I SA/Rz 685/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Kazimierz Włoch /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita – Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 października 2012r. sprawy ze skargi "A" Sp. zo.o. w R. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2012r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" Sp. z o.o. w R. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną indywidualną interpretacją z dnia [...] kwietnia 2012r. [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy – A sp. z o.o. z siedzibą w R., przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2012r. który wpłynął do organu w dniu 24 stycznia 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia od podatku, usług związanych z dochodzeniem roszczeń w imieniu poszkodowanych od towarzystw ubezpieczeniowych - jest nieprawidłowe. We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wnioskodawca podał, że świadczy usługi likwidacji szkód z tytułu umów ubezpieczenia, na podstawie umów o dochodzenie roszczeń zawieranych z ubezpieczonymi, poszkodowanymi w wypadkach, a także stosownych pełnomocnictw do ich reprezentowania. Usługi te zostały zakwalifikowane przez Urząd Statystyczny do PKD 66.21 Z "Działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat". Zasadniczym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest reprezentowanie osób, przed podmiotami zobowiązanymi do wypłaty odszkodowania lub zadośćuczynienia. Usługi te obejmują gromadzenie dokumentacji medycznej i urzędowej dotyczącej wypadku, szacowanie wielkości uszczerbku na zdrowiu, kosztów leczenia i opieki, wysokości utraconych dochodów, stopnia pogorszenia się sytuacji materialnej poszkodowanego, a także zgłoszenie szkody oraz dalsze prowadzenie sprawy w imieniu osoby poszkodowanej. W powyższym stanie faktycznym wnioskodawca zapytał czy świadczone przez niego usługi podlegają opodatkowaniu od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zostały z tego podatku zwolnione. Zauważył, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010r. na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej ustawą o VAT, usługi wymienione w załączniku nr 4 do tej ustawy – m.in. usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w sekcji I ex ( 65-67) – były zwolnione od podatku od towarów i usług. Do usług tych w dziale 67 zaliczono usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniami (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 roku w sprawie Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 8M). Od 1 stycznia 2011 roku, na mocy ustawy z 29 października 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476 )- zwanej dalej ustawa nowelizującą, treść wskazanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 ustawy o VAT uległa zmianie. Ustawodawca zdecydował o uchyleniu pkt 1, a usługi dotychczas wymienione w załączniku nr 4 przeniósł do treści ustawy przez enumeratywne wymienienie w przepisie art. 43 ust 1 pkt 17-41. W pkt 37 tego artykułu, zwolnieniem od podatku od towarów i usług zostały objęte usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Na mocy art. 43 ust 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust 1 pkt 7 i 37-41, który stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zdaniem Spółki pomimo nowelizacji ustawy o VAT, wymienione w pytaniu czynności ubezpieczeniowe od 1 stycznia 2011 r. w dalszym ciągu są zwolnione od podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z treścią uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej, istotą przedmiotowej nowelizacji - polegającej na likwidacji załącznika nr 4 - jest odstąpienie od identyfikacji usług zwolnionych od podatku przy pomocy klasyfikacji statystycznych i określenie ich zakresu z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Uzasadnienie to nie zawiera wzmianki o zamierzonym przez ustawodawcę wyłączeniu którejkolwiek z usług wymienionych w załączniku nr 4 z katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług. W art. 43 ust. 13 ustawy doprecyzowano, że zwolnienie obejmuje także świadczenie usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, o ile nie jest usługą doradztwa, ściągania długów i leasingu, albo stanowi element usługi pośrednictwa (art. 43 ust. 14 i 15 ustawy o VAT). W ocenie wnioskodawcy porównanie hipotez norm prawnych zrekonstruowanych na podstawie brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 1 wraz z załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. oraz art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13, 14 i 15 ustawy o VAT w brzmieniu po nowelizacji, pozwala na przyjęcie, że zmiana ta ma charakter jedynie porządkowy i stanowi zabieg legislacyjny, którego celem jest przeniesienie usług zwolnionych, wymieniowych w załączniku nr 4 do treści ustawy. Dyspozycja normy prawnej nie uległa bowiem zmianie. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca podkreślił, że świadczone przez niego usługi mają charakter kompleksowy. Proces likwidacji szkody stanowi odrębną całość i jest elementem niezbędnym usługi ubezpieczeniowej. Niezbędnym elementem dla likwidacji szkody jest zgłoszenie tej szkody przez poszkodowanego do właściwego Towarzystwa Ubezpieczeniowego, gdyż bez zgłoszenia szkody nie powstaje ustawowy obowiązek ubezpieczyciela do podjęcia jakichkolwiek czynności w sprawie likwidacji szkody. Zgłoszenie szkody jest zatem czynnością niezbędną w procesie likwidacji szkody i jako takie stanowi element usługi ubezpieczeniowej. Usługa wykonywana przez wnioskodawcę jest zatem elementem usługi ubezpieczeniowej, stanowi odrębną całość i jest niezbędna do świadczenia usługi ubezpieczenia. Tym samym świadczone przez wnioskodawcę usługi nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. Powołując przepisy art. 5 ust 1 pkt 11 , art. 8 ust 1 , art. 5 ust 1 pkt 1, art. 5 a oraz art. 43 pkt 37 ustawy o VAT, podkreślił że zgodnie z tym ostatnim zwolnione z podatku od towarów i usług są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu tego nie stosuje się zaś do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa ( art. 43 ust 14 ustawy o VAT ). Powołując się na zapisy art. 135 ust 1 lit a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych, zaznaczył że pojęcia te muszą być interpretowane ściśle, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, pobierania podatku VAT od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Odwołując się do ogólnego rozumienia terminu "czynność ubezpieczeniowa" organ podkreślił, iż jest to czynność która charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia, do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Odwołując się do kolejnych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, organ wskazał na istotne elementy działalności uznawanej za wykonywanie czynności ubezpieczeniowych, takich jak: istnienie umowy pomiędzy dostawca usługi ubezpieczeniowej a ubezpieczonym, ponoszenie przez jedną ze stron ryzyka ubezpieczeniowego oraz podkreślił, że działalność prowadzona przez wnioskodawcę, której zasadniczym elementem jest reprezentowanie osób poszkodowanych w procesie likwidacji szkody – nie jest wykonywaniem czynności ubezpieczeniowych. Wnioskodawca bowiem nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta. Organ wskazał też, iż "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż między wnioskodawcą a jego klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, w ocenie Ministra Finansów, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. W kwestii zaś, zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 43 ust 1 pkt 37 ustawy o VAT usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, organ wyjaśnił iż czynności te stanowią czynności wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywane w imieniu i na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (broker). Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym nie jest podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agentem), a jedynie podmiotem udzielającym pomocy osobom poszkodowanym w wypadkach w uzyskiwaniu odszkodowania od towarzystw ubezpieczeniowych bez konieczności dochodzenia przez klienta Wnioskodawcy przedmiotowych roszczeń na własną rękę. W konsekwencji, świadczenia na rzecz klientów wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, a są jedynie formą wsparcia dla klienta dochodzącego roszczeń odszkodowawczych, należnych z polisy. W konsekwencji organ stwierdził, że usługi wykonywane przez wnioskodawcę nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT. Nie stanowią również, usług w zakresie zawierania umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, a są jedynie czynnościami technicznymi, pomocniczymi wykonywanymi na rzecz osoby poszkodowanej w wypadku. W związku z tym Minister Finansów, uznając świadczone przez wnioskodawcę usługi wykonywane na zlecenie i w imieniu klienta, polegające na dochodzeniu roszczeń odszkodowawczych od towarzystw ubezpieczeniowych nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, spółka podkreśliła po raz kolejny ze świadczone przez nią usługi stanowią czynności ubezpieczeniowe zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, jednakże organ nie znalazł podstaw do uchylenia wydanej uprzednio indywidualnej interpretacji przepisów prawa. W skardze na powyższą interpretację spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów art. 14a, art 14 c §2 oraz art. 14 a, art. 14e i art. 14 h w zw. z art. 120 i art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), a także art. 43 ust 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust 13 ustawy o VAT w zw. z art. 32 ust 1, art. 64 ust 1-3, art., 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 135 pkt 1 a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tychże przepisów. Powołując się na wybrane orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, skarżąca spółka wywiodła, że zakres podmiotowy zwolnienia podatkowego nie jest uzależniony od statusu prawnego usługodawcy i niedopuszczalne jest ograniczanie zakresu przedmiotowego zwolnienia transakcji ubezpieczeniowych wyłącznie do usług ubezpieczycieli prowadzących działalność na podstawie zezwolenia organu. Wskazała, że na potrzeby oceny określonego działania jako świadczenia jednolitego i kompleksowego konieczne jest zbadanie tego z perspektywy nabywcy. Jeśli bowiem z punktu widzenia odbiorcy usługi istnieje jeden istotny przedmiot świadczenia w stosunku do którego pozostałe mają charakter wtórny lub akcesoryjny – świadczenie owo jest świadczeniem złożonym, którego rozdzielenie nie ma faktycznego i ekonomicznego sensu. Z punktu widzenia odbiorcy usługi, ma ono sens jedynie wtedy, gdy dotyczy kompleksowej obsługi klienta i stanowi wyodrębnioną całość. W ocenie spółki nie ulega wątpliwości, że świadczone przez nią usługi stanowią czynności zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust 13 w zw. z art. 43 ust 1 pkt 37 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2011r. Spółka uzasadniła po raz kolejny, że celem nowelizacji ustawy o VAT nie była zmiana zakresu opodatkowania, lecz dostosowanie przepisów krajowych do regulacji unijnych. W ocenie spółki nie ma zatem racjonalnych przesłanek dla stwierdzenia, że usługa korzystająca do 31 grudnia 2010r. ze zwolnienia podatkowego, przestała korzystać z tego zwolnienia z dniem 1 stycznia 2011r. na skutek zabiegu legislacyjnego o charakterze technicznym, który nie doprowadził do zmiany dyspozycji normy prawnej. Skarżąca po raz kolejny podkreśliła, że świadczone przez nią usługi stanowią element usługi ubezpieczeniowej, właściwy i niezbędny do jej wykonania. Zarzuciła przy tym organowi podatkowemu, że odwołując się w wydanej interpretacji do ogólnie przyjętego rozumienia terminu "usługi ubezpieczeniowej", naruszył zasadę regulowania kwestii opodatkowania wyłącznie w drodze ustawy. Podkreśliła również, że świadczone przez spółkę usługi, stanowią element niezbędny dla realizacji celu umowy ubezpieczenia. Skarżąca podniosła, że Minister Finansów wydając interpretację obowiązany był uwzględnić również wykładnię celowościową, historyczną oraz autentyczną, a także prawo wspólnotowe oraz orzecznictwo sądów jak również Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle uregulowań Dyrektywy 2006/112/WE pojęcie transakcji ubezpieczonych jest szersze niż czynności ubezpieczeniowe rozumiane jako czynności wykonywane przez zakłady ubezpieczeń lub w ich imieniu i na ich rzecz, są to wszelkie usługi związane z realizacją tych transakcji, w tym likwidacja szkód niezależnie od rodzaju i statusu prawnego podmiotu świadczącego te usługi. Minister Finansów obowiązany był też uwzględnić wskazane przez Spółkę orzecznictwo sądów administracyjnych i odnieść się do niego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Bezsporny jest, że według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2010r. wykonywane przez Spółkę usługi zwolnione były z opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy zwolnione były od podatku od towarów i usług. W załączniku tym pod pozycją 3 wymieniono usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w sekcji lex (65-67). W sekcji tej w dziale 67 sklasyfikowane zostały usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniami, dział ten obejmuje również usługi pomocnicze w stosunku do ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Dz.U. Nr 89, poz. 844). Z mocy ustawy z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476) treść art. 43 ust. 1 uległa zmianie od 1.I.2011r. W art. 1 pkt 8 lit. a, ustawy nowelizującej uchylono w art. 43 ust. 1 punkt 1, a usługi dotychczas wymienione w załączniku Nr 4 przeniesiono do treści ustawy przez enumeratywne wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 17-41. Według punktu 37 zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte zostały usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na nowy rachunek z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Istotą zmian polegających na likwidacji załącznika Nr 4 było odstąpienie od identyfikacji usług zwolnionych od podatku przy pomocy klasyfikacji statystycznych i określenia ich zakresu z wykonywaniem prawa unijnego i krajowego. Trudno przyjąć aby celem nowelizacji było wyłączenie którejkolwiek z usług wymienionych w załączniku Nr 4 z katalogu usług zwolnionych z podatku od towarów i usług, jako że w projekcie ustawy nie zawarto jakiejkolwiek wzmianki w tym przedmiocie. Ponadto treść art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług po nowelizacji dokonanej wyżej opisaną ustawą z dnia 29 października 2010r. wskazuje, że usługi wykonywane przez Spółkę, są zwolnione od podatku od towarów i usług również od 1.I.2011r. Art. 43 ust. 13 w brzmieniu nadanym powyższą nowelizacją, stanowi, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Sąd podziela stanowisko skarżącej Spółki, że każda wykonywana przez nią usługa wykonywana na zlecenie i w imieniu klienta opisana w podanym stanie faktycznym, stanowi element usługi ubezpieczeniowej i jest niezbędna, gdyż bez niej nie można byłoby prawidłowo wykonać usługi ubezpieczeniowej. Stanowi odrębną całość, bo w praktyce zlecana jest też przez ubezpieczyciela odrębnym podmiotom. Zauważyć też należy, jak to już wyżej wskazano, że przedstawione wyżej zmiany dokonane ustawą nowelizacyjną odnoszące się do określonych usług w zakresie ich zwolnienia z podatku od towarów i usług, miały nastąpić z wykorzystaniem prawa unijnego. Tymczasem art. 135 ust. 1 lit.a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stanowi, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Pojęcie transakcje ubezpieczeniowe jest pojęciem niezwykle szerokim. Dokonując wykładni treści art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą z dnia 29 X 2010r., należy wiec mieć na względzie treść art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE. Należy też mieć na względzie, przy wykładni powyższego art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawnej ETS), a w szczególności wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/96. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że niedopuszczalne jest ograniczanie zakresu zwolnienia transakcji ubezpieczeniowych wynikającego z art. 13(B)(a) VI Dyrektywy wyłącznie do usług ubezpieczycieli prowadzących swoją działalność na podstawie zezwolenia wydanego przez organ państwowy, a więc zakres podmiotowy zwolnienia z powyższego przepisu nie jest uzależniony od statusu prawnego usługodawcy. Należało też uwzględnić stanowisko zawarte w wyrokach Trybunału w sprawach C 308/96, C 94/97 i C 349/96, że dla potrzeb oceny określonego działania jako świadczenia jednolitego i kompleksowego najistotniejsze jest jego zbadanie z perspektywy nabywcy. Jeżeli z punktu widzenia odbiorcy określonego świadczenia, istnieje jeden istotny przedmiot świadczenia, a pozostałe mają charakter wtórny lub pomocniczy, mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, którego podział prowadziłby do sztuczności i wypaczałby ekonomiczny i faktyczny cel dokonywania transakcji. Z uwagi na powyższe należało uznać za zasadne stanowisko skarżącej Spółki, iż wykonywane przez nią usługi podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wobec czego zaskarżona interpretacja podlegała uchyleniu w oparciu o art. 146 § 1 Ppsa. W oparciu o art. 152 Ppsa orzeczono, iż uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 Ppsa zasądzono od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Spółki zwrot kosztów sądowych w kwocie 457zł, na które to koszty składa się uiszczony wpis w wysokości 200zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240zł oraz opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17zł.