II GSK 514/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Protokolant Magdalena Sagan po rozpoznaniu w dniu 3 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. Spółki z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1273/12 w sprawie ze skargi S. Spółki z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz S. Spółki z o.o. w B. 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1273/12, oddalił skargę S. sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] maja 2012 r. w przedmiocie gier losowych. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia. Naczelnik Urzędu Celnego w B., decyzją z [...] października 2010 r., cofnął rejestrację automatu do gier o niskich wygranych. W wyniku przeprowadzonej kontroli w drodze eksperymentu ustalono tryb rzeczywistego działania automatu do gier o niskich wygranych, eksploatowanego w punkcie gier zlokalizowanym w K. przy ul. [...] i ustalono, że na automacie można przeprowadzić jedną grę za stawkę w wysokości do 100 punktów kredytowych, co stanowiło równowartość 10 zł, czyli przewyższało wartość jednej gry, określoną w ustawie. Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpoznaniu odwołania spółki, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Podniósł, że ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 1992 r., nr 102, poz.650 ze zm.) utraciła moc obowiązująca 1 stycznia 2010 r. z mocy art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.). Zgodnie z jej art. 8 do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz.60 ze zm. dalej "O.p."), chyba że ustawa stanowi inaczej. Natomiast zgodnie z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a O.p. organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest dyrektor izby celnej jako organ odwoławczy od decyzji naczelnika urzędu celnego. Analizując materiał dowodowy organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] stycznia 2009 r. decyzją nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. zmienił decyzję – zezwolenie na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielone spółce decyzją z dnia [...] września 2005 r., nr [...], poprzez wpisanie do załącznika do decyzji punktu gier mieszczącego się w K. przy ul. [...], w punkcie gier Club "G.". W dniu 31 października 2009 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2009 r. nr 168, poz.1323), która w art. 197 pkt 11 przeniosła kompetencje dyrektorów izb skarbowych w sprawie udzielania zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (art. 24 ust.1b ustawy o grach i zakładach wzajemnych) na dyrektorów izb celnych i w tych ramach funkcjonariusze Urzędu Celnego w R. przeprowadzili w dniu [...] lutego 2010 r. kontrolę w punkcie usytuowanym w Knurowie. Eksperyment przeprowadzono na eksploatowanym w tym punkcie automacie H., nr fabryczny [...], w trakcie którego stwierdzono możliwość zawierania zakładów za stawkę od 1 do 100 punktów kredytowych, czyli od 0,10 do 10,00 zł wyższej niż określona w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] października 2010 r. cofnął rejestrację tego automatu. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji nie kwestionował opinii technicznej ani ważności poświadczenia rejestracji automatu lecz wskazał okoliczności potwierdzające możliwość obstawienia wyższej stawki. Powołując się na § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych przypomniał, że w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Organ II instancji zauważył, że w przedmiotowej sprawie opinia poprzedzająca rejestrację wydana została na druku Politechniki [...] (opinia [...] z dnia [...] września 2008 r.), ale ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednak, że wydał ją inny - nieuprawniony przez Ministra Finansów podmiot (Zakład Homologacji). Przytoczono zeznania W. F. - profesora Politechniki [...], z których wynikało, że w badaniach automatów nie uczestniczyli pracownicy Politechniki [...], a Ministerstwo Finansów nie było informowane, że badania przedrejestracyjne wykonywane są przez Zakład Homologacji a nie przez Politechnikę [...]. Ministerstwo Finansów nie było również informowane, że opinie podpisują osoby niebędące pracownikami Politechniki [...] - pracownicy podmiotu zewnętrznego, w tym wypadku Zakładu Homologacji. "S." sp. z o.o. wystąpiła ze skargą na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o jej uchylenie. Spółka zarzuciła, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, albowiem wydana została na podstawie opinii biegłego, a nie na podstawie opinii jednostki badającej. Zarzuciła również błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wydania zaskarżonej decyzji poprzez przyjęcie, że opinia została wydana przez inny, nieuprawniony przez Ministra Finansów podmiot, a ponadto naruszenie przepisów procesowych poprzez nieuwzględnienie wniosku skarżącej o dopuszczenie dowodu z opinii jednostki badającej, co nastąpiło z obrazą obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia wszystkich okoliczności sprawy i doprowadziło do naruszenia normy prawa materialnego. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę spółki. Sąd I instancji podniósł, że sporny automat został dopuszczony do eksploatacji po poświadczeniu rejestracji dokonanej przez Ministra Finansów i po uprzednim badaniu przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, przeprowadzonym w dniu [...] września 2008 r. Jak wynika z treści opinii technicznej poprzedzającej rejestrację, poddany badaniu przedrejestracyjnemu sporny automat został uznany za automat do gier o niskich wygranych, w którym wartość jednorazowej wygranej nie jest wyższa niż 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie jest wyższa niż 0,07 euro. Brzmienie rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych konkretyzując w § 8 ust. 2, jakie elementy powinno objąć badanie poprzedzające rejestrację, stanowiło w dacie rejestracji automatu, że przedmiotem badania jest między innymi prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej (§ 8 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia). Zmodyfikowanie opisanego wyżej wymogu badania przedrejestracyjnego, o badanie pod kątem "uniemożliwiania przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane" i "uniemożliwiania uzyskania jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy nastąpiło dopiero z dniem 21 marca 2009 r. na skutek wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 36, poz. 280), a zatem wymóg powyższy nie mógł dotyczyć badania przedrejestracyjnego automatu stanowiącego przedmiot niniejszego postępowania. W opinii technicznej z dnia [...] września 2008 r. r., zawierającej wyniki badania poprzedzającego rejestrację automatu do gier o niskich wygranych, zapisano – ustalona: maksymalna wygrana 500 pkt (50 zł); maksymalna stawka 2 pkt (20 gr), cena punktu kredytowego – 1 pkt – 10 gr. Sąd podkreślił, że zarówno definicja gry na automatach i automatach o niskich wygranych opisana w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, jak definicja zawarta w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, nie przewidywała możliwości podwyższenia wartości jednorazowej gry oraz wartości jednorazowej wygranej. Zatem skarżąca winna była zapewnić działanie zakwestionowanego automatu do gry w sposób zgodny z warunkami rejestracji ustalonymi m. in. w opinii jednostki certyfikujacej z dnia [...] września 2008 r. poprzedzającej rejestrację automatu, w której wskazano, że maksymalna wygrana wynosi 500 pkt (50 zł); maksymalna stawka 2 pkt (20 gr) oraz ustawowo określoną wartością jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Tymczasem przeprowadzony – na podstawie ustawowego upoważnienia funkcjonariuszy celnych wynikającego z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej – eksperyment odtworzenia gry na automacie o niskich wygranych w celu ustalenia wysokości maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz kwoty jednorazowej wygranej automatu o niskich wygranych H. nr fabryczny [...], pośw. rej. [...] wykazał, że automat ten umożliwiał zagranie za stawki przekraczające wartość odpowiednio dopuszczalnych stawek. Ustalenia z czynności kontrolnych zostały następnie potwierdzone, dopuszczoną przez organ w poczet materiału dowodowego, opinią biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Częstochowie – mgr inż. R. R. We wnioskach końcowych biegły stwierdził, że badany automat nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych podlegających przepisom ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do mocy dowodowej eksperymentu oraz opinii biegłego, Sąd I instancji wyjaśnił, że mają one walor dowodów bezpośrednich, gdyż zostały dokonane w wyniku oględzin spornego automatu i przeprowadzeniu na nim gry. Ponadto, odnośnie opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Częstochowie. – mgr inż. R. R., należy podkreślić, że biegły ten jest wpisany przez Prezesa Sądu Okręgowego w Częstochowie na listę biegłych z zakresu informatyki i telekomunikacji, a zatem w ocenie Sądu, nie zachodzi konieczność weryfikacji jego wiedzy z tego zakresu. Nadto, skoro dowodem w sprawie może być opinia osoby dysponującej wiadomościami specjalnymi, których nie ma organ celny - art. 197 O.p. to zasadnie organy celne uznały przedmiotową opinię, wydaną przez osobę dysponującą wiadomościami specjalnymi z zakresu informatyki i telekomunikacji, za taki dowód. Wbrew zarzutom skargi, organ mógł na podstawie przytoczonych dowodów (wyniku eksperymentu i opinii biegłego sądowego) dokonać ustaleń stanu faktycznego sprawy. W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W konsekwencji, opinii sporządzonej przez biegłego sądowego należy przypisać – w świetle obowiązujących przepisów – taką samą moc dowodową, jak opinii jednostki badającej, o której mowa w rozporządzeniu. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu z opinii jednostki badającej zdaniem Sądu było niezasadne skoro okoliczność będąca przedmiotem dowodu została w sposób jednoznaczny udowodniona w drodze eksperymentu oraz potwierdzona opinią biegłego. Sąd ten uznał więc, że organy administracji przeprowadziły czynności procesowe w sposób prawidłowy, oparły się na kompletnym materiale dowodowym i nie można zarzucić im w tym zakresie naruszenia art. 180 § 1 i art. 187 O.p. Sąd I instancji nie dopatrzył się także w działaniu organów naruszenia art. 191 O.p. poprzez rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy oparł bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie na wynikach przeprowadzonego eksperymentu oraz opinii biegłego sądowego, z których jednoznacznie wynikało, że kontrolowany automat nie spełnia wymogów określonych w przepisach prawa. Bez znaczenia była przy tym podnoszona przez stronę skarżącą okoliczność posiadania przez przedmiotowy automat pozytywnej opinii technicznej w momencie rejestracji. Wydanie pozytywnej opinii technicznej przez jednostkę certyfikującą w czasie postępowania rejestracyjnego nie wpływa na fakt późniejszego wykorzystywania tego automatu zgodnie z przepisami prawa. Cofnięcie poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych uzależnione jest od wykazania, że dopuszczony do eksploatacji przez organ administracji automat przestał spełniać warunki uznawania go za taki bez względu na to, czy doszło do ingerencji w jego oprogramowanie. Wymóg taki nie wynika z § 14 ust. 5 cytowanego rozporządzenia, gdyż przewiduje on obligatoryjne cofnięcie rejestracji automatu lub urządzenia do gier "w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego (...) z warunkami rejestracji". Prawodawca nie zawarł w dyspozycji tego przepisu żadnych warunków, z których wynikałoby, że tylko późniejsza ingerencja w urządzenie może skutkować cofnięciem jego rejestracji. Również kary za naruszenie prawa administracyjnego mają charakter obiektywny i obowiązek ich stosowania nie zależy od uznania właściwych organów administracji. Wobec tego już sam fakt stwierdzenia naruszenia prawa jest podstawą zastosowania sankcji, przez którą należy rozumieć także cofnięcie przyznanego podmiotowi uprawnienia. Jeżeli w toku postępowania administracyjnego organy ustalą naruszenie przepisów prawa, mają wówczas obowiązek zastosowania ściśle określonych sankcji. Z tego względu nie mają znaczenia okoliczności, z powodu których przedsiębiorca dopuścił się naruszenia prawa, gdyż organy administracji nie są upoważnione do ustalania i oceny przyczyn powstałych naruszeń. Nie narusza zasady zaufania do organów administracji publicznej i zasady in dubio pro tributario cofnięcie poświadczenia rejestracji, skoro przedmiotowy automat nie spełnia wymogów ustawowych, przewidzianych dla automatów o niskich wygranych. Sąd I instancji wskazał, że nieprawidłowości w wystawianiu certyfikatów przedrejestracyjnych automatu i ewentualną możliwość już wcześniejszej jego wadliwości co do przestrzegania wymogów ustawowych, potwierdzają dowody udostępnione przez Prokuraturę Apelacyjną w B. i zeznania pracowników Politechniki [...], z których wynika, że w badaniach automatów nie uczestniczyły osoby do tego uprawnione, a opinie były wystawiane na automaty, których nie było w datach opinii lub które nigdy nie pojawiły się na rynku, bez faktycznego przeprowadzania badań. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła "S." sp. z o.o. wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz skarżącej kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na niezastosowaniu obowiązującego od dnia 14 lipca 2011 r. przepisu art. 23a pkt 7, art. 23b ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w związku z art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, w sytuacji gdy cytowane normy obowiązywały w dacie orzekania przez organ podatkowy II instancji; 2) naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: a) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia w ten sposób, że w uzasadnieniu orzeczenia powołano się wyłącznie i dokonano wykładni/wyjaśnienia § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, podczas gdy przepis ten nie obowiązywał w dacie wydania decyzji przez organ II instancji, a tym samym zgodnie z zasadą dwuinstancyjności i prawa do dwukrotnego rozpoznania sprawy, § 14 ust. 4 i ust. 5 cyt. rozporządzenia nie mógł stanowić prawnej podstawy rozstrzygnięcia, co w konsekwencji znacząco utrudnia kasacyjną kontrolę zaskarżonego orzeczenia przez uniemożliwienie poznania motywów rozumowania WSA w Gliwicach prowadzących do wniosku, że po 13 lipca 2011 r. wykładnia prawa odnośnie wydawania decyzji w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych, powinna być podejmowana z uwzględnieniem brzmienia § 14 ust. 4 i ust. 5 powołanego rozporządzenia; b) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23a pkt 7, art. 23b ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, przez przyjęcie założenia, że ogólne przepisy proceduralne zamieszczone w Ordynacji podatkowej takie jak art. z art. 180 § 1, art. 181, mogą podważać procedurę przewidzianą w przepisach szczególnych (specjalnych) dla dowiedzenia pewnych okoliczności, w sytuacji gdy ustawodawca wprost zdecydował, że cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych może nastąpić wyłącznie po przeprowadzeniu badań sprawdzających przez jednostkę badającą; jak również przez przyjęcie, że przeprowadzenie wnioskowanego przez Skarżącego dowodu z opinii jednostki badającej było zbędne dla potrzeb rozpoznania sprawy (art. 188 Ordynacji podatkowej) w sytuacji, gdy ustawodawca przeprowadzenie tego dowodu uznał za warunek sine qua non ewentualnego cofnięcia rejestracji automatu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a., terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Z powyższego wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Skarga kasacyjna oparta została na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy prawidłowości przeprowadzonej przez Sąd I instancji kontroli wykładni i zastosowania przez organ administracji przepisów regulujących instytucję cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych, w tym zasad i warunków, od spełnienia których uzależnione jest wydanie (prawidłowego) rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Chodzi mianowicie o charakter i prawny walor - w postępowaniu prowadzonym w sprawie cofnięcia rejestracji ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji - dowodu z opinii (badania kontrolnego) jednostki badającej, o którym mowa w § 14 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (obecnie art. 23b ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu). W tym względzie, Sąd I instancji uznał, że faktyczna podstawa decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych nie musi być oparta na przeprowadzonym w postępowaniu administracyjnym zmierzającym do jej wydania, dowodzie z wymienionego badania (kontrolnego) sprawdzającego jednostki badającej. W sytuacji bowiem, gdy na istotną w sprawie okoliczność, a mianowicie niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji, organ dysponował korespondującymi ze sobą dowodami z wyniku eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz opinii biegłego sądowego, to zbędne było, według WSA w Gliwicach, przeprowadzanie badań tego samego automatu przez jednostkę badającą. W konsekwencji, podważając zasadność stanowiska strony o obligatoryjnym charakterze wskazanego dowodu w postępowaniu prowadzonym w sprawie cofnięcia rejestracji, Sąd I instancji stwierdził, że zaskarżona decyzja nie jest niezgodna z prawem. Rezultat przeprowadzonej przez Sąd I instancji kontroli zgodności z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w G. wydanej w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych uznać należy za nieprawidłowy. Odnosząc się do oceny zasadności i trafności zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, w punkcie wyjścia podnieść należy, że postępowanie administracyjne w sprawie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. doręczonym stronie w dniu [...] września 2010 r., a więc pod rządami nowej ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która weszła w życie, co do zasady, w dniu 1 stycznia 2010 r. Według art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Przepis art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi zaś, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. W ust. 3 art. 129 tego artykułu określono natomiast, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa, niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Z treści art. 129 ust. 1 i 3 wynika więc, że do działalności wnoszącego skargę kasacyjną podjętej pod rządem ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 3 art. 129 ustawy o grach hazardowych, i o ile ustawa ta nie stanowi inaczej. Stanowisko WSA w Gliwicach odnośnie do spornej w rozpatrywanej sprawie kwestii waloru prawnego dowodu z badania (kontrolnego) sprawdzającego jednostki badającej w postępowaniu prowadzonym w sprawie cofnięcia rejestracji, a co za tym idzie, również kwestii dotyczącej faktycznych podstaw decyzji administracyjnej wydanej w tym postępowaniu, nie uwzględnia tego kierunku wykładni przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych regulujących instytucję cofnięcia rejestracji automatu do gier, który zaprezentowany został w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2011 r., w sprawach o sygn. akt II GSK 1031/11 i sygn. akt II GSK 1262/11, i który zapoczątkował kształtowanie się konkretnej linii orzeczniczej tego Sądu w przywołanych kwestiach, tj. odnośnie do zasad i warunków stosowania instytucji cofnięcia rejestracji automatów do gier. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie pogląd prawny wyrażony w uzasadnieniach przywołanych wyroków w pełni podziela. Na wstępie podkreślić należy, że zgodnie z § 7 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r., warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania, o którym mowa w § 8 rozporządzenia, a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m.in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych). Z przepisów tych wynika, że podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania tzw. jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Z kolei, z § 14 ust. 4 przywołanego rozporządzenia wynika, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier, o czym stanowi § 14 ust. 5 wymienionego aktu wykonawczego. Afirmując pogląd prawny wyrażony w przywołanych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, za w pełni uzasadnione uznać należy więc stanowisko, że obydwa wymienione ustępy § 14 należy interpretować łącznie i w niezbędnym oraz koniecznym powiązaniu z § 7 i 8 tego rozporządzenia. Oznacza to, że stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, w zakresie objętym badaniem jednostki badającej poprzedzającym rejestrację, jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Konsekwentnie należy więc przyjąć, że na gruncie przywołanych przepisów zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier może być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej. W świetle powyższego brak jest więc podstaw, aby w kontekście zwrotu, którym prawodawca operuje na gruncie ust. 4 § 14 wymienionego rozporządzenia - "może zażądać przeprowadzenia [...] badań kontrolnych" - za prawidłowe uznać można było stanowisko, że przywołany przepis stanowi jedynie o uprawnieniu organu do przeprowadzenia wymienionych w nim badań kontrolnych. Stanowisko to, pomijając ścisłe relacje między ust. 4 i w ust. 5 § 14 wymienionego rozporządzenia (w związku z jego § 7 i § 8) oraz wskazane powyżej ich konsekwencje pomija również i ten aspekt analizowanego zagadnienia, który wiązać należałoby z oceną charakteru wypowiedzi prawodawcy, z której wynika, że "Wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia na koszt podmiotu, o którym mowa w ust. 1, badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą." Przywołana wypowiedź normodawcy nie ma charakteru wypowiedzi zezwalającej, z której miałoby wynikać, że przyznaje ona wymienionemu w niej organowi administracji uprawnienie, z którego organ ten może, lecz nie musi korzystać. Dokonując wykładni przywołanego przepisu oraz oceny charakteru zawartej w nim wypowiedzi nie można bowiem pomijać powyżej już zarysowanego kontekstu, w którym przepis ten funkcjonuje, a w konsekwencji i tego, że nie zawsze na gruncie języka prawnego, użyty przez prawodawcę zwrot "może" oznacza wolę i intencję do udzielenia adresatowi i tym samym podmiotowi danej kompetencji tylko i wyłącznie uprawnienia do korzystania z niej. Uwzględniając przywołane argumenty należałoby więc przyjąć, że operując zwrotem "może zażądać przeprowadzenia [...] badań kontrolnych" prawodawca wskazuje i odnosi się w ten sposób do określonych przywołanym przepisem konkretnych kompetencji organu, z których zobowiązany jest on uczynić użytek, w sytuacji objętej hipotezą § 14 ust. 5 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. A mianowicie, gdy zamierza on cofnąć rejestrację ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji. W sytuacji bowiem, gdy jak wyżej już podkreślono - i co nie jest również bez znaczenia z punktu widzenia oceny logiki przyjętych rozwiązań oraz chronologii konkretnych wypowiedzi prawodawcy - warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania jest rejestracja dokonana na podstawie poprzedzającego ją badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą (§ 7 i § 8), to za oczywiste uznać należy również i to, że cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez tę jednostkę badającą badania kontrolnego (§ 14 ust. 4 i ust. 5). Zwłaszcza, że w § 14 ust. 5 wymienionego rozporządzenia jest również mowa o "niezgodności [...] z warunkami rejestracji". Przedstawione stanowisko oraz przywołane w jego uzasadnieniu argumenty, w zakresie odnoszącym się do spornej w rozpoznawanej sprawie kwestii, nie tracą na swojej aktualności, gdy w okolicznościach rozpoznawanej sprawy - zaskarżona decyzja ostateczna wydana została w dniu [...] maja 2012 r. - odnieść je, w związku z treścią art. 11 i art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, do odpowiednich przepisów ustawy o grach hazardowych w brzmieniu nadanym tą nowelizacją. Z przepisu art. 11 ustawy nowelizującej wynika, że poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej (ust. 1), a ponadto, że przepisy art. 23a - 23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej oraz przepisy wydane na podstawie jej art. 23d i art. 23e ust. 3 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (ust. 2). Zgodnie natomiast z art. 14 ustawy nowelizującej, do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W sytuacji, gdy art. 23a i art. 23b mają odpowiednie zastosowanie do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, zaś na gruncie art. 11 ust. 1 ustawy nowelizującej mowa jest o "zachowaniu ważności do czasu cofnięcia zgodnie z art. 23b ust. 7 ustawy o grach hazardowych", a z przepisu tego wynika, że naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, to nie może budzić wątpliwości, że realizacja wskazanej kompetencji nie może pomijać treści art. 23b ust. 1 przywołanej ustawy. Należy przyjąć, że w warunkach określonych jego hipotezą, której elementem jest uzasadnione podejrzenie, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, a więc innymi słowy podejrzenie zaistnienia wskazanej w ust. 7 art. 23a przesłanki dopuszczalności wydania decyzji o cofnięciu rejestracji, organ zobowiązany jest do zastosowania określonego tym przepisem trybu weryfikacji zarejestrowanego automatu poprzez spowodowanie przeprowadzenia badania sprawdzającego przez jednostkę badającą w celu weryfikacji powziętego podejrzenia, że automat ten nie spełnia warunków określonych ustawą. W okolicznościach określonych hipotezą przepisu art. 23b ust. 1 przywołanej ustawy organ jest więc zobowiązany do wywołania dowodu z badania sprawdzającego, co stanowi konieczny warunek wydania decyzji, o której mowa w art. 23a ust. 7. Zwłaszcza, że jak wynika z art. 23a ust. 3 wymienionej ustawy, naczelnik urzędu celnego rejestruje automaty i urządzenia do gier spełniające warunki określone w ustawie, również na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W związku z powyższym przyjąć należy, że przedstawione rozwiązania prawne nie dają podstaw aby uznać, że na ich gruncie mowa jest o uprawnieniu organu do przeprowadzenia badania sprawdzającego, w takim jego rozumieniu, które oznaczałoby swobodę wyboru środka dowodowego, poprzez który miałoby dochodzić do ustalania istnienia przesłanek wydania decyzji o cofnięciu rejestracji automatu do gier z powodu nie spełniania warunków określonych w ustawie. Ponownie rozpatrując sprawę, Sąd I instancji zobowiązany będzie uwzględnić przedstawione powyżej argumenty i formułowaną na ich podstawie ocenę prawną odnośnie do prawnego waloru i znaczenia dowodu z badania kontrolnego (sprawdzającego) jednostki badającej w postępowaniu prowadzonym w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 203 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. ----------------------- 15