I SA/Wr 794/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie: Sędzia NSA Halina Betta, Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant: Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. sprawy ze skargi A. D. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Przedmiotem skargi A. D. (dalej: strona/skarżąca) jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 19 marca 2012 r., nr [...], Dyrektora Izby Skarbowej w P. , działającego w imieniu Ministra Finansów, na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu sprzedaży nieruchomości. We wniosku z dnia 19 grudnia 2011 r. o wydanie interpretacji strona przedstawiła następujący opis zdarzenia przyszłego: Strona w dniu 10 marca 2006 r. nabyła nieruchomość za kwotę 195.000 zł, a następnie aktem notarialnym z dnia 19 marca 2008 r. sprzedała tę nieruchomość za kwotę 365.000 zł. W dniu 29 maja 2008 r. wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o wykorzystaniu uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na cele mieszkaniowe. Następnie 30 kwietnia 2010 r. strona zawarła w zwykłej formie pisemnej przedwstępną umowę sprzedaży z przedsiębiorcą o wybudowanie jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Jako przedmiot umowy wskazano: 1) przedstawienie kupującej nieruchomości gruntowej niezabudowanej, która zostanie wcześniej celem realizacji nabyta staraniem i na koszt sprzedawcy; 2) złożenie przyrzeczenia sprzedaży jednorodzinnego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, który zostanie wybudowany na zakupionej nieruchomości, a zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nastąpi do 31 grudnia 2012 r. Cenę transakcji ustalono na 279.000 zł brutto, z zastrzeżeniem, że do 5 maja 2010 r. kupująca wpłaci 20.000 zł tytułem zadatku, natomiast pozostałą część ceny kupująca zobowiązała się zapłacić w ratach według reguły: a) I rata do 5 maja 2010 r w wysokości 30.000 zł, b) II rata do 20 maja 2010 r. w wysokości 150.000 zł, zaś pozostała część ceny zostanie zapłacona po sporządzeniu protokołu zdawczo-odbiorczego, przed wydaniem budynku mieszkalnego, jednak nie później niż do 31 grudnia 2012 r. Strona dokonała niezbędnych płatności na poczet budowy domu w łącznej kwocie 200.000 zł. Strona nadmieniła, że podmiot, któremu zlecono budowę - zgodnie z umową z 6 maja 2011 r. zawartą w formie aktu notarialnego – dokonał zakupu działki pod budowę budynku mieszkalnego w kwocie 79.000 zł. Na tle tego stanu faktycznego sformułowano pytanie: czy strona spełnia wymagane ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. przesłanki umożliwiające podatnikowi skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww ustawy w sytuacji, gdy w okresie dwóch lat od daty sprzedaży nieruchomości strona wydatkowała przychód uzyskany z tego tytułu wpłacając – na podstawie postanowień zawartej w formie pisemnej przedwstępnej umowy sprzedaży – zaliczki na poczet ceny zakupu budynku mieszkalnego? Wyrażając własne stanowisko w sprawie, strona wskazała, że ustawodawca przyznaje przedmiotową ulgę podatnikom, gdy przychody z tytułu sprzedaży nieruchomości przeznaczone są na cele mieszkaniowe. Chodzi o takie sytuacje, gdy podatnicy podejmą określone kroki w ciągu dwóch lat, a niekoniecznie staną się właścicielami danej nieruchomości w ciągu dwóch lat. Czasami – jak w niniejszej sprawie – nie jest to możliwe, z uwagi na proces budowy domu. Nie ulega zatem wątpliwości, że przedwstępna umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego prowadzi do jego nabycia, a zatem materializują się ustawowe przesłanki. Tym samym kwota uiszczona na poczet ceny przed zawarciem umowy przyrzeczonej podlega zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślono nadto, że z uwagi na znaczną kwotę transakcji oraz proces związany z wyszukaniem odpowiedniej działki, doborem projektu i wybudowania domu strony ustaliły kilkuletni termin jej finalizacji, który jest dopuszczalny i stosowany w obrocie prawnym. Podniesiono także, że stanowisko strony znajduje potwierdzenie w argumentacji organów podatkowych tj.w interpretacji Ministra Finansów z dnia 10 stycznia 2002 r. Nr [...] a także w przywołanym orzecznictwie sądów administracyjnych. Reasumując strona stwierdziła, że zawarta przez nią umowa uprawnia do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a powołanej ustawy, albowiem podpisanie umowy przedwstępnej nastąpiło przed upływem 2 lat, a co więcej zawarta umowa jest już realizowana, gdyż podmiot, któremu zlecono budowę zakupił – w formie aktu notarialnego - działkę. Minister Finansów w interpretacji z dnia 19 marca 2012 r. Nr [...] uznał stanowisko strony za nieprawidłowe W uzasadnieniu, organ powołując treść art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f. ), a także art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) oraz art. 28 ust. 2 i 2a art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. wyjaśnił, że z ostatniego z przytoczonych przepisów wynika, że zwolnienie podatkowe uzależnione jest od wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cel wskazany w tym przepisie i dokonania tej czynności najpóźniej przed upływem dwóch lat od dnia sprzedaży. Natomiast niezdefiniowane pojęcie "nabycia", o którym mowa w przepisie nie może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności. Zarówno zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości ale nie są z nim równoznaczne. Brak zawartej zatem w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tych rzeczy lub praw, a tym samym skutkuje utratą prawa do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nabyta 10 marca 2006 r. nieruchomość została sprzedana 19 maja 2008 r. Środki uzyskane ze sprzedaży strona zamierzała wydatkować na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. i w tym celu zawarła umowę przedwstępną na wybudowanie jednorodzinnego budynku mieszkalnego, z której treści wynikało również, że zawarcie umowy przyrzeczonej nastąpi do 31 grudnia 2012 r. W konsekwencji powyższych konstatacji, organ stwierdził, że strona nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. z uwagi na brak definitywnego tj. stwierdzonego aktem notarialnym nabycia domu jednorodzinnego w terminie dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości nabytej w 2006 r. Natomiast sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie domu oraz zawarcie umowy przedwstępnej – bez zaistnienia faktu nabycia nieruchomości na własność w ww. terminie – nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego. Stąd wobec tego strona zobligowana jest do zapłaty podatku w wysokości 10% uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na zasadach określonych w art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy. Nie godząc się z powyższą interpretacją strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skardze, strona - podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa – wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji podnosząc zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. oraz art. 121 i 124 ustawy Ordynacja podatkowa. W obszernym uzasadnieniu podkreślono, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zwolnieniem mogą być zatem objęte również przychody uzyskane i wydatkowane na cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży gdy ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. W ocenie autora skargi kierując się wykładnią celowościową, wydatkowanie przez stronę przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, w formie zaliczek na poczet ceny wynikającej z tytułu realizacji umowy uzasadnia zastosowanie zwolnienia. Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży po upływie okresu, nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy albowiem okres dwóch lat dotyczy daty wydatkowania przychodu na nabycie lokalu mieszkalnego, a nie daty zawarcia umowy sprzedaży. Zwrócono uwagę na konieczność zastosowania w sprawie wykładni celowościowej, natomiast jej niezastosowanie stanowi nieuprawnioną wykładnię zawężająca ww. przepisu. Nie ulega wątpliwości, że przedwstępna umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego prowadzi do jego nabycia, a zatem materializują się ustawowe przesłanki. Tym samym kwota uiszczona na poczet ceny przed zawarciem umowy przyrzeczonej podlega zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. Na poparcie swojego stanowiska powołano liczne stanowisko judykatury i doktryny w tym zakresie. Podniesiono ponadto, że argumenty organu nie są dla strony przekonywujące, a stanowisko organu nie zawiera uzasadnienia prawnego oraz oparcia w stanie faktycznym przedstawionym przez stronę we wniosku. Brak uzasadnienia bądź jedynie iluzja jego sporządzenia, to nie tylko naruszenia zasady przekonywania ale także zasady reguły wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny w sprawie nie jest sporny. We wniosku o interpretację skarżąca wskazała, że dokonała zbycia nieruchomości. Zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat od ich nabycia i tym samym strona stała się podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tego tytułu. Skarżąca w dniu 29 maja 2008 r. złożyła też stosowne oświadczenie o zamiarze przeznaczenia uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu, we właściwym terminie, na cele o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f. Tuż przed upływem dwuletniego terminu, w dniu 30 kwietnia 2010 r. strona zawarła w zwykłej formie pisemnej przedwstępną umowę sprzedaży z przedsiębiorcą o wybudowanie jednorodzinnego budynku mieszkalnego, którego własność, zgodnie z umową, miała być przeniesiona na skarżącą do 31 grudnia 2012 r. Skarżąca do dnia 20 maja 2010 r. dokonała płatności na poczet budowy domu w łącznej kwocie 200.000 zł. Podmiot któremu zlecono budowę w dniu 6 maja 2011 r. dokonał zakupu działki pod budowę budynku mieszkalnego. Sporne w sprawie jest, czy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., zwolniony z opodatkowania jest przychód, uzyskany przez skarżącą ze sprzedaży nieruchomości, wydatkowany w części przed upływem dwóch lat na poczet ceny nieruchomości, wskazanej w zawartej przez skarżącą w zwykłej formie pisemnej przedwstępnej umowie z przedsiębiorcą o wybudowanie budynku jednorodzinnego. W istocie spór dotyczy zatem interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., a formułowane zarzuty naruszenia przepisów procesowych wynikają z odmiennego, niż czyni to organ podatkowy, rozumienia przez skarżącą przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. Odnosząc się do, spornego w sprawie, prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., w pierwszej kolejności należy wskazać, że pomimo uchylenia z dniem 1.01.2007 r. - na mocy art. 1 pkt 14 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) - przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. przepisy te znajdowały dalej zastosowanie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., w odniesieniu do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, nabytych lub wybudowanych do dnia 31 grudnia 2006 r. Wynika to z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej. W rozpoznawanej sprawie znajdowały zatem zastosowanie przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.01.2007 r. Na mocy ww. przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) u.p.d.o.f., w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m in. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie, albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem. Przewidziane tym przepisem zwolnienie podatkowe jest zwolnieniem z mocy prawa, co oznacza, że podatnik z prawa do ulgi może korzystać bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeśli spełnił warunki zwolnienia, tj. uzyskane ze sprzedaży nieruchomości kwoty wydatkował na nabycie innej nieruchomości, położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w określonym czasie. Wskazać przy tym należy, że "nabycie budynku mieszkalnego", o którym mowa w tym przepisie, nie może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności tego budynku mieszkalnego chociaż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak definicji tego pojęcia. Nabywać oznacza otrzymać coś na własność, w znaczeniu potocznym nabycie wiąże się ze świadczeniem wzajemnym, zwykle - zapłatą ceny (Słownik Języka Polskiego, pod redakcją M. Szymczaka; Wydawnictwo PWN, Warszawa 1998; t. II, s. 240). Z prawnego punktu widzenia przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego, gdyż tylko umowa zawarta w tej formie skutecznie przenosi własność nieruchomości. Zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie - stosownie do tej umowy - wpłat na poczet ceny, nie oznaczają nabycia własności nieruchomości, podobnie jak zawarcie umowy z przedsiębiorcą, w której przedsiębiorca zobowiązał się do wybudowania budynku mieszkalnego, a następnie przeniesienia własności nieruchomości (budynku wraz z gruntem na którym posadowiono budynek). Dopiero zaliczenia kwot wpłaconych, w związku z zawartą umową przedwstępną, na poczet ceny nabycia nieruchomości, które nastąpi w umowie przenoszącej własność nieruchomości będzie spełnieniem warunku o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. W tezie sformułowanej w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 1997 r. (sygn. akt FPS 9/96) stwierdzono "Przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, wydatkowany w okresie roku od sprzedaży tego prawa w formie zaliczki na nabycie budynku mieszkalnego, jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1994 r., jeżeli w umowie sprzedaży budynku zaliczka ta została zarachowana na poczet ustalonej w niej ceny." W rozpoznawanej sprawie, skarżąca w okresie dwóch lat, wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., zawarła umowę przedwstępną o wybudowanie budynku i na poczet ceny, wpłaciła kwotę 200.000 zł. W ustawowym terminie skarżąca wydatkowała zatem część kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Jednak dla przyjęcia, że kwota ta została wydatkowana na nabycie rzeczy wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. nie jest wystarczające zawarcie umowy z przedsiębiorcą, konieczne jest aby wpłacona kwota została, w umowie przenoszącej własność nieruchomości, zaliczona na poczet ceny tej nieruchomości. Należy podkreślić, że powołana wyżej uchwała NSA w Warszawie z dnia 17.02.1997 r. (sygn. akt FPS 9/96) została podjęta na gruncie stanu faktycznego, w którym organ podatkowy w dacie wydania decyzji dysponował aktem notarialnym z którego wynikało, że wpłacona przez podatników zaliczka została zaliczona na poczet ceny nabycia nieruchomości. W rozpoznawanej sprawie, skarżąca we wniosku o interpretację wskazała, że przeniesienie własności budynku ma nastąpić do 30 grudnia 2012 r. Należy podkreślić, że w postepowaniu przed sądami administracyjnymi, jako postepowaniu kontrolnym wobec aktów i czynności administracji publicznej, obowiązuje zasada orzekania według stanu obowiązującego w dacie podjęcia zaskarżonego aktu. Oznacza to, że sąd administracyjny rozpoznając skargę bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie podjęcia zaskarżonego aktu. Zatem w momencie wydawania interpretacji podatkowej strona – jak wynika z przedstawionego przez nią stanu faktycznego - nie dysponowała aktem notarialnym z którego wynikałoby, że wpłacone przez nią zaliczki zostały zaliczone na poczet ceny nabycia nieruchomości. Tym samym nie można w tak przedstawionym w sprawie stanie faktycznym przyjąć, że skarżąca spełniła warunki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. Treść tego przepisu wyraźnie wskazuje, że z prawa do ulgi o którym mowa w tym przepisie może skorzystać jedynie podatnik, który skutecznie nabył nieruchomość. Inna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. prowadzić może do łatwego obejścia prawa. Umowa przedwstępna nie musi zostać bowiem wykonana i może zdarzyć się sytuacja, że nigdy nie dojdzie do nabycia nieruchomości w niej opisanej. Podatnik natomiast może w oparciu o przepisy prawa cywilnego odzyskać wpłaconą zaliczkę i pomimo tego, że faktycznie środki nie zostaną przeznaczone na zakup nieruchomości celowej, skorzysta ze zwolnienia podatkowego. Sam fakt zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości po upływie terminu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., jak wskazano w ww. uchwale NSA, nie stanowi przeszkody do przyjęcia, że zostały spełnione warunki zwolnienia podatkowego. Jednak w takim przypadku wydatkowanie kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości winno nastąpić w terminie wskazanym w ww. przepisie i kwota ta winna być zaliczona na poczet ceny sprzedaży nieruchomości w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Celem wprowadzenie ww. zwolnienia podatkowego było bowiem umożliwienie przeznaczenia kwot pochodzących ze sprzedaży nieruchomości na nabycie nieruchomości mieszkalnych bez konieczności zapłaty podatku, a nie tylko wydatkowanie tych kwot. Należy wskazać, że umowa przedwstępna nie wywiera skutku w postaci przeniesienia ograniczonego prawa rzeczowego, stąd też dla dochowania terminu dwuletniego nie ma znaczenia. Treścią umowy przedwstępnej jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej własność), lecz tej własności sama nie przenosi. Nie sposób także nie dostrzec, że w przypadku określania w umowach przedwstępnych odległych terminów do przeniesienia własności nieruchomości mogłoby dojść do sytuacji uniemożliwienia w praktyce organom podatkowym – z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skutecznego stwierdzenia, czy zostały spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia podatkowego. Organ podatkowy w wydanej interpretacji dokonał zatem prawidłowej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f., przyjmując że strona nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w tym przepisie z uwagi na brak definitywnego tj. stwierdzonego aktem notarialnym nabycia domu jednorodzinnego w terminie dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości nabytej w 2006 r. Natomiast sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie domu oraz zawarcie umowy przedwstępnej – bez zaistnienia faktu nabycia nieruchomości na własność w ww. terminie – nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego. Wykładnia ta, w ocenie Sądu, jest prawidłowa i nie narusza też stanowiska wyrażonego w ww. uchwale NSA z dnia 17.02.1997 r. Zdaniem Sądu, nie sposób przyjąć, jak chce tego skarżąca, że zwolnienie takie przysługuje z tytułu poniesienia wydatków potencjalnie celowych, gdyż nie wiadomo – w tak przedstawionym przez stronę stanie faktycznym – czy w ogóle dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej. Z tych też powodów za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. Podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 121 O.p., jak już wskazano, wynika z innego niż organ podatkowy rozumienia przez skarżącą art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a u.p.d.o.f. Organ podatkowy wyjaśnił stronie przesłanki, jakimi kierował się wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, w szczególności przytoczył przepisy mające zastosowanie w sprawie, dokonał ich wykładni, jak również przedstawił szereg wyroków sądów administracyjnych, stanowiących potwierdzenie prezentowanego stanowiska. Należy podkreślić, że istotą interpretacji indywidualnej nie jest polemika z wszystkimi argumentami przywołanymi przez wnioskodawcę, a jedynie w przypadku nieprawidłowego stanowiska strony – wskazanie stanowiska prawidłowego i jego właściwe uzasadnienie, co w rozstrzyganej sprawie organ podatkowy uczynił. Za niezrozumiały należy uznać zarzut naruszenia art. 124 O.p., bowiem nie ma on zastosowania w rozstrzyganej sprawie, co wynika z treści art. 14 h O.p. zgodnie z którym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5,6,10 i 23 działu IV tej ustawy. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), skargę oddalił jako bezzasadną.