I SA/Po 648/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2012 r. sprawy ze skargi WS na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2012r. W. S. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w [...], działającego jako organ upoważniony przez Ministra Finansów, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, wnioskodawca jako rzeczoznawca majątkowy jest członkiem Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych w Warszawie, na rzecz którego odprowadza składki członkowskie. Polskie Towarzystwo Rzeczoznawców Majątkowych jest organizacją zawodową, przez którą należący do niej rzeczoznawcy majątkowi realizują szereg zadań zgodnych i wypływających bezpośrednio z zapisów i wymogów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami ( Dz.U. 1997 nr 115 poz. 741 ze zm.) dalej "u.g.n" (art. 157.1, art. 174.5, art. 175.4, art. 191.4, art. 194.3 u.g.n.). Przynależność do stowarzyszenia jest dobrowolna, jednak wykonywanie większości czynności wymienionych w przytoczonych powyżej zapisach ustawy o gospodarce nieruchomościami nie jest możliwe bez przynależności do stowarzyszenia rzeczoznawców majątkowych. Jednym z takich przykładów, kiedy przynależność do stowarzyszenia mimo swej fakultatywności jest nieodzowna, jest zaprzysiężenie stałego biegłego sądowego, od którego wymaga się referencji macierzystego stowarzyszenia zawodowego. Również dokonywanie oceny prawidłowości sporządzenia operatów szacunkowych (na podstawie art. 157 u.g.n.) nie jest możliwe w toku indywidualnej działalności poszczególnych rzeczoznawców majątkowych, ale odbywać się musi w trybie powołania przez stowarzyszenie tzw. zespołu oceniającego. Przy czym z ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika delegacja ustawowa obowiązku wydania opinii dotyczącej kwestionowanego operatu szacunkowego (na zlecenie np. sądów, urzędów skarbowych i innych organów z szeroko pojętej administracji państwowej) na wybrane przez zleceniodawców stowarzyszenie rzeczoznawców. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca zadał następujące pytanie: czy składka członkowska płacona przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych w Warszawie stanowi koszt uzyskania przychodu? W ocenie wnioskodawcy składka płacona na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych stanowi koszt uzyskania przychodu, ponieważ brak obligatoryjności przynależności do tego stowarzyszenia jest w gruncie rzeczy pozorny, ze względu na szereg czynności, których wykonywanie przez rzeczoznawcę majątkowego, nie jest możliwe bez przynależności do organizacji zawodowej rzeczoznawców majątkowych, a na chwilę obecną nie ma izby zawodowej rzeczoznawców majątkowych i prawa oraz obowiązki takiego ciała pełni właśnie stowarzyszenie i federacja stowarzyszeń rzeczoznawców majątkowych. W wydanej w dniu [...] marca 2012 r. interpretacji indywidualnej nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ stwierdził, że składki członkowskie płacone dobrowolnie przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych nie spełniają wszystkich warunków art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2010r. nr 51, poz. 307 ze zm.)- dalej "u.p.d.o.f.", a tym samym wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W ocenie organu nie został spełniony warunek mówiący, że organizacjami, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 30 są zasadniczo te, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw. Organ nie kwestionuje, iż członkostwo w Polskim Towarzystwie Rzeczoznawców Majątkowych można oceniać w aspekcie możliwości osiągnięcia z tego tytułu przez wnioskodawcę przychodów, czy też zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, jednak jednoznaczne postanowienia art. 23 ust. 1 pkt 30 przesądzają, że poniesione z tego tytułu składki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W wezwaniu do naruszenia prawa z dnia [...] kwietnia 2012r. strona nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwanie organ podatkowy podtrzymał uprzednio zajęte stanowisko, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2012r. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wydaną interpretację skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając organowi naruszenie art. 23 ust.1 pkt 30 b. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że zgodnie z powołanym przepisem istnieje wyjątek umożliwiający zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw. W opinii strony, ustawodawca działając racjonalnie zastosował otwartą formę desygnatu, uchylając się od precyzyjnego literalnego wyspecyfikowania sytuacji szczególnych. Przywilej zatem dotyczy tych czynności, których skutek dla społeczeństwa wymaga korporacyjnej dbałości o poziom świadczonych usług. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte w wydanej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W ocenie Sądu organ podatkowy reprezentujący Ministra Finansów zasadnie orzekł, że w świetle obowiązujących przepisów poniesione przez skarżącego z tytułu dobrowolnego członkowstwa w Polskim Towarzystwie Rzeczoznawców Majątkowych składki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Stosowanie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f. Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponoszone w celu osiągnięcia, zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, które nie są wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ust. 1 u.p.d.f. Sąd podziela opinię skarżącego, że co do zasady pomimo, że przynależność do Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców nie jest obowiązkowa, to składki członkowskie ponoszone przez rzeczoznawców na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, są racjonalnie uzasadnione, ponieważ są poniesione w celu uzyskania przychodu. Jednak należy wziąć pod uwagę, że w świetle art. 23 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem: a) wpłat podatników prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, b) składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw - do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15 % kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne; jeżeli przedsiębiorca nie wypłacał tych wynagrodzeń, kwota składek zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej kwocie 114 zł. Czyli co do zasady ustawodawca wyłączył możliwość zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów kwoty składek na rzecz organizacji, w których członkostwo nie jest obowiązkowe. Od tej zasady w powołanym przepisie zawarte są dwa wyjątki, w których dopuszczono zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów choć w części składek do organizacji, których przynależność nie jest obowiązkowa, tj: składek płaconych podatników prowadzących określoną w przepisie działalność na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej oraz składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców działających na podstawie odrębnych ustaw. Zdaniem Sądu, organ podatkowy dokonał prawidłowej interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b u.p.d.f We wskazanym przepisie mowa jest o organizacjach, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców lub pracodawców oraz działają na podstawie odrębnej dla określonej kategorii podmiotów ustawy. Polskie Towarzystwo Rzeczoznawców Majątkowych jest stowarzyszeniem powołanym na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.). Bez wątpienia jest organizacją zrzeszającą pewną grupę przedsiębiorców. Nie można jednak uznać, że działalność Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych regulowana jest odrębną ustawą. Dlatego też w świetle powołanego art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b u.p.d.f. składki członkowskie płacone dobrowolnie przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację indywidualną prawidłowo zastosowało przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz.270) orzekł, jak w sentencji.