I SA/Gd 809/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2012 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 26 marca 2012 r. nr [..] w przedmiocie odmowy ulgi w podatku rolnym z tytułu klęski żywiołowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia 30 grudnia 2011 r. nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 809/12 UZASADNIENIE I. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z 26 marca 2012r., na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako O.p.) oraz art. 13c ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U. nr 52, poz. 268 ze zm.; dalej jako u.p.r.), w wyniku rozpoznania odwołania skarżącego A. B. od decyzji Wójta Gminy z 30 grudnia 2011r. w sprawie odmowy ulgi w podatku rolnym z tytułu klęski żywiołowej – utrzymał w mocy skarżoną decyzję organu pierwszej instancji. II. Stan sprawy: skarżący w dniu 30 listopada 2011r. złożył wniosek o udzielenie ulgi w podatku rolnym z tytułu klęski żywiołowej, wskazując na straty w jego gospodarstwie rolnym, spowodowane przymrozkami. Klęska ta objęła 42,8% gruntów rolnych. Szkody, jak podkreślił skarżący w odwołaniu, są wysokie - 270 000 zł po zbiorach w stosunku do roku poprzedniego; jest to zatem szkoda istotna. Organy obu instancji, wskazując na dyspozycję art. 13c u.p.r., z mocy którego to przepisu w razie wystąpienia klęski żywiołowej, która spowodowała istotne szkody w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albo w drzewostanie, przyznaje się podatnikom ulgi w podatku rolnym przez zaniechanie jego ustalania albo poboru w całości lub w części, w wysokości zależnej od rozmiarów strat spowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym – podkreśliły, że ustawowa definicja pojęcia klęska żywiołowa zawarta jest w ustawie z 18 kwietnia 2002r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. nr 62, poz. 558 ze zm.; dalej u.s.k.ż.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.s.k.ż. przez klęskę żywiołową rozumie się katastrofę naturalną lub awarię techniczną, których skutki zagrażają życiu lub zdrowiu dużej liczby osób, mieniu w wielkich rozmiarach albo środowisku na znacznych obszarach, a pomoc i ochrona mogą być skutecznie podjęte tylko przy zastosowaniu nadzwyczajnych środków, we współdziałaniu różnych organów i instytucji oraz specjalistycznych służb i formacji działających pod jednolitym kierownictwem. Ulga w podatku rolnym może zatem być przyznana w razie wystąpienia dwóch przesłanek jednocześnie: klęski żywiołowej oraz istotnej szkody w gospodarstwie rolnym. Ponieważ istnieje definicja ustawowa klęski żywiołowej to należy mieć ją na względzie analizując okoliczności danej sprawy, w zakresie ulgi podatkowej. Z pomiarów przeprowadzonych przez Instytut Meteorologii i Gospodarki Wodnej Państwowy Instytut Badawczy wynika, że w dniach 3, 4 i 5 maja 2011r. temperatura minimalna spadła poniżej 0oC. Z klęską żywiołową, zdaniem organów, mamy do czynienia w przypadku długotrwałego występowania ekstremalnych temperatur, a przedstawiona we wniosku skarżącego sytuacja nie była długotrwała; poza tym lekkie przymrozki w początku maja nie są anomaliami pogodowymi. Także przekazane przez skarżącego, na wezwanie organu pierwszej instancji, zestawienie zbiorów z lat 2010 i 2011 nie wskazuje na wystąpienie tak znacznych strat, które można traktować jako istotną szkodę w ziemiopłodach (w roku 2010 skarżący zebrał 38q rzepaku, 82q żyta, 75q pszenicy, 22q łubinu; w roku 2011 skarżący zebrał 15q rzepaku, 58q żyta, 50q pszenicy, 0q łubinu). Tym samym sytuacja w jakiej znalazł się skarżący nie spełnia kryterium przyznania ulgi w podatku rolnym, określonej w art. 13c ust. 1 u.p.r. III. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnosząc o uchylenie decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji podkreślił, że istnienie istotnej szkody w uprawach rolnych wynika z protokołu gminnej komisji do spraw szacowania zakresu szkód, gdzie określono, że straty spowodowane długotrwałymi przymrozkami w jego gospodarstwie rolnym wyniosły 42,8%. Zdaniem skarżącego w art. 13c u.p.r. ustawodawca określił, że wysokość przyznanej ulgi zależy od rozmiaru strat spowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym. Pojęcie klęski żywiołowej użyte w art. 13c u.p.r. nie jest tożsame z wprowadzeniem stanu klęski żywiołowej w rozumieniu ustawy z 18 kwietnia 2002r. o stanie klęski żywiołowej; skarżący przywołał wyrok WSA w Szczecinie z 14 listopada 2007r. w sprawie I SA/Sz 176/07. IV. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: V. Skarga zasługuje na jej uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270; dalej jako p.p.s.a.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji narusza przepisy prawa w sposób, który implikuje ich wyeliminowanie z obrotu prawnego. VI. Rolą sądu administracyjnego, operującego w granicach sprawy i na podstawie akt sprawy (na podstawie ustalonego przez organ stanu faktycznego) jest przeprowadzenie złożonego procesu kontroli działania organu z punktu widzenia jego zgodności z prawem. Proces ten obejmuje swoim zakresem zarówno kontrolę rekonstrukcji norm proceduralnych stanowiących podstawę oceny realizacji przez organ administracji prawnych wymogów ustalania faktów jak i kontrolę sposobu prawnej kwalifikacji tych faktów, co odnosi się do materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia administracyjnego, w tym również w zakresie dotyczącym kontroli wykładni prawa przeprowadzonej przez organ. Przez pryzmat zaś przepisów ustaw procesowych określających prawne wymogi odnośnie uzasadnienia decyzji administracyjnej proces ten obejmuje kontrolę konkretnego sposobu ustalenia w konkretnej sprawie - faktycznych i prawnych podstaw rozstrzygnięcia (por. L. Leszczyński, Orzekanie przez sądy administracyjne a kontrola wykładni prawa, w: Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego, 2010, nr 5–6, strona 267 i nast.). W rozpoznawanej sprawie, w pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że organy podatkowe obu instancji przeprowadziły wadliwą wykładnię prawa materialnego mającego w sprawie zastosowanie. Zgodnie z wolą ustawodawcy wyrażoną w dyspozycji art. 13c ust. 1 u.p.r. w razie wystąpienia klęski żywiołowej, która spowodowała istotne szkody w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albo w drzewostanie, przyznaje się podatnikom ulgi w podatku rolnym przez zaniechanie jego ustalania albo poboru w całości lub w części, w wysokości zależnej od rozmiarów strat spowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym. Przy przyznawaniu ulg i ustalaniu ich wysokości uwzględnia się wysokość otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia ustawowego ust. 2 art. 13c u.p.r.). Ulgę przyznaje się za ten rok podatkowy, w którym klęska miała miejsce; jeżeli klęska miała miejsce po zapłaceniu podatku za dany rok, ulgę stosuje się w następnym roku podatkowym (art. 13c ust. 3 u.p.r.). Przepisy ustawy o podatku rolnym nie definiują pojęcia klęski żywiołowej, a to oznacza wprost, że z woli ustawodawcy w takiej sytuacji występuje konieczność każdorazowego i zindywidualizowanego ustalenia, czy zdarzenie, jakie wywołało określone w niej istotne szkody, ma rzeczywiście charakter klęski żywiołowej. Tym samym należy odnieść się w przypadku każdego wniosku opartego o dyspozycję art. 13c u.p.r. o wykładnię językową. Mały słownik języka polskiego pod redakcją Stanisława Skorupki, Haliny Auderskiej i Zofii Łempickiej (PWN, W-wa, 1969) wskazuje, że pod pojęciem klęski należy rozumieć niepowodzenie, wielkie nieszczęście, wielkie zniszczenie; np. klęska nieurodzaju (por. strona 277). Natomiast pod pojęciem żywiołu rozumie się siły przyrody i jej przejawy (strona 1033). Stosując więc w pierwszej kolejności wykładnię językową uzasadnione staje się twierdzenie, że klęska żywiołowa w rozumieniu ustawy o podatku rolnym to wielkie zniszczenie (niepowodzenie, nieszczęście), które jest skutkiem sił przyrody i ich przejawem. Wielokrotnie podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że wykładnia językowa ma podstawowe znaczenie, co wynika z kilku przyczyn. Po pierwsze język, jego słowa i gramatyka jest jedynym nośnikiem informacji o woli prawodawcy, formą przekazu trafiającego do adresatów norm prawnych. Taki przekaz, ze względu na jego wyłączność, powinien być jednoznaczny i kompletny, bowiem jego jakość jest jednym z warunków zachowania się adresatów norm prawnych zgodnego z ich treścią (nakazami i zakazami) (por. m.in. wyrok NSA z 1 marca 2000r. w sprawie I SA/Wr 2915/98, opubl. w Monitorze Podatkowym z roku 2000, nr 11, poz. 34, wyrok NSA z 5 sierpnia 2004r. w sprawie FSK 372/04, opubl. w: POP z 2004r., nr 3, poz. 70). Nie można też pominąć tego, że prawo dociera do adresata w postaci tekstu przepisu prawnego; adresat ma prawo oczekiwać, że jego uprawnienia i obowiązki są kształtowane treścią tego właśnie aktu prawnego. Odejście od wykładni językowej możliwe jest w dwóch przypadkach: gdy nie dostarcza ona rezultatów jednoznacznych oraz gdy jej rezultaty są co prawda jednoznaczne ale stoją w zasadniczej sprzeczności z akceptowaną przez interpretatora hierarchią wartości. Reasumując powyższe stwierdzić należy, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni, ale też zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym (por. wyrok NSA z 24 lipca 2002r. w sprawie I SA/Gd 1979/99, opubl. w: POP z roku 2003, nr 2, poz. 43). Faktycznie, pojęciem klęski żywiołowej ustawodawca posługuje się także w innych, poza ustawą o podatku rolnym, aktach prawnych: 1/ w dekrecie z dnia 23 kwietnia 1953 r. o świadczeniach w celu zwalczania klęsk żywiołowych (Dz. U. Nr 23, poz. 93 ze zm.), gdzie przez klęskę żywiołową rozumie się wszelkiego rodzaju zdarzenia żywiołowe zagrażające bezpieczeństwu życia lub mienia większej ilości osób albo też mogące wywołać poważne zakłócenia gospodarki narodowej, w szczególności w komunikacji miejskiej na skutek nadmiernych opadów śnieżnych, dla zwalczania, których to zdarzeń konieczna jest zorganizowana akcja społeczna (art. 1 ust. 1); 2/ w ustawie z 18 kwietnia 2002 r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. Nr 62, poz. 558 ze zm.), określającej tryb wprowadzenia i zniesienia stanu klęski żywiołowej, a także zasady działania władzy publicznej oraz zakres ograniczeń wolności i praw człowieka i obywatela w czasie tego stanu, pod pojęciem klęski żywiołowej ustawodawca rozumie katastrofę naturalną lub awarię techniczną, których skutki zagrażają życiu lub zdrowiu dużej liczby osób, mieniu w wielkich rozmiarach albo środowisku na znacznych obszarach, a pomoc i ochrona mogą być skutecznie podjęte tylko przy zastosowaniu nadzwyczajnych środków, we współdziałaniu różnych organów i instytucji oraz specjalistycznych służb i formacji działający po jednolitym kierownictwem, natomiast pod pojęciem katastrofy naturalnej - zdarzenie związane z działaniem sił natury, w szczególności wyładowania atmosferyczne, wstrząsy sejsmiczne, silne wiatry, intensywne opady atmosferyczne, długotrwałe występowanie ekstremalnych temperatur, osuwiska ziemi, pożary, susze, powodzie, zjawiska lodowe na rzekach i morzu oraz jeziorach i zbiornikach wodnych, masowe występowanie szkodników, chorób roślin lub zwierząt albo chorób zakaźnych ludzi albo też działanie innego żywiołu; 3/ w art. 232 Konstytucji RP, stan klęski żywiołowej może wprowadzić z inicjatywy wojewody Rada Ministrów w drodze rozporządzenia. Jak wynika z porównania ww. normatywnych definicji, cechą charakteryzującą określone zdarzenie jako klęskę żywiołową jest nie tylko wystąpienie określonych, o szerokich rozmiarach, skutków groźnych dla życia i mienia ludzkiego lub dla środowiska, ale również to, że dla zwalczanie tych skutków czy udzielenia ofiarom pomocy i ochrony konieczne jest zastosowanie nadzwyczajnych środków w ramach zorganizowanej pomocy społecznej przy współdziałaniu organów i instytucji oraz specjalistycznych służb i formacji. Przede wszystkim jednak wskazać należy, że nie każda klęska żywiołowa prowadzi wprost do ogłoszenia stanu klęski żywiołowej. Tymczasem, w rozpoznawanej sprawie, SKO nie wykazało, dlaczego w zakresie pojęcia klęski żywiołowej użytej w dyspozycji art. 13c ustawy o podatku rolnym pominięta została wykładnia językowa i jakie pozajęzykowe dyrektywy interpretacyjne zastosowano w procesie wykładni tego przepisu, które spowodowały bezpośrednie użycie wykładni systemowej zewnętrznej; jak bowiem wynika z treści uzasadnień decyzji organów obu instancji odwołano się do definicji legalnej pojęcia klęski żywiołowej zawartej w ustawie z 18 kwietnia 2002r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. nr 62, poz. 558 ze zm.). Sąd podkreśla, że z uwagi na autonomię prawa podatkowego, nie należy pojęcia klęska żywiołowa użytych w innych aktach normatywnych, wykorzystywanych zresztą do charakterystyki instytucji stanu klęski żywiołowej, traktować jako definicji legalnej na użytek ustawy o podatku rolnym. W związku z tym, posługiwanie się tym pojęciem nie powinno się odbywać poprzez ich dokładne recypowanie na grunt ustawy o podatku rolnym, lecz winno mieć jedynie charakter pomocniczy przy dokonywaniu wykładni prawa podatkowego. Sens słów i zwrotów użytych przez ustawodawcę w danym akcie prawnym jest nieprzekraczalną barierą procesów wykładni, a jej przełamanie prowadzi nieuchronnie do rozstrzygnięcia interpretacyjnego contra legem (B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2008). Reasumując: nie należy wprost odnosić definicji klęski żywiołowej zawartej w ustawie z 18 kwietnia 2002r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. nr 62, poz. 558 ze zm.), do pojęcia wystąpienia klęski żywiołowej jako przesłanki zastosowania ulgi o jakiej mowa w art. 13c ustawy o podatku rolnym (por. wyrok NSA z 13 lutego 1997r. w sprawie I SA/Po 509/96, wyrok WSA w Szczecinie z 14 listopada 2007r. w sprawie I SA/Sz 176/07, wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 26 maja 2010r. w sprawie I SA/Go 375/10, opubl: baza internetowa cbois; Leonard Etel, Sławomir Presnerowicz, Grzegorz Dudar w: Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Komentarz, ABC, W-wa, 2008, strona 533 i nast.; L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, W-wa 2005, strona 454). VII. Błędna wykładnia przez wadliwe odkodowanie hipotetycznego stanu faktycznego normy prawa materialnego, ma znaczenie dla oceny stopnia naruszenia przepisów prawa procesowego, które musi prowadzić do uchybień w ustaleniu stanu faktycznego. W tym zakresie Sąd wskazuje na naruszenie art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, mając na uwadze przeprowadzoną w pkt. VI uzasadnienia wykładnię prawną dyspozycji art. 13c u.p.r., należy przeprowadzić postępowanie dowodowe celem ustalenia zaistnienia klęski żywiołowej w rozumieniu ustawy o podatku rolnym oraz zaistnienia skutków wystąpienia klęski żywiołowej. Skoro do oceny zaistnienia (bądź nie) klęski żywiołowej wymagana jest wiedza specjalistyczna organ winien skorzystać z dyspozycji art. 197 O.p. i zwrócić się do m.in. Instytutu Meteorologii i Gospodarki Wodnej, a dane tak pozyskane ocenić z perspektywy treści art. 13c ustawy o podatku rolnym. Innymi słowy – należy w toku postępowania podatkowego ustalić czy szkoda w gospodarstwie rolnym skarżącego spowodowana była klęską żywiołową w rozumieniu art. 13c u.p.r., a następnie ustalić wysokość szkody jakiej doznał skarżący, również przy wykorzystaniu protokołu gminnej komisji do spraw szacowania zakresu szkód, gdzie określono, że straty spowodowane długotrwałymi przymrozkami w gospodarstwie rolnym skarżącego wyniosły 42,8%. Protokół ten stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Odmowa uznania mocy dowodowej dokumentu urzędowego bez przeprowadzenia przeciwdowodu stanowi istotne naruszenie prawa procesowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że skarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. EK