II FSK 238/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o. o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2268/12 w sprawie ze skargi C. sp. z o. o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od C. sp. z o. o. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 238/13 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 28 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2268/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi C. sp. z o. o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 listopada 2010 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. oddalił skargę. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że Spółka prowadziła w 2003 r. działalność gospodarczą, której przedmiotem były produkcja i sprzedaż urządzeń przeznaczonych do hodowli bydła. W wyniku kontroli skarbowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalił, że Spółka zaniżyła zobowiązanie podatkowe o kwotę 54.001,00 zł. Zdaniem organu pierwszej instancji Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę 200.000,00 zł, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów badanego okresu: (1) fakturę z dnia 24 października 2003 r., wystawioną przez: "R.", na kwotę netto 74.200,00 zł, dotyczącą kapitalnego remontu wtryskarek; (2) fakturę VAT z dnia 15 października 2003 r., wystawioną przez: A. [...], na kwotę netto 70.000,00 zł, dotyczącą kapitalnego remontu pras; (3) fakturę VAT z dnia 10 października 2003 r., wystawioną przez: T. [...], na kwotę netto 55.800,00 zł, dotyczącą kapitalnego remontu wtryskarek. W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji uzyskał z Prokuratury Okręgowej w W. Wydział [...] materiał dowodowy, tj. protokoły przesłuchań świadka P. B. w związku z prowadzonym śledztwem o sygn. Akt [...] w sprawie uszczupleń podatkowych, dokonywanych przez szereg firm na terenie województwa mazowieckiego poprzez wystawianie tzw. "pustych" faktur, niedokumentujących rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Z przedmiotowych przesłuchań oraz ww. śledztwa wynika, że wystawiającymi puste faktury były również ww. firmy. Wobec powyższego organ pierwszej instancji uznał, że ww. faktury nie odzwierciedlają dokonanych operacji gospodarczych, nie posiadają związku z przychodem, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654, z późn. zm.) - dalej "u.p.d.o.p.", w brzmieniu obowiązującym w stanie prawnym w 2003 r., a więc nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Spółki w badanym okresie. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Decyzją z dnia 9 listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wszczęte postępowanie karne i przedstawienie zarzutów M. R. skutkowało z dniem 11 grudnia 2009 r. zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania Spółki w świetle art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p.". W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, organ skarbowy dostatecznie wyjaśnił przyczyny, które legły u podstaw odmowy uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów Strony wydatków w kwocie 200.000,00 zł. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że przedmiotowe firmy zostały założone w celu wystawiania pustych faktur, a już na pewno wystawcy spornych faktur nie świadczyli na rzecz Strony uwidocznionych na tych fakturach usług kapitalnego remontu, chociażby dlatego, iż przedmiotem ich "działalności" były usługi poligraficzne i reklamowe. W ocenie organu odwoławczego zarzut dotyczący oparcia rozstrzygnięcia spornej decyzji wyłącznie na zeznaniach P. B. jest bezzasadny. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż powyższy materiał dowodowy nie był jedynym, gdyż w toku prowadzonego postępowania, na wniosek Strony, organ pierwszej instancji dokonał przesłuchania innych świadków, pracowników Spółki, a ustalenia uzyskane w wyniku powyższego potwierdziły stanowisko organu pierwszej instancji. Z zeznań tych świadków wynika, iż nie znali żadnej z firm, które wystawiły sporne faktury. Wskazano, że nie jest również okolicznością potwierdzającą wykonanie usług dokonanie zapłaty za sporne faktury - z akt sprawy wynika, że kiedy przychodził przelew za fakturę, pieniądze były wypłacane a gotówka przekazywana dalej do pośrednika, który oddawał pieniądze z powrotem nabywcy faktury, po potrąceniu prowizji. Organ odwoławczy podkreślił również, że nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji podjął niezbędne czynności celem wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał przeanalizował i rozpatrzył dostępny organowi materiał dowodowy, a przed wydaniem decyzji umożliwił Stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału. Spółka wniosła skargę na ww. decyzji i wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzuciła naruszenie: art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w sposób mający wpływ na wydanie spornej decyzji, przez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności sprawy świadczących o możliwości odliczenia przez Stronę kosztów udokumentowanych prawidłowo wystawionymi fakturami; art. 122 i art. 187 O.p. z uwagi na naruszenie obowiązku podjęcia w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz w zakresie zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego; art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez bezpodstawne pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów o kwoty wynikające z przedmiotowych faktur; art. 70 § 1 O.p. poprzez utrzymanie decyzji organu pierwszej instancji pomimo upływu terminu przedawnienia w stosunku do przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym Spółka wniosła oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie jest zasadna. Na wstępie Sąd pierwszej instancji odniósł się do kwestii przedawnienia, wskazał przy tym na zmiany brzmienia art. 70 O.p. na przestrzeni lat a także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. Zdaniem Sądu, w okolicznościach sprawy zostały wypełnione wszystkie wskazane w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego niezbędne przesłanki do uznania skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania Spółki, gdyż: (1) istnieje związek przyczynowy pomiędzy opisanym we wszczęciu postępowania czynem, a określonym zobowiązaniem podatkowym; (2) podatnik miał świadomość takiej okoliczności, tj. prowadzonego postępowania, gdyż podejrzana była członkiem Zarządu Spółki i tym samym mógł korzystać z możliwości ochrony i obrony swoich praw; (3) wszczęte postępowanie karne skarbowe zawiesiło bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem ogłoszenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów M. R. W ocenie Sądu, organy skarbowe w rozpatrywanej sprawie dostatecznie wyjaśniły przyczyny, z jakich powodów odmówiły uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów Skarżącej wydatków w kwocie 200.000,00 zł. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że wymienione firmy zostały założone w celu wystawiania pustych faktur oraz, w szczególności, że wystawcy spornych faktur nie świadczyli na rzecz Strony uwidocznionych na tych fakturach usług kapitalnego remontu wtryskarek i pras chociażby dlatego, iż przedmiotem ich "działalności" były usługi poligraficzne i reklamowe. Co przy ocenie wiarygodności twierdzeń Skarżącej wydaje się być również istotne, Strona nie przedstawiła na okoliczność remontu wskazanych maszyn i urządzeń jakichkolwiek innych dokumentów, jak choćby dokumentacji technicznej remontu pras i wtryskarek. Sąd podniósł, że jeśli zważy się, że były to – przyjmując za Skarżącą – "remonty kapitalne" i to na tak relatywnie wysoką wartość, jak w spornych fakturach, to uznać należy, że Skarżąca jako profesjonalny podmiot gospodarczy, z założenia dbający o swoje interesy ekonomiczne i prawne, winna w postępowaniu dowodowym co najmniej wskazać określoną dokumentację o charakterze technicznym, określającą zakres tych prac oraz uzyskane np. gwarancje. Kolejno wskazano, że z akt postępowania prokuratorskiego wynika jednoznacznie, iż założone podejrzanych firmy nie wykonywały żadnej działalności, służyły wyłącznie jako podmioty do obrotu fakturami, a ich właściciele byli jedynie "słupami" mającymi na celu fakturowanie wydatków na konkretnych odbiorców. Sąd podzielił stanowisko organów skarbowych, że nie ma racjonalnych podstaw, aby dowody te uznać za niewiarygodne, gdyż są ze sobą spójne i logiczne, zaś wskazane osoby potwierdziły fikcyjność faktur. Sąd nadmienił, że z zeznań pracowników Spółki wynika, iż nie były im znane firmy, które miały wykonać usługi remontu. Co szczególnie istotne, zarówno przesłuchany brygadzista, jak i kierownik działu mechanicznego Spółki nie posiadali wiedzy, kto te prace wykonał i na czym one polegały - przesłuchani pracownicy pamiętali tylko, że były wykonywane "jakieś" remonty maszyn w badanym okresie, czego zresztą organy nie kwestionują, podnosząc natomiast, że nie mogły być to remonty kapitalne wtryskarek i prasy oraz wykonywane przez konkretne podmioty. Dalej Sąd podkreślił, że dokonując wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów może być jedynie wydatek poniesiony w związku z rzeczywistą transakcją. Tymczasem Skarżąca zaliczyła przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów w oparciu o faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zgodnie między innymi z zeznaniami świadka P. B., zapłacone przez Stronę pieniądze były Spółce zwracane przez pośrednika, po potrąceniu prowizji. Sąd uznał, że z akt sprawy wynika, że w ramach prowadzonego postępowania zwłaszcza organ drugiej instancji dołożył wszelkich starań, by skompletować materiał dowodowy i wyeliminować wątpliwości dotyczące rozliczeń Skarżącej ze spornymi kontrahentami, przeanalizował i rozpatrzył dostępny organowi materiał dowodowy, a przed wydaniem decyzji umożliwił Stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału. Podkreślono, że organ odwoławczy włączył do akt sprawy materiały zgromadzone w toku śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w W. Sąd wyjaśnił, podatnik ma prawo współdziałania z organem podatkowym w celu wyjaśnienia prawdy obiektywnej - jeżeli jednak nie korzysta z tego prawa i nie przedstawia dowodów, potwierdzających jego stanowisko, a jedynie ogranicza się do kwestionowania ustaleń organu podatkowego, to zarzut naruszenia obowiązku podjęcia w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego należy uznać za bezpodstawny. W tym kontekście podniesiono, że Skarżąca swój udział w postępowaniu dowodowym ograniczyła do zakwestionowania ustaleń organu podatkowego oraz złożenia wniosku o przesłuchanie w charakterze świadków pracowników Spółki, co organ pierwszej instancji uczynił. Sąd stwierdził, że zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. nie znajduje odzwierciedlenia w zebranych dowodach. W ocenie Sądu, działania podejmowane przez organy zgodne były z obowiązującymi procedurami wynikającymi z Ordynacji podatkowej, stan faktyczny ustalono przy zachowaniu norm wynikających z przepisów prawa, zaś Skarżąca miała możliwość przedstawienia korzystnych dla siebie okoliczności oraz ich udokumentowania. Ponadto, na każdym etapie postępowania Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranych materiałów dowodowych (z którego to prawa, jak podniesiono wcześniej, nie zawsze w pełni korzystała). Dlatego też, zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uznać należało za rzetelny, a jego ocenę za dokonaną w zgodzie z treścią art. 191 O.p., przez co nie nosi on cechy dowolności. W skardze kasacyjnej od ww. wyroku Spółka zaskarżyła go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Warszawie, ewentualnie w wypadku niepodzielenia zarzutów natury proceduralnej wniesiono o uchylenie skarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do meritum poprzez zaliczenie poniesionych przez Skarżącą kosztów przedmiotowych remontów do kosztów uzyskania przychodu a także zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono w szczególności: 1. naruszenie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) powoływanej dalej jako: "p.u.s.a." w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez niewzięcie przez WSA pod uwagę słusznie podniesionych przez Skarżącą zarzutów dotyczących nieuwzględnienia przez organ wszystkich okoliczności sprawy świadczących o możliwości odliczenia przez Skarżącą kosztów udokumentowanych wystawionymi fakturami VAT, co miało istotny wpływ na wynik postępowania; 2. naruszenie art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 O.p. poprzez niewzięcie pod uwagę podniesionego przez Skarżącą zarzutu niepodjęcia przez organ w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezebrania i nierozpatrzenia w stopniu wyczerpującym całego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik postępowania; 3. naruszenie art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. na skutek niewłaściwego zastosowania przez WSA art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i nieuwzględnienia słusznie podniesionego przez Skarżącą zarzutu dotyczącego bezpodstawnego pomniejszenia przez organ kosztów uzyskania przychodu Skarżącej o koszty wynikające z przedmiotowych faktur VAT, co miało istotny wpływ na wynik postępowania; 4. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez błędne sporządzenie uzasadnienia skarżonego wyroku, które opiera się całkowicie na twierdzeniach organu oraz jest wewnętrznie sprzeczne, co pozbawiło Skarżącą informacji o przesłankach rozstrzygnięcia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Na wstępie podnieść należy, że funkcjonujące w postępowaniu podatkowym zasada prawdy materialnej oraz zasada swobodnej oceny dowodów mają za zadanie doprowadzenie do obiektywnego i bezstronnego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej poprzez zobowiązanie organu do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu oraz dokonywaniu ustaleń prawdziwych, co umożliwia swoboda w wyciąganiu logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2721/12, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl). Zebranie całego materiału dowodowego to zebranie dowodów dotyczących wszystkich faktów mających znaczenie dla sprawy w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą prawną rozstrzygnięcia. Należy uznać, że w toku postępowania organy podjęły wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy. W związku z tym, przyjęta ocena, iż postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone prawidłowo uzasadnia twierdzenie, że nie doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122). Nie naruszono także art. 187 § 1 i art. 191 O.p., albowiem ustalony w sprawie stan faktyczny jest spójny i logiczny, a poszczególne dowody uzupełniają się wzajemnie, dając skonkretyzowany obraz nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych Skarżącej. W kontekście czynionych zarzutów zauważyć należy, że z powoływanych art. 122, oraz art. 187 § 1 O.p. jednoznacznie wynika, że główny ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów, co do okoliczności istotnych w sprawie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Normy prawa materialnego mogą bowiem różnie kształtować rozkład ciężaru dowodu, obarczając nim również stronę postępowania. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że "ciężar dowodu spoczywa na stronie postępowania, która twierdzi, iż istnieją inne dowody (mające wpływ na wynik sprawy) niż zawarte w podstawie faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego" i dodaje, że "jeżeli strona nie zgadza się z ustaleniami organu podatkowego, może przedstawić dowody popierające swoje stanowisko. Dowód przeprowadzać mają bowiem nie tylko organy podatkowe, lecz także strony postępowania. Wobec tego ciężar dowodu musi spoczywać na każdym, kto formułuje swoje twierdzenia" (A. Hanusz, Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP nr 9/2004, s. 49). Słusznie przy tym wskazał Sąd pierwszej instancji, że Skarżąca ograniczyła swój udział w postępowaniu do zakwestionowania ustaleń organu podatkowego oraz złożenia wniosku o przesłuchanie świadków – pracowników Spółki, zaś przed wydaniem decyzji organ umożliwił Stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału, nadto, nie ograniczył się do dowodów zgromadzonych w toku kontroli skarbowej, lecz także włączył do akt sprawy materiały zgromadzone w toku śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w W. Organ jednak, co zostało zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, nie podzielił wniosków Skarżącej, jakie z przesłuchań pracowników miałyby wynikać. Zwrócić przy tym trzeba uwagę na rozróżnienie, którego zdaje się nie zauważać Skarżąca, a które nie tylko rzutuje na rozstrzygnięcie, ale ma także związek z zarzutem dotyczącym sprzeczności uzasadnia wyroku Sądu pierwszej instancji (s. 6 skargi kasacyjnej). Otóż, istotnie, Sąd zwrócił uwagę na to, że organy nie kwestionują, iż w badanym okresie wykonywane były remonty, co potwierdzili przesłuchani w postępowaniu pracownicy. Wskazać przy tym jednak trzeba na charakter tych remontów – Sąd zauważył, że organy nie podważają, iż były wykonywane "jakieś" remonty, uznano jednakże, że nie ma racjonalnych podstaw aby uznać, że miały one "kapitalny" charakter - jak utrzymuje Spółka. Przemawiają za tym m.in. przesłuchania pracowników, którzy nie posiadali wiedzy, kto miał przedmiotowe prace wykonać, czy na czym one polegały. Jak słusznie podniósł Sąd pierwszej instancji, osoby te winny taki fakt pamiętać oraz być zdolne wskazać ich zakres, czy przedstawić dokumentację techniczną. Zasadnie również wskazano, w kontekście wartości (wyrażonej kwotowo) przeprowadzonych remontów, że Skarżąca nie przedstawiła na okoliczność remontu jakichkolwiek innych niż faktury dokumentów (jak choćby dokumentacja techniczna remontu pras i wtryskarek), gdy profesjonalny podmiot, z założenia dbający o swoje interesy ekonomiczne i prawne, winien być zdolny wskazać co najmniej określoną dokumentacją o charakterze technicznym, określającą zakres tych prac oraz np. uzyskane gwarancje. Biorąc do tego pod uwagę potwierdzoną praktykę wystawiania pustych faktur przez wcześniej wymienione podmioty, czy też okoliczność, że przedmiotem ich "działalności" miały być usługi poligraficzne oraz reklamowe (do kwestii tej Skarżąca w skardze kasacyjnej się nie odnosi), należy przyznać rację Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że nie ma racjonalnych powodów aby uznać przedstawione dowody za niewiarygodne – są bowiem ze sobą spójne i logiczne. Nie można też się zgodzić ze Skarżącą, że stanowisko organu, w zakresie w jakim odnosi się do dokonanych przelewów bankowych a także ich zwrotu, "prowadzi bo absurdu, bowiem uniemożliwia skarżącej jakąkolwiek obronę", nadto "w zasadzie każdy argument, poparty dowodem na okoliczność zasadności stanowiska skarżącej może zostać w ten sposób uznany za niesłuszny" (str. 5 skargi kasacyjnej). Okoliczność możliwości otrzymania z powrotem pieniędzy od wymienionych podmiotów nie została bowiem podniesiona w oderwaniu od zebranego w sprawie materiału dowodowego – ten zaś wskazywał na takąż praktykę również w zakresie Spółki; to na wniosek Prokuratora Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwione uznaje zarzuty związane z naruszeniem przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Należy bowiem przyjąć, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może polegać na tym, że uzasadnienie sądu nie zawiera wszystkich elementów, które wymienione są w tym przepisie. Zgodnie z treścią tego przepisu, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Stwierdzić trzeba, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Zawiera ono podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyczerpujące, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyjaśnienie przyczyn oddalenia wnoszonej przez stronę skargi. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić skuteczny zarzut zawarty w skardze kasacyjnej, jeżeli jest ono sporządzone w taki sposób, że uniemożliwiona jest instancyjna kontrola sądowa. Natomiast uzasadnienie zaskarżonego wyroku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, poddaje się instancyjnej kontroli sądowej. Reasumując należy stwierdzić, że słusznie uznał Sąd pierwszej instancji, iż Skarżąca zaliczyła przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów w oparciu o faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym, wbrew stanowisku wnoszącej skargę kasacyjną, wyrok WSA nie narusza prawa. Z powyższych przyczyn, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.