II FSK 517/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt I SA/Po 585/12 w sprawie ze skargi P. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz P. D. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 585/12 wydanym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." po rozpoznaniu skargi P. D. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 kwietnia 2012 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prowadził postępowanie egzekucyjne w stosunku do zobowiązanego P. D. na podstawie własnych, wystawionych w dniu 4 stycznia 2012 r., tytułów wykonawczych o nr [...] - [...],[...] - [...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, w łącznej kwocie należności głównej 163 034,00 zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał zajęcia szeregu rachunków bankowych należących do zobowiązanego, co zostało szczegółowo opisane w uzasadnieniu wyroku. Zobowiązany w dniu 19 stycznia 2012 r. dokonał wpłaty na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego [...] w wysokości 60 000,00 zł z tytułu istniejącego zobowiązania podatkowego, następnie w dniu 25 stycznia 2012 r. dokonując kolejnej wpłaty w wysokości 76 198,00 zł. Zawiadomieniami z dnia 25 stycznia 2012 r. i 31 stycznia 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zmiany wysokości powyższych zajęć z rachunków bankowych, następnie zawiadomieniami z dnia 2 lutego 2012 r. dokonał uchylenia powyższych zajęć. Zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej wskazując na wykonanie obowiązku objętego tytułami wykonawczymi od nr [...] - [...] oraz [...] - [...] ponieważ w dniach 19 stycznia 2012 r. oraz 25 stycznia 2012 r. dokonał wpłat na rachunek bankowy wierzyciela. Tym samym, stosownie do treści art. 26 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – dalej jako – "u.p.e.a.", egzekucja administracyjna nie mogła zostać wszczęta z uwagi na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych już po całkowitej spłacie zaległości objętych tytułami wykonawczymi. Obciążenie kosztami egzekucyjnymi zobowiązanego było nieuprawnione z uwagi na spłatę dochodzonych zobowiązań przed zastosowaniem środków egzekucyjnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia 8 marca 2012 r. uznał zarzut wykonania obowiązku objętych tytułami wykonawczymi od nr [...] do [...] za uzasadniony, w związku z powyższym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o wymienione wyżej tytuły wykonawcze. Natomiast uznał za nieuzasadniony zarzut wykonania obowiązków objętych tytułami wykonawczymi od nr [...] do [...] oraz od nr [...] do [...]. W zażaleniu zobowiązany zakwestionował postanowienie w części dotyczącej nieuznania zarzutu za uzasadniony, domagając się jego uchylenia w zakresie pobrania kosztów egzekucyjnych w kwocie 3 876,05 zł oraz opłaty manipulacyjnej pobranej w kwocie 775,22 zł oraz zwrotu kwoty 3 876,05 zł pobranej tytułem kosztów egzekucyjnych wraz z należnymi odsetkami, zwrotu kwoty 775,22 zł pobranej tytułem opłaty manipulacyjnej wraz z należnymi odsetkami, oraz zmiany odsetek od kwoty 1 826,52 zł zwróconej zobowiązanemu. Zobowiązany zauważył, że stosownie do treści art. 64 § 8 u.p.e.a., zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Jednocześnie jednak zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego następuje nie z chwilą doręczenia zawiadomienia o zajęciu w centrali banku, lecz w momencie doręczenia tego powiadomienia do oddziału prowadzącego rachunek bankowy zobowiązanego. W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż spełnił świadczenie objęte tytułami wykonawczymi przed skutecznym zajęciem wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez oddział Banku [...] pobrane przez organ egzekucyjny koszty egzekucyjne, nie były należne. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutem, że zajęcie prawa majątkowego z rachunku bankowego nie nastąpiło z chwilą doręczenia centrali Banku [...] zawiadomienia o zajęciu, lecz z chwilą doręczenia tegoż powiadomienia do oddziału, w którym zobowiązany ma rachunek bankowy. Nawiązując do art. 80 § 1 u.p.e.a. wyjaśnił, że przesłanie przez organ egzekucyjny zawiadomienia o zajęciu do centrali banku posiadającego oddziały jest skuteczne także w stosunku do wszystkich jego oddziałów, zaś przesłanie go do danego oddziału banku lub też niektórych jego oddziałów, w których zobowiązany posiada określony rachunek, pomimo kontrowersji co do zawartych w art. 80 § 1 u.p.e.a. terminów "bank" i "oddział banku", powoduje skuteczność zajęcia, co pośrednio wynika z treści art. 86a u.p.e.a., jedynie w stosunku do wszystkich rachunków w tych oddziałach. Zobowiązany nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie tezy, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych prowadzonych przez banki dotarło do odpowiednich oddziałów, później niż do jego centrali. W skardze zobowiązany domagał się uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w części uznającej za nieuzasadniony zarzut wykonania obowiązków objętych tytułami wykonawczymi: [...],[...],[...],[...],[...],[...] i pobrania opłat za czynności egzekucyjne w wysokości 3.876,05 zł oraz opłaty manipulacyjnej w wysokości 775,22 zł , a ponadto zasądzenia na swoją rzecz kosztów postępowania w niniejszej instancji wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz opłatą skarbową od pełnomocnictwa. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 64 § 8 i 9 pkt 2 u.p.e.a., przez błędne zastosowanie niniejszego przepisu, w sytuacji gdy zapłata egzekwowanej należności nastąpiła w dniu 25 stycznia 2012 r., a więc jeszcze przed skutecznym dokonaniem czynności egzekucyjnych, co zwalnia zobowiązanego od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne, - art. 80 § 1 i 2 w zw. z art. 86 a § 1 u.p.e.a. , poprzez niewłaściwą wykładnię niniejszych przepisów i przyjęcie przez organ I i II instancji, iż przesłanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zawiadomienia o zajęciu do centrali Banku [...] posiadającego oddziały jest skuteczne także w stosunku do wszystkich oddziałów Banku [...], co pozostaje w sprzeczności z wykładnią językową i celowościową przedmiotowych przepisów, gdyż ustawodawca wyraźnie wskazuje, iż organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, a samo zajęcie jest skuteczne z chwilą doręczenia bankowi (tj. bankowi nieposiadającemu oddziałów lub właściwemu oddziałowi banku) zawiadomienia o zajęciu. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi naskarżę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Sąd I instancji stwierdził naruszenia naczelnych zasad prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 133 § 1, art. 135 i art.141 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż rozstrzygnięcie organów nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd w zaskarżonym wyroku, w rezultacie nieuwzględnienie przez Sąd przy rozpatrywaniu sprawy, zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz wadliwym uzasadnieniu wyroku i braku oddalenia skargi; - art. 133 § 1, art. 3 § 2 p.p.s.a. poprzez nierozstrzygnięcie merytoryczne sprawy pomimo istnienia ku temu podstaw prawnych, a także materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, że w ustalonym stanie faktycznym doszło do naruszenia zasady celowości postępowania egzekucyjnego, podczas gdy wszystkie podjęte przez organ egzekucyjny czynności było zgodne z przepisami prawa, czego Sąd w zaskarżonym wyroku nie zakwestionował; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 7 § 3 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, że w ustalonym stanie faktycznym doszło do naruszenia zasady niezbędności postępowania egzekucyjnego, podczas gdy wszystkie podjęte przez organ egzekucyjny czynności były zgodne z przepisami prawa czego Sąd nie zakwestionował; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 7 – 12 Kpa oraz art. 1 - 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, że organ egzekucyjny naruszył zasady ogólne postępowania zawarte w wymienionych przepisach bez wskazania na czym owo naruszenie konkretnie miało polegać; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 7 – 12 Kpa oraz art. 1 – 18 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, że organ egzekucyjny naruszył zasady ogólne postępowania wymienione w ww. przepisach, bowiem winien dążyć do wykonania przez stronę zobowiązania bez stosowania środków przymusu, nie wskazując jednocześnie jak długo organ winien oczekiwać na dobrowolne spełnienie zaległego świadczenia; - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które w uzasadnieniu nie zawiera wskazania, co do dalszego postępowania, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ egzekucyjny. Ponadto skarżący organ zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 7 § 2 i § 3 u.p.e.a. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zobowiązanemu przysługuje pewna luka czasowa na zebranie środków na zapłatę podatku, oraz na podporządkowanie się decyzji, a nadto, że zwiększone wydatki okolicznościowe pod koniec roku powinny decydować o tym, w którym momencie organ egzekucyjny może podjąć czynności egzekucyjne; - art. 6 § 1 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w przypadku braku dobrowolnego wykonania obowiązku organowi przysługuje swoboda co do terminu podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonanie obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania. Na tej podstawie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu; - zasądzenie od skarżącego na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. P. D. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalanie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest bezzasadna. Zaskarżonym wyrokiem Sąd I instancji prawidłowo wyeliminował z obrotu prawnego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z oceną legalności decyzji dokonaną przez Sąd I instancji, niemniej nie podziela argumentacji zaprezentowanej w uzasadnieniu tego wyroku. Wadliwość uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie mogła mieć jednak wpływu na wynik postępowania kasacyjnego. Zgodnie z treścią art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw, albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. W orzecznictwie przyjmuje się, że orzeczenie odpowiada prawu mimo błędnego uzasadnienia, jeżeli nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, rozstrzygnięcie nie uległoby zmianie (wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 207/04, opubl. w: ONSAiWSA 2005/5/101, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt II GSK 369/11, dostępny na stronie internetowej www.nsa.gov.pl - zakładka Orzecznictwo, Baza orzeczeń - orzeczenia.nsa.gov.pl.). Należy więc przede wszystkim stwierdzić, że Sąd I instancji nie ma oczywiście racji wywodząc, że organ zbyt pospiesznie podjął legalne czynności zmierzające do wyegzekwowania zobowiązania podatkowego, i że potrzebna jest zawsze pewna luka czasowa pomiędzy zagrożeniem zastosowania środka egzekucyjnego po to, by w sposób delikatny złamać postawę zobowiązanego w kierunku podporządkowania się decyzji i wykonania obowiązku, a także by dać zobowiązanemu szansę na zebranie środków na wykonanie zobowiązania. Zobowiązany powinien mieć czas na uwolnienie się od przekonania, że decyzje określające wysokość zobowiązania na podstawie, których wydano tytuły wykonawcze nie były prawidłowe. Ponadto tytuły wykonawcze obejmowały zaległości w wysokości 163.034,00 zł, co także wymagało czasu na zebranie odpowiednich środków, co jest istotne z tego powodu, że pod koniec roku kalendarzowego tradycyjnie – stosownie do krajowych obyczajów – wydatki okolicznościowe są znaczne. Organ nie może zatem mieć przekonania o osiągnięciu celu uruchomionego postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy zobowiązany w możliwej do zaakceptowania luce czasowej, zgodnie ze złożonym zapewnieniem, wykonał obowiązek dobrowolnie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wadliwa wobec tego jest także konkluzja, iż organy dopuściły się w sprawie naruszenia naczelnych zasad prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy. Konkluzja ta jest o tyle zaskakująca, że Sąd I instancji przyznał, że czynności organów egzekucyjnych podjęte w rozpoznawanej sprawie były zgodne z prawem. Sąd I instancji nie wyjaśnił dlaczego w sytuacji, w której postępowanie egzekucyjne zostało przeprowadzone zgodne z prawem jednocześnie jednak narusza zasady ogólne postępowania i to w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie istota problemu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, kiedy doszło do zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego prowadzonego w Banku [...]. Jest to zagadnienie w sprawie istotne, albowiem przesądza o zasadności naliczenia i pobrania od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych. Stosownie do art. 64 § 8 u.p.e.a. zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Jak stanowi z kolei art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a. obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w § 1 i § 6, powstaje za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności - z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty. Przepis art. 80 § 2 u.p.e.a. stanowi zaś, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Wskazuje się w literaturze, i Sąd pogląd ten podziela, że organ egzekucyjny w celu przeprowadzenia egzekucji z rachunku bankowego przesyła do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, w którym zobowiązany posiada rachunek, zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego wynikającej z posiadania tego rachunku. Oznacza to, iż w drugim przypadku nie wystarczy dla skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przesłanie zawiadomienia o zajęciu do centrali banku, lecz musi ono zostać skierowane do właściwego jego oddziału, ponieważ gdy zawiadomienie otrzyma niewłaściwy oddział, zajęcie nie będzie mogło zostać zrealizowanie, a samo zawiadomienie powinno zostać zwrócone przez adresata organowi egzekucyjnemu z informacją, że oddział ten nie prowadzi dla wskazanego zobowiązanego rachunku bankowego. Z uwagi na zakres związania tajemnicą bankową bank z własnej inicjatywy nie może wskazać oddziału prowadzącego rachunek zobowiązanego (Cisowska – Sakrajda E., Faryna M., Grześkiewicz W., Kulesza C., Łuczaj W., Pietrasz P., Radwanowicza- Wanczewska J., Starzyński P., Suwaj R. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz. Lex 2010). Zatem, skoro Bank [...] posiada oddziały i rachunek bankowy zobowiązanego prowadzi jeden z oddziałów tego banku za datę doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu należy przyjąć datę doręczenia tego zawiadomienia do oddziału, który ten rachunek prowadzi. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zapatrywania organu administracji, że to zobowiązany miał przedstawić dowody na poparcie tezy, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych prowadzonych przez banki dotarło do odpowiednich oddziałów, później niż do jego centrali. To organ administracji ma obowiązek wyczerpującego ustalenia okoliczności faktycznych sprawy. Zatem, skoro momentem decydującym o obowiązku naliczenia opłat egzekucyjnych za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności jest chwila doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu to z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy musi jasno wynikać kiedy rzeczywiście zawiadomienie zostało doręczone do oddziału banku (art. 80 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 8 i art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a.). Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu ustali w jakiej dacie doszło do doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu i oceni, stosowanie do wykładni art. 80 § 1 u.p.e.a. zawartej w niniejszym wyroku, konsekwencje prawne tak ustalonego stanu faktycznego. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu stosownie do art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.