnej nie wskazuje na naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej odnoszących się do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Brak wskazania na naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej powoduje to, że skarga kasacyjna nie podważa skutecznie tego, że w dniu 21 września 2004 r. upłynął bezskutecznie termin zapłaty drugiego z kolei zobowiązania publicznoprawnego tj. zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za sierpień 2004 r., gdyż wcześniej spółka nie uregulowała zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. 11.2. Z art. 10 Prawa upadłościowego i naprawczego wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Pojęcie niewypłacalności zdefiniowane zostało w art. 11 tej ustawy. W myśl ust. 1 tego przepisu dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich swoich zobowiązań, czy tylko niektóre z nich. Nieistotne jest też, z jakich przyczyn ich nie wykonuje (vide F. Zedler, A. Jakubecki, Prawo upadłościowe i naprawcze, Komentarz, Wydanie III, LEWX 2011). Skoro w skardze kasacyjnej skutecznie nie podważono dokonanych w sprawie ustaleń, że spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych we wrześniu 2004 r., to trudno podzielić zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 116 Ordynacji podatkowej i art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego. 12. Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia wyroku. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ, uzasadnienie powinno zawierać także wskazania co do dalszego postępowania. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. mógłby zostać naruszony, gdyby uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawierało wszystkich elementów określonych w tym przepisie. W orzecznictwie przyjmuje się, że przepis ten może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną kwestionowania ustaleń, jeżeli uzasadnienie orzeczenia sądu pierwszej instancji nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010/3/39). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Wynika z niego również, jaki stan faktyczny został w tej sprawie przyjęty przez Sąd pierwszej instancji, Sąd ten dokonał też oceny tego stanu faktycznego. To, że skarżąca nie zgadza się z oceną stanu faktycznego dokonaną przez Sąd pierwszej instancji, nie oznacza, że został naruszony art. 141 § 4 p.p.s.a. Za pomocą tego przepisu nie można bowiem zwalczać przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego czy też stanowiska co do wykładni lub zastosowania przepisów prawa, a taką próbę podejmuje skarżąca polemizując w tym zakresie ze stwierdzeniami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. 13. Wskazywany przez skarżącą w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyrok karny uniewinniający odnosi się do innego okresu rozliczeniowego, nie ma on więc odniesienia do tej sprawy. Ze skargi kasacyjnej nie wynika też, jaki przepis został naruszony w związku z nieuwzględnieniem tego wyroku w niniejszej sprawie. 14. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej należało stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.